Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 07.04.2014 по делу n А36-3174/2013. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

соответствии с частью 5 статьи 200 Арбитражного процессуального кодекса обязанность по доказыванию обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемых решений, возлагается на налоговые органы. В свою очередь, налогоплательщики не освобождаются от обязанности доказать обоснованность и правомерность обстоятельств, на которые они ссылаются в обоснование своих возражений (часть 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса).

При рассмотрении в арбитражном суде налогового спора представленные налоговым органом доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды, как и доказательства, представленные налогоплательщиком, подлежат исследованию в судебном заседании и оценке арбитражным судом в совокупности и взаимосвязи с учетом положений статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса (пункт 2 постановления от 12.10.2006  № 53).

Согласно  статье 71 Арбитражного процессуального кодекса арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном, объективном и непосредственном исследовании имеющихся в деле доказательств.

Арбитражный суд оценивает относимость, допустимость, достоверность каждого доказательства в отдельности, а также достаточность и взаимную связь доказательств в их совокупности.

Доказательство признается арбитражным судом достоверным, если в результате его проверки и исследования выяснится, что содержащиеся в нем сведения соответствуют действительности. Каждое доказательство подлежит оценке арбитражным судом наряду с другими доказательствами.  Никакое доказательство не имеет заранее установленной силы.

Материалами дела подтверждена реальность хозяйственных операций  общества «Центр Руси» с обществами «Русзерно», «Тихие зори», «Пегас», «Агрорезерв» и «Зерновая компания «Адмирал». Инспекцией в ходе проверки не установлено обстоятельств, позволяющих усомниться в добросовестности общества и его контрагентов.

Таким образом, доводы инспекции о том, что представленные документы не подтверждают реальность совершения хозяйственных операций, а также о непроявлении налогоплательщиком должной степени осмотрительности и осторожности при выборе контрагентов противоречат фактическим обстоятельствам дела.

Поддерживая вывод суда области относительно отказа в возмещении налога на добавленную стоимость по авансовым платежам в размере 5 006 209 руб. в связи с непредставлением документов, апелляционная коллегия исходит из следующего.

Пунктом 1 статьи 153 Налогового кодекса предусмотрено, что налоговая база, облагаемая налогом на добавленную стоимость, при реализации товаров (выполнении работ, оказании услуг) в соответствии с главой 21 Налогового кодекса определяется налогоплательщиком в зависимости от особенностей реализации произведенных им или приобретенных на стороне товаров (работ, услуг).

При определении налоговой базы выручка от реализации товаров (работ, услуг) определяется исходя из всех доходов налогоплательщика, связанных с расчетами по оплате указанных товаров (работ, услуг), полученных им в денежной и (или) натуральной формах, включая оплату ценными бумагами (пункт 2 статьи 153 Налогового кодекса).

В соответствии с пунктом 1 статьи 154 Налогового кодекса налоговая база при реализации налогоплательщиком товаров (работ, услуг), если иное не предусмотрено настоящей статьей, определяется как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 40 настоящего Кодекса, с учетом акцизов (для подакцизных товаров) и без включения в них налога.

Согласно пункту 1 статьи 167 Налогового кодекса (в редакции, действовавшей в спорный период) моментом определения налоговой базы является наиболее ранняя из следующих дат:

1) день отгрузки (передачи) товаров (выполнения работ, оказания услуг), имущественных прав;

2) день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

На основании пункта 1 статьи 166 Налогового кодекса  сумма налога при определении налоговой базы в соответствии со статьями 154 - 159 и 162 Кодекса исчисляется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, а при раздельном учете - как сумма налога, полученная в результате сложения сумм налогов, исчисляемых отдельно как соответствующие налоговым ставкам процентные доли соответствующих налоговых баз.

Общая сумма налога при реализации товаров (работ, услуг) представляет собой сумму, полученную в результате сложения сумм налога, исчисленных в соответствии с порядком, установленным пунктом 1 настоящей статьи (пункт 2 статьи 166 Кодекса).

Общая сумма налога исчисляется по итогам каждого налогового периода, который статьей  163 Кодекса определяется как квартал, применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 - 3 пункта 1 статьи 146  Кодекса, момент определения налоговой базы которых, установленный статьей 167 Кодекса, относится к соответствующему налоговому периоду, с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде, если иное не предусмотрено  главой 21 Кодекса (пункт 4 статьи 166 Налогового кодекса).

Таким образом, налоговая база по налогу на добавленную стоимость и сумма налога, подлежащего уплате в бюджет, исчисляется на основании данных, имеющихся у налогоплательщика относительно произведенных им операций и их квалификации на момент окончания налогового периода, то есть с учетом всех возможных изменений.

Как указано в определении Конституционного Суда Российской Федерации от 30.09.2004 № 318-О, авансовыми платежами признаются платежи, полученные налогоплательщиком в счет предстоящих поставок товара, выполнения работ, что обязывает налогоплательщика увеличить налоговую базу по налогу на добавленную стоимость на те денежные средства, которые получены им авансом, то есть до момента фактической отгрузки товара.

Следовательно,  полученная до даты фактической отгрузки частичная оплата в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг) подлежит включению в налоговую базу в целях исчисления налога на добавленную стоимость на день ее получения, за исключением тех случаев, когда и предварительная оплата поступила и отгрузка товара  произведена в одном и том же налоговом периоде.

При этом, в силу положений  пункта 8 статьи 171 и пункта 6 статьи 172  Налогового кодекса, после отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг), оплаченных покупателем авансом,   налогоплательщик имеет право  предъявить к вычету  суммы налога, исчисленные им с сумм оплаты, частичной оплаты, полученных в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг).

Одновременно, в силу положений статей 166, 167 Налогового кодекса, он обязан исчислить налог к уплате в бюджет со стоимости   отгруженных товаров, оплаченных авансом, в периоде их фактической отгрузки.

Как следует из решения налогового органа, установлено судом области и подтверждается материалами дела, между обществом «Центр Руси» (продавец) и обществом с ограниченной ответственностью «Бунге СНГ» (далее – общество Бунге СНГ») были заключены договоры купли-продажи от 18.03.2010 № 4500535588, от 12.03.2010 № 4500532077, от 10.02.2010 № 4500527350 (т.12 л.д. 4-21), исходя из условий которых продавец передает в собственность покупателю определенную конкретным договором сельскохозяйственную продукцию.

Согласно условиям договоров  от 18.03.2010 № 4500535588 и от 10.02.2010 № 4500527350, общество «Центр Руси» также оказывает покупателю услуги по грузоотправлению. Покупатель возмещает расходы продавца по ставке 150 руб. за одну тонну товара, включая налог на добавленную стоимость 18 процентов. Стоимость комплексных услуг по погрузке товара и железнодорожная перевозка оплачивается за 5 дней до начала отгрузки.

Из взаимосвязи пунктов 3.2, 3.4 и 4.2 договора от 12.03.2010 № 4500532077 следует, что дата поставки товара может отличаться от даты оплаты товара, которая производится в течение трех банковских дней после получения покупателем всех документов: оригинала счета-фактуры, товарной накладной ТОРГ-12, декларации о соответствии при поставке товара автотранспортом и сертификата соответствия при поставке железнодорожным транспортом, а также карантинного сертификата в случаях, предусмотренных законодательством. В то же время, моментом поставки и перехода права собственности на товар является дата зачисления товара на лицевой счет покупателя, подтвержденная выпиской из реестра элеватора, или дата официального реестра товарно-транспортных/железнодорожных накладных, выданного элеватором на партию товара.

При этом согласно пункту 1.3 договора от 12.03.2010 № 4500532077 в цену товара включаются все расходы продавца, связанные с поставкой товара до места назначения, указанного в договоре.

Также из дополнения № 1/4500532077 от 12.03.2010 к договору поставки № 4500532077, следует, что поставка осуществляется на условиях «перевозка оплачена до» (СРТ согласно ИНКОТЕРМС-2000).

В материалах дела имеются платежные поручения от 11.02.2010 № 415 на сумму 11 854 100 руб., от 11.02.2010 № 414 на сумму 11 854 100 руб.,  от 15.02.2010 № 5 на сумму 9 747 руб., от 15.02.2010 № 6 на сумму 1 500 000  руб., от 04.03.2010 № 158 на сумму 5 685 231,65 руб. и от 04.03.2010 № 160 на сумму 8 056,64 руб.

В указанных платежных поручениях в графе назначение платежа отражено, что перечисленные суммы являются предоплатой за провозные платежи и вознаграждением экспедитора. Указанные платежные поручения имеют отметку банка об исполнении платежа.

На полученные авансовые платежи обществом «Центр Руси» были выставлены счета-фактуры от 12.02.2010 № 34/8 на сумму 11 854 100 руб., в том числе налог на добавленную стоимость 1 808 252,54 руб., от 13.02.2010 № 34/7 на сумму 11 854 100 руб., в том числе налог 1 808 252,54 руб., от 15.02.2010 № 41/3 на сумму 9 747 руб., в том числе налог 1 486,83 руб., от 15.02.2010 № 41/4 на сумму 1 500 000 руб., в том числе налог 228 813,56 руб., от 05.03.2010 № 68/7 на сумму 5 688 231,65 руб., в том числе налог 867 238,73 руб. и от 05.03.2010 № 68/3 на сумму 8 056,64 руб., в том числе налог 1 28,98 руб.,   зарегистрированные в книге покупок за 1 квартал 2010 года (т.12 л.д.24) и включенные в декларацию по налогу на добавленную стоимость за 1 квартал 2010 года.

Оплаченные услуги по перевозке были реализованы обществом «Центр Руси» также в 1 квартале 2010 года согласно актам об оказании услуг и счетам-фактурам от 28.02.2010 № 65, от 28.02.2010 № 64, от 28.02.2010 № 63, от 28.02.2010 № 62, от 20.02.2010 № 49, от 20.02.2010 № 48, от 31.03.2010 № 100, от 31.03.2010 № 95, от 31.03.2010 № 94, от 31.03.2010 № 93, от 31.03.2010 № 92, от 31.03.2010 № 101, от 31.03.2010 № 96, от 31.03.2010 № 97, от 31.03.2010 № 99, от 31.03.2010 № 98, от 31.03.2010 № 102, от 31.03.2010 № 103.

Из указанных документов следует, что услуги по грузоперевозке были реализованы на общую сумму 51 030 928,56 руб., в том числе налог на добавленную стоимость 7 784 378,93 руб. При этом в представленных счетах-фактурах имеются ссылки на платежно-расчетные документы, которыми были перечислены суммы предоплаты за услуги по грузоотправлению (т.12 л.д.37-72).

Указанные счета-фактуры  были включены в книгу продаж общества «Центр Руси» за 1 квартал 2010 года (т.12 л.д.22-23).

Также сельскохозяйственная продукция реализовывалась обществом «Центр Руси» (продавец) обществу с ограниченной ответственностью «Зерно-Юнион» (покупатель) по договору поставки сельскохозяйственной продукции от 26.02.2010 № М4 04/42-10, согласно которому поставщик обязался передать в собственность покупателя 5 000 метрических тонн пшеницы 4 класса, урожая 2009 года, по цене 4 850 руб. за тонну, а покупатель обязался принять и оплатить товар (т.12 л.д.81-87).

Общая цена товара, как это следует из пункта 2 статьи 5 договора, составляет 24 250 000 руб., включая налог на добавленную стоимость.

Пунктом 1 статьи 6 договора предусмотрено, что покупатель перечисляет 50% цены товара в отношении каждой поставляемой партии в срок, не позднее трех банковских дней с момента получения копий железнодорожных накладных на перевозку грузов в адрес покупателя и счета, а 50% цены оплачивается по факту поступления товара на открытое акционерное общество «Новороссийский комбинат хлебопродуктов» в течение трех банковских дней.

Дополнительным соглашением от 29.03.2010 № 1 были изменены условия договора в части наименования поставляемой продукции. Так, по указанному договору подлежали поставке 68 тонн пшеницы 3-го класса, урожая 2009 года, по цене 4 850 руб. за тонну. Остальные условия договора оставлялись сторонами без изменений.

По данному договору покупателем в адрес общества «Центр Руси» была произведена предоплата в сумме 3 200 000 руб. платежным поручением от 10.03.2010 № 441. Указанное платежное поручение представлено в материалы дела и имеет отметку банка об исполнении (т.12 л.д.105).

На поступившую предоплату обществом «Центр Руси» был выставлен счет-фактура от 11.03.2010 № 352 на сумму 3 200 000 руб., в том числе налог на добавленную стоимость 290 909,09 руб. (т.12 л.д.104), включенный в книгу покупок за 1 квартал 2010 года (т.12 л.д.100-101) и в налоговую декларацию за 1 квартал 2010 года.

Оплаченная продукция была фактически отгружена в адрес покупателя в соответствии со счетами-фактурами и товарными накладными от 29.03.2010 №88 на сумму 1 642 210 руб., в том числе налог 149 291,82 руб., от 11.03.2010 №74 на сумму 1 319 927,50 руб., в том числе налог 119 993,41 руб., и от 11.03.2010 №76 на сумму 976 062,50 руб., в том числе налог 88 732,95 руб. 

Указанные счета-фактуры были включены в книгу продаж общества «Центр Руси» за 1 квартал 2010 года (т.12 л.д.102-103).

Таким образом, материалами дела подтверждены и не опровергнуты налоговым органом факты реализации обществом «Центр Руси» в адрес обществ «Бунге СНГ» и «Зерно-Юнион» в первом квартале 2010 года сельскохозяйственной продукции, частично оплаченной авансом в том же налоговом периоде.

Данное обстоятельство является основанием для предъявления к вычету налога на добавленную стоимость, исчисленного и уплаченного в бюджет с поступивших авансов.

Таким образом, вывод налогового органа о непредставлении налогоплательщиком документов, подтверждающих правомерность принятия к вычету налога на добавленную стоимость в размере  5 006 209 руб., исчисленного с авансовых платежей в сумме 44 465 969 руб., противоречит фактическим обстоятельствам дела.

Отклоняя довод решения от 30.01.2013 № 3829 и апелляционной жалобы относительно непредставления документов, подтверждающих восстановление ранее принятых к вычету сумм налога на добавленную стоимость (первичные счета-фактуры), апелляционная коллегия находит необходимым обратить