Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 28.07.2014 по делу n А64-1110/2014. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

факсу в течение 24-х часов с даты списания. Окончательные взаиморасчеты между сторонами должны быть произведены в течение 20 календарных дней с момента получения покупателем последней партии товара на основании акта разгрузки всего отгруженного контрактного объема, составленного независимой международной сюрвейерской компанией на месте приема груза.

Осуществив поставку товара, оговоренного контрактом, в 3 квартале 2010 года по ряду грузовых таможенных деклараций, общество представило в налоговый орган налоговую декларацию с отражением в ней операций по реализации товара на экспорт и документы для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов и налоговых вычетов за 4 квартал 2011 года, в котором им был собран полный пакет документов, необходимый для подтверждения правомерности применения ставки налогообложения 0 процентов.

Из сопроводительного письма  от 20.01.2012 № 015/2012-РТС следует, что в составе  представленных документов имелись выписки банка, подтверждающие поступление валютной выручки на счет общества от иностранного контрагента.

Признав представленный пакет документов достаточным, инспекция по результатам камеральной проверки представленной за 4 квартал 2011 года налоговой декларации подтвердила право налогоплательщика на применение ставки налогообложения 0 процентов в отношении всех совершенных им отгрузок, в том числе, и по грузовой таможенной декларации № 10101020/300911/0007912.

Вместе с тем,  при выездной проверке инспекция, сопоставив  количество и стоимость  товара, отгруженного по грузовой таможенной декларации 10101020/300911/0007912 - 652.80 метрических тонн на сумму 124 032 долларов США, что составляет  3 993 193, 25 руб., и сумму перечисленного контрагентом  авансового платежа 95 000 долларов США или 2 728 466,50 руб., поступившего по выписке банка от 18.08.2011, пришла к выводу об отсутствии у налогоплательщика  подтверждения поступления экспортной выручки в сумме 1 264 726,75 руб. (3 993 193, 25 руб. - 2 728 466,50 руб.).

Данное обстоятельство явилось основанием для  доначисления налога на добавленную стоимость  по указанной отгрузке по ставке 18 процентов в сумме  227 651 руб.

В соответствии со статьей 146 Налогового кодекса объектом налогообложения  налогом на  добавленную стоимость являются  операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

Налоговая база по налогу на добавленную стоимость, в зависимости от характера осуществляемых налогоплательщиком операций, определяется налогоплательщиком в соответствии с требованиями статей 154 - 159, 162 Налогового кодекса.

На основании пункта 1 статьи 166 Налогового кодекса  сумма налога при определении налоговой базы в соответствии со статьями 154 - 159 и 162 Кодекса исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете - как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз. При этом общая сумма налога при реализации товаров (работ, услуг) представляет собой сумму, полученную в результате сложения сумм налога, исчисленных в соответствии с порядком, установленным пунктом 1 настоящей статьи.

Общая сумма налога исчисляется по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 - 3 пункта 1 статьи 146  Кодекса, момент определения налоговой базы которых, установленный статьей 167  Кодекса, относится к соответствующему налоговому периоду, с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде, если иное не предусмотрено настоящей главой (пункт 4 статьи 166 Кодекса).

Одновременно пунктом  6 статьи 166 Кодекса установлено, что  сумма налога по операциям реализации товаров (работ, услуг), облагаемых в соответствии с пунктом 1 статьи 164  Кодекса по налоговой ставке 0 процентов, исчисляется отдельно по каждой такой операции в соответствии с порядком, установленным пунктом 1 настоящей статьи.

Согласно статье 164 Налогового кодекса реализация товаров (работ, услуг), помещенных под таможенный режим экспорта, подлежит налогообложению по ставке 0 процентов при условии представления в налоговые органы документов, предусмотренных статьей 165 настоящего Кодекса.

Пунктом 1 статьи 165 Налогового кодекса (в редакции, действовавшей до 01.10.2011)  было установлено, что при реализации товаров, предусмотренных подпунктом 1 и (или) подпунктом 8 пункта 1 статьи 164 настоящего Кодекса, для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов (или особенностей налогообложения) и налоговых вычетов в налоговые органы, если иное не предусмотрено подпунктами 2 и 3 настоящей статьи, представляются следующие документы:

1) контракт (копия контракта) налогоплательщика с иностранным лицом на поставку товара (припасов) за пределы таможенной территории Российской Федерации;

2) выписка банка (копия выписки), подтверждающая фактическое поступление выручки от реализации указанного товара (припасов) иностранному лицу на счет налогоплательщика в российском банке;

3) таможенная декларация (ее копия) с отметками российского таможенного органа, осуществившего выпуск товаров в режиме экспорта, и российского таможенного органа, в регионе деятельности которого находится пункт пропуска, через который товар был вывезен за пределы таможенной территории Российской Федерации;

4) копии транспортных, товаросопроводительных и (или) иных документов с отметками пограничных таможенных органов, подтверждающих вывоз товаров за пределы территории Российской Федерации.

Подпунктом «а» пункта 13 статьи 2 Федерального закона от 19.07.2011 № 245-ФЗ обязанность налогоплательщика по представлению в налоговый орган выписки банка, подтверждающей фактическое поступление выручки от иностранного лица - покупателя товара на счет налогоплательщика в российском банке, исключена. Указанное изменение вступило  в силу с 01.10.2011.

Согласно пункту 9 статьи 165 Налогового кодекса Российской Федерации документы (их копии), указанные в пунктах 1 - 3 настоящей статьи, представляются налогоплательщиками для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов при реализации товаров (работ, услуг), указанных в подпунктах 1 и 8 пункта 8 статьи 164 настоящего Кодекса, в срок не позднее 180 календарных дней, считая с даты помещения товаров под таможенные процедуры экспорта, свободной таможенной зоны, перемещения припасов.

Если по истечении 180 календарных дней, считая с даты выпуска товаров таможенными органами в таможенных процедурах экспорта, свободной таможенной зоны, международного таможенного транзита, перемещения припасов налогоплательщик не представил указанные документы (их копии), указанные операции по реализации товаров (выполнению работ, оказанию услуг) подлежат налогообложению по ставкам, предусмотренным пунктами 2 и 3 статьи 164 настоящего Кодекса. Если впоследствии налогоплательщик представляет в налоговые органы документы (их копии), обосновывающие применение налоговой ставки в размере 0 процентов, уплаченные суммы налога подлежат возврату налогоплательщику в порядке и на условиях, которые предусмотрены статьями 176 и 176.1 настоящего Кодекса.

Таким образом, с 01.10.2011  обязанность налогоплательщиков по представлению налоговым органом  для подтверждения правомерности применения ставки налогообложения налогом на добавленную стоимость 0 процентов банковских выписок  о поступлении денежных средств на счет в российском банке,  устранена.

Отгрузка товара по грузовой таможенной декларации № 10101020/300911/0007912  согласно ее реквизитам, произведена обществом  «Русагро-Сахар» 30.09.2011,  то есть до момента, когда в пункт 1 статьи 165 Налогового кодекса были  внесены  указанные изменения.

В то же время налоговая декларация за 4 квартал 2011 года, в которой отражена  операция по реализации товара по ставке 0 процентов, представлена налоговому органу, как это указано в акте выездной налоговой проверки,  20.01.2012, то есть после внесения изменений в пункт 1 статьи 165 Налогового кодекса.

Из пункта 9 статьи 165 Налогового кодекса следует, что  документы для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов при реализации товаров (работ, услуг) на экспорт могут быть представлены налогоплательщиком  в  течение 180 календарных дней с даты помещения товаров под таможенные процедуры экспорта, свободной таможенной зоны, перемещения припасов.

Согласно пункту 9 статьи 167 Налогового кодекса при реализации товаров (работ, услуг), предусмотренных подпунктами 1, 2.1 - 2.8, 3, 3.1, 8, 9, 9.1 и 12 пункта 1 статьи 164  Кодекса, моментом определения налоговой базы по указанным товарам (работам, услугам) является последнее число квартала, в котором собран полный пакет документов, предусмотренных статьей 165 Кодекса.

Поскольку в рассматриваемом случае пакет документов, обосновывающий право на применение налоговой ставки 0 процентов, был собран и представлен налоговому органу в период, когда норма, обязывающая налогоплательщика  представить в этом пакете выписку банка, уже не действовала, то, как верно указал суд области, непредставление этого документа не могло повлечь отказ в признании права на  применение указанной ставки, а, соответственно, и доначисление налога на добавленную стоимость по ставке 18 процентов.

При этом то обстоятельство, что фактически такие выписки, за исключением выписки на сумму  29 032 доллара США, были представлены налогоплательщиком  налоговому органу с налоговой декларацией за 4 квартал 2011 года, не может являться основанием для признания  у него обязанности по представлению указанных документов  после 01.10.2011.

Также апелляционная коллегия считает необходимым указать, что   при проведении выездной проверки налогоплательщиком были представлены налоговому органу выписки Сбербанка России по расчетному счету № 4070840900020205325 от 11.10.2011 и расшифровка поступления экспортной выручки по контракту от 27.06.2011 № RUS-24/11 с компанией «INTERFEED B.V.», подтверждающие поступление экспортной выручки по названному контракту в полном объеме, что не оспаривается налоговым органом.

Исходя из изложенного, решение инспекции от 03.10.2013 №17-25/34 обосновано признано недействительным в части доначисления обществу налога на добавленную стоимость в  сумме 227 651 руб., так как обязанность по исчислению налога по ставке 18 процентов с реализации в сумме 1 264 726,75 руб. у налогоплательщика отсутствует.

Полагая обоснованными выводы суда области в отношении признания недействительным решения налогового органа от 03.10.2013 № 17-25/34 в части начисления налога на прибыль в сумме 8 811 903 руб., апелляционная коллегия руководствуется следующим.

В соответствии со статьей 247 Налогового кодекса объектом обложения налогом на прибыль организаций признается прибыль, полученная налогоплательщиком, под которой понимаются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, в порядке, определяемом главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

Статья 248 Налогового кодекса к доходам в целях главы 25 Кодекса «Налог на прибыль организаций» относит доходы от реализации товаров (работ, услуг) и имущественных прав, определяемые в порядке, установленном статьей 249 Кодекса, и внереализационные доходы, перечень которых установлен статьей 250 Кодекса.

Доходы определяются на основании первичных документов и других документов, подтверждающих полученные налогоплательщиком доходы, и документов налогового учета.

Согласно пунктам 11, 11.1 статьи 250 Кодекса, к внереализационным доходам, в том числе, относятся доходы  в виде положительной курсовой разницы, возникающей от переоценки имущества в виде валютных ценностей (за исключением ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте) и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте (за исключением авансов, выданных (полученных), в том числе по валютным счетам в банках, проводимой в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю Российской Федерации, установленного Центральным банком Российской Федерации, а также  в виде суммовой разницы, возникающей у налогоплательщика, если сумма возникших обязательств и требований, исчисленная по установленному соглашением сторон курсу условных денежных единиц на дату реализации (оприходования) товаров (работ, услуг), имущественных прав, не соответствует фактически поступившей (уплаченной) сумме в рублях.

В силу пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса в целях исчисления налога на прибыль налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Кодекса). При этом расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно пункту 2 статьи 252 Кодекса расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы.

В частности, в силу положений подпунктов  5 и 5.1 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса в состав внереализационных расходов, не связанных с производством и реализацией, включаются обоснованные затраты на осуществление деятельности, непосредственно не связанной с производством и (или) реализацией, включаются расходы в виде отрицательной курсовой разницы, возникающей от переоценки имущества в виде валютных ценностей (за исключением ценных бумаг, номинированных в иностранной валюте) и требований (обязательств), стоимость которых выражена в иностранной валюте, за исключением авансов, выданных (полученных) в том числе по валютным счетам в банках, проводимой в связи с изменением официального курса иностранной валюты к рублю Российской Федерации, установленного Центральным банком Российской Федерации, а также  расходы в виде суммовой разницы, возникающей у налогоплательщика, если сумма возникших обязательств и требований, исчисленная по установленному соглашением сторон курсу условных денежных единиц на дату реализации (оприходования) товаров (работ, услуг), имущественных прав, не соответствует фактически поступившей (уплаченной) сумме в рублях.

Отрицательной курсовой разницей в целях налогообложения прибыли признается курсовая разница, возникающая при уценке