Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 03.09.2014 по делу n А35-636/2014. Постановление суда апелляционной инстанции: Отменить решение суда в части и принять новый судебный акт

«Европа-19» (в 2 раза).

Между тем, налоговый орган не принял во внимание и не привел обоснованных возражений доводам Общества, что разница в цене услуг обусловлена объективными характеристиками условий оказания услуг. Так, ИП Подушкина Л.Е. оказывает услуги по уборке в супермаркете Европа-16, а ИП Шевандо Т.И. – Европа-10. Объекты уборки имеют различное соотношение торговой площади и площади административных и подсобных помещений, различную проходимость посетителей, различие в объеме товарооборота, что обусловлено их местонахождением и влияло на формирование цены услуги. Сравнение же цены услуг предпринимателей с себестоимостью таких работ в обособленном подразделении «Европа-19», не привлекающем услуг сторонних лиц, является некорректным для целей сравнения.

На какие-либо иные обстоятельства, свидетельствующие об отличии экономических результатов сделок Общества с предпринимателями Шевандо по отношению к аналогичным сделкам с третьими лицами, Инспекция не сослалась, поэтому у суда апелляционной инстанции не имеется оснований согласиться с выводами о влиянии взаимозависимости между Обществом и предпринимателями Шевандо на результаты заключенных между ними сделок по реализации работ, услуг.

Более того, Инспекция установила и отразила в решении (л. 26), что ИП Шевандо Т.И. оказывала аналогичные услуги иным лицам – предпринимателям Пилюгиной Н.А. и Лазаревой Т.Л. по ценам, превышающим цены по сделкам с Обществом от 1,4 до 3,5 раза. Указанное не свидетельствует в пользу вывода об искусственном завышении Обществом цен на услуги предпринимателей в целях завышения расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль.

Исходя из вышеизложенного, налоговый орган не обосновал правомерность осуществления контроля за применением цен по оспариваемым им сделкам.

Более того, само применение положений статьи 40 НК РФ также произведено с нарушением условий, предусмотренных указанной нормой.

В соответствии с пунктом 1 статьи 40 НК РФ  если иное не предусмотрено настоящей статьей, для целей налогообложения принимается цена товаров, работ или услуг, указанная сторонами сделки. Пока не доказано обратное, предполагается, что эта цена соответствует уровню рыночных цен.

Допустимым способом доказать обратное для налогового органа является лишь реализация полномочий, предусмотренных статьей 40 НК РФ.

Поскольку Инспекции не удалось получить сведения о рыночной цене или о цене последующей реализации комплексных услуг, ею был применен затратный метод определения рыночной цены комплексных услуг предусмотренный абзацем вторым пункта 10 статьи 40 НК РФ.

Пунктом 2 статьи 40 НК РФ налоговым органам предоставлено право контролировать правильность применения цен по сделкам в отдельных случаях, в том числе по сделкам между взаимозависимыми лицами.

В случаях, предусмотренных пунктом 2 статьи 40 НК РФ, когда цены товаров, работ или услуг, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ или услуг), налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о доначислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги (пункт 3 статьи 40 НК РФ).

Рыночная цена товара определяется на основании требований пунктов 4 - 11 статьи 40 НК РФ. При определении и признании рыночной цены товаров (работ, услуг) используются официальные источники информации о рыночных ценах на товары, работы или услуги и биржевых котировках.

В соответствии правовой позицией Конституционного суда Российской Федерации, изложенной в Определении от 20.10.2011 № 1484-О-О, корректировка цены сделки для целей налогообложения должна осуществляться налоговыми органами не произвольно, а в строгом соответствии с методами, определенными соответствующими нормами. Причем решение вопроса о том, возможно ли применение того или иного метода расчета цены сделки в случае ее корректировки, должно производиться с учетом открытого перечня юридически значимых факторов и обстоятельств, позволяющих индивидуально подходить к оценке действий налогоплательщика.

Как следует из решения Инспекции, ею были приняты меры к установлению рыночной цены на перечисленные в вышеуказанных договорах с предпринимателями услуги с использованием метода цены идентичных (однородных) товаров и метода цены последующей реализации и, установив невозможность использования указанных методов, применен затратный метод.

Как следует из материалов дела, в целях получения информации о рыночных ценах налоговым органом направлены запросы о предоставлении рыночных цен на услуги по уборке помещений, погрузо-разгрузочные услуги, услуги по расфасовке и маркировке товаров и прочие в ООО «Курская универсальная компания», Территориальный орган Федеральной службы государственной статистики по Курской области, Курскую торгово-промышленную палату.

Инспекцией получены ответы об отсутствии информации о рыночных ценах на оказываемые виды комплексных услуг.

Также Инспекцией выставлены требования о предоставлении информации в предприятия с аналогичным видом деятельности: в подразделения ООО «Билла» и ЗАО «Корпорация «Гринн». Первое запрашиваемое лицо информацию не представило, второе указало на отсутствие соответствующих договоров.

Ввиду неосуществления ООО «Европа» в проверяемом периоде последующей реализации, налоговым органом в соответствии со ст. 40 НК РФ использован затратный метод определения рыночной цены услуг.

Как следует из оспариваемого решения, Инспекцией при расчете рыночной цены комплексной услуги (без определения цены каждого вида из ряда услуг и работ) приняты во внимание только лишь расходы ИП Шевандо Т.И., Шевандо И.И. по среднемесячной заработной плате работников, а также, понесенные самим Обществом расходы на приобретение спецодежды, инвентаря, средств по уходу за помещениями и оборудованием.

Суд первой инстанции признал, что налоговым органом были предприняты все возможные меры для определения рыночной цены услуг, а примененный метод (затратный) не противоречит положениям статьи 40 НК РФ.

С таким выводом апелляционный суд согласиться не может в силу следующего.

В соответствии с пунктом 10 статьи 40 НК РФ при использовании затратного метода рыночная цена товаров, работ или услуг, реализуемых продавцом, определяется как сумма произведенных затрат и обычной для данной сферы деятельности прибыли. При этом учитываются обычные в подобных случаях прямые и косвенные затраты на производство (приобретение) и (или) реализацию товаров, работ или услуг, обычные в подобных случаях затраты на транспортировку, хранение, страхование и иные подобные затраты.

Как следует из решения Инспекции, ею не были приняты в расчет показатели обычной для данной сферы деятельности прибыли, прямо предусмотренные пунктом 10 статьи 40 НК РФ. Кроме того, Инспекция не анализировала и не приняла во внимание наличие налоговых платежей и иных возможных затрат при осуществлении предпринимателями услуг.

При таких обстоятельствах, произведенный Инспекцией расчет не может быть признан правомерным, а рыночная цена услуги – установленной в надлежащем виде.

В определении от 4 декабря 2003 № 441-О Конституционный суд Российской Федерации указал, что условные методы расчета налоговой базы, предусмотренные статьей 40 НК РФ, применяются только когда есть основания полагать, что налогоплательщик искусственно занижает налоговую базу.

В связи с тем, что при рассмотрении настоящего дела налоговым органом такие доказательства не представлены, суд первой инстанции без достаточных оснований признал оспариваемое решение Инспекции в части рассматриваемого эпизода законным. В силу указанного решение Арбитражного суда Курской области от 26.05.2014 в части отказа в признании недействительным решения Инспекции от 02.10.2013 № 18-10/96  в части доначисления налога на прибыль в сумме 16 447 259 руб., пеней в сумме 1 918 261,80 руб., штрафа в сумме 1 439 015 руб. по п. 1 ст. 122 НК РФ подлежит отмене, требования Общества в указанной части – удовлетворению.

В части следующего эпизода дела основанием для взыскания налога на прибыль организаций в сумме 11 620 933 руб., налога на добавленную стоимость в сумме 10 584 944 руб., соответствующих сумм пеней и штрафа по п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату послужили выводы Инспекции о занижении Обществом выручки от реализации в результате создания «схемы» получения денежных средств от поставщиков товаров в супермаркеты Общества посредством участия ООО «Европа-5» .

При проведении налоговой проверки Инспекция установила, что ООО «Европа-5» в качестве исполнителя были заключены договоры об оказании услуг по оптимизации поставки товаров Обществу с поставщиками последнего: ОАО «Курскхлеб», ЗАО «Курскхлеб», ЗАО «Железногорский хлебозавод», ООО «Курский хлебозавод» ОАО «Котовскхлеб», ООО «Эльтах», ООО «ТД ЭСТ», ИП Мисеюк Т.В., ООО «КИТ», ООО «Союз торговли», ИП Поздняков М.М., ИП Бабынина Е.А., ООО «Таурус», ООО «Останкино-Курск», ООО «Останкино-Воронеж», ООО «Останкино Липецк», ООО МПК «Чернышевой», ЗАО «Суджанский мясокомбинат», ООО ТД «Биопродукт-Маркет», ООО «Прямицынский мясопереработчик», ООО «Легенда», ООО МПП «На Ипподромной», ООО «Компания Юпитер».

Под услугами по оптимизации поставки товаров в рамках договоров об оказании услуг стороны (ООО «Европа-5» и поставщики) договорились считать: прогноз объёма поставок, составление графика поставок, разработка и обеспечение выполнения графика разгрузки товаров, анализ выполнения заказа, графиков поставки и разгрузки, их корректировка с целью оптимизации поставки товаров. Стоимость услуг установлена договором в процентах от товарооборота – фактически отгруженного поставщиком товара в сеть магазинов ООО «Европа».

Инспекция установила, что по договорам оказания вышеназванных услуг обществом «Европа-5» получена сумма вознаграждения: в 2009 году – 16 764 тыс. руб., в 2010 году – 29 491 тыс.руб., в 2011 году – 43 342 тыс. руб.

Также Инспекцией установлено, что между обществами «Европа-5» и «Европа» был заключен договор займа № 4 от 20.04.2009, согласно которому обществом «Европа-5» были предоставлены займы обществу «Европа»: в 2009 году в сумме 14 390 тыс. руб., в 2010 году – 15 610 тыс. руб.

Указанное послужило налоговому органу основанием заключить, что денежные средства, поступившие от поставщиков по договорам оптимизации поставки товара в адрес ООО «Европа-5», фактически в полном объеме поступили в пользование ООО «Европа».

По результатам анализа договорных отношений между обществами «Европа-5» и «Европа», опроса их работников, Инспекция пришла к выводу, что услуги, оказанные ООО «Европа-5» по договорам оказания услуг по оптимизации поставки товаров, носили фиктивный характер, фактически не оказывались, а оплата обществу «Европа-5» являются платой поставщика за «вход» (право реализации продукции) в торговую сеть «Европа». Поскольку сумма вознаграждения по договорам оказания услуг по оптимизации поставки товаров зависит от стоимости поставленных товаров, Инспекция сочла возможным включить вознаграждение в доход ООО «Европа» пропорционально суммам поставленных в их торговую сеть товаров. Инспекцией рассчитано, что обществом «Европа» занижена налоговая база по налогу на прибыль и НДС: в 2009 году на 13 062 756 руб., в 2010 году на 15 910 520 руб.; в 2011 году – 29 832 001 руб.

По результатам рассмотрения спора в части данного эпизода суд первой инстанции признал выводы Инспекции неправомерными.

Как следует из материалов дела, ООО «Европа» заключало договоры поставки, не обусловливая или навязывая поставщикам заключение с ООО «Европа-5» договоров в целях доступа поставщиков в торговую сеть.

При этом суд принял во внимание, что Арбитражным судом Курской области при рассмотрении дела № А35-7106/2012 установлено, что деятельность ООО «Европа-5» в рамках обозначенных договоров следует относить к услугам по логистике.

При таких обстоятельствах суд первой инстанции со ссылкой на ч.2 ст. 69 АПК РФ правомерно признал отсутствие оснований полагать, что услуги, оказываемые ООО «Европа-5» по договорам оказания услуг по оптимизации поставки товаров, носили фиктивный характер, фактически не оказывались, а перечисления в адрес ООО «Европа-5» являются платой поставщика за «вход» (право реализации продукции) в торговую сеть «Европа».

Пунктом 2 статьи 248 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено, что для целей налогообложения прибыли организаций имущество (работы, услуги) или имущественные права считаются полученными безвозмездно, если получение этого имущества (работ, услуг) или имущественных прав не связано с возникновением у получателя обязанности передать имущество (имущественные права) передающему лицу (выполнить для передающего лица работы, оказать передающему лицу услуги).

Согласно пункту 1 статьи 807 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору займа одна сторона (займодавец) предоставляет в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить займодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества.

Судом установлено, что договоры займа между ООО «Европа» и ООО «Европа-5» носили возмездный характер и были полностью исполнены: проценты уплачены, суммы займа полностью возвращены. Данные обстоятельства налоговым органом не оспариваются.

Таким образом, денежные средства, полученные Обществом по договору займа на условиях возврата такой же суммы, не могут рассматриваться как безвозмездно полученные и включаться в этой связи в налоговую базу по налогу на прибыль.

Также суд правомерно указал, что в силу положений п.п. 15 п. 3 ст. 149 Налогового кодекса РФ денежные средства, полученные обществом «Европа» по договору займа, не могут рассматриваться как объект налогообложения у заемщика, так как они не связаны с реализацией товаров (работ, услуг).

Исходя из изложенного, решение Арбитражного суда Курской области от 26.05.2014 по делу № А35-636/2014 в части оценки правомерности решения Инспекции о доначислении налога на прибыль организаций в сумме 11 620 933 руб., налога на добавленную стоимость в сумме 10 584 944 руб., соответствующих сумм пеней и штрафа, апелляционный суд полагает необходимым оставить без изменения.

Вопрос о распределении судебных расходов за рассмотрение апелляционной жалобы Инспекции судом апелляционной инстанции не решается, так как налоговые органы освобождены от уплаты государственной пошлины при обращении в арбитражный суд в качестве истца и ответчика.

Учитывая результат рассмотрения апелляционной жалобы Общества, расходы по уплате Обществом государственной пошлины, понесенные при обращении в суд апелляционной инстанции, подлежат