Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 17.12.2007 по делу n А48-3151/07-18. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

объективной связи понесенных налогоплательщиком расходов с направленностью его деятельности на получение прибыли. Бремя доказывания необоснованности расходов налогоплательщика возлагается на налоговые органы

При этом, формируемая Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации судебная практика  основывается на презумпции экономической оправданности совершенных налогоплательщиком операций и понесенных по этим операциям затрат.

Согласно части 1 статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений, а в силу части 1 статьи 71 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации арбитражный суд оценивает доказательства по своему внутреннему убеждению, основанному на всестороннем, полном и объективном исследовании имеющихся в деле доказательств.

Общество доказало обстоятельства, на которые оно ссылался в подтверждение своих требований.

Инспекция, в свою очередь, не представила достаточных доказательств необоснованности расходов Общества по приобретению транспортных средств.

Ссылки Инспекции на ненадлежащее оформление путевых листов не опровергают выводов суда первой инстанции о направленности расходов на получение прибыли и их связи с деятельностью Общества.

Правомерно не принята Арбитражным судом Орловской области ссылка Инспекции на показания свидетеля Бондарева Ю.А, изложенные в протоколе от 02.07.2007 г., из которых следует, что последний на автомашине МАЗ-437040-062 водителем не работал и путевой лист на эту автомашину не выписывался.

Данное обстоятельство опровергается имеющимися в материалах дела документами, подтверждающие факт приема на работу Бондарева Ю.А. в качестве водителя-экспедитора в ООО «Белот» и заключения с ним трудового договора от 01.08.2003 г. № 004, приказом о приеме Бондарева Ю.А. на работу от 01.08.2003 г. № 5, справкой о доходах физического лица за 2004-2005 гг., а также документами, подтверждающие начисление Обществом Бондареву Ю.А. в период работы страховых взносов на обязательное пенсионное страхование.

Таким образом, суд первой инстанции правомерно признал расходы, связанные с приобретением ООО «Белот» автомобилей Форд «Фокус», МАЗ-437040-062 и МАЗ-533603-2124 обоснованными и документально подтвержденными.

При указанных обстоятельствах, суд первой инстанции правомерно признал необоснованным начисление ООО «Белот» единого налога, уплачиваемого в связи с применением упрощенной системы налогообложения в сумме 26 118 руб. 50 коп., пеней по налогу в сумме 3 965 руб. 75 коп., а также привлечения его к налоговой ответственности за неуплату данного налога в виде штрафа в сумме 817 руб. 20 коп.

Рассматривая спор в части доначисления НДС в сумме 152 542 руб. 37 коп., суд первой инстанции обоснованно признал доказанным факт нарушений ООО «Белот» при исчислении данного налога.

Вместе с тем, как установлено судом первой инстанции, Инспекцией при вынесении оспариваемого решения была нарушена процедура рассмотрения материалов налоговой проверки, предусмотренная ст. 101 НК РФ.

В соответствии с пунктом 14 статьи 7 Федерального закона от 27.07.2006 г. № 137-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса РФ и в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с осуществлением мер по совершенствованию налогового администрирования» налоговые проверки и иные мероприятия налогового контроля, в том числе связанные с налоговыми проверками, не завершенные до 1 января 2007 года, проводятся в порядке, действовавшем до дня вступления в силу настоящего Федерального закона. При этом оформление результатов указанных налоговых проверок и иных мероприятий налогового контроля осуществляется в порядке, действовавшем до дня вступления в силу настоящего Федерального закона.

В соответствии с пунктами 1, 2 статьи 100 Налогового кодекса Российской Федерации по результатам выездной налоговой проверки не позднее двух месяцев после составления справки о проведенной проверке уполномоченными должностными лицами налоговых органов должен быть составлен в установленной форме акт налоговой проверки, в котором должны быть указаны документально подтвержденные факты налоговых правонарушений, выявленные в ходе проверки, или отсутствие таковых, а также выводы и предложения проверяющих по устранению выявленных нарушений и ссылки на статьи настоящего Кодекса, предусматривающие ответственность за данный вид налоговых правонарушений.

Исходя из содержания положений ст.100 НК РФ, которая как в редакции до 01.01.2007 г., так и в редакции после указанной даты именуется «Оформление результатов (до 01.01.2007 г. - «выездной») налоговой проверки», а также в силу правовой позиции Конституционного Суда РФ, изложенной в определениях от 12.07.2006 г. № 267-О, от 03.10.2006 г. № 442-О, процедура вынесения решения по результатам рассмотрения материалов проверки не относится к понятию «оформление результатов налоговой проверки».

Следовательно, положения ст.101 НК РФ в редакции Федерального закона от 27.07.2006 г. № 137-ФЗ «О внесении изменений в части первую и вторую Налогового кодекса РФ и в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с осуществлением мер по совершенствованию налогового администрирования» подлежат применению к процедуре вынесения  решения по результатам налоговых проверок, которые были начаты до 01.01.2007 г. и не окончены по состоянию на указанную дату.

Таким образом, соблюдение  порядка рассмотрения дела о налоговом правонарушении и вынесение решения по результатам выездной налоговой проверки должны были осуществляться Инспекцией в соответствии со ст.101 НК РФ в редакции Федерального закона от 27.07.2006 г. № 137- ФЗ, поскольку решение Инспекции выносилось  после 01.01.2007 г.

Пункты 4 и 5 ст. 100 НК РФ предусматривают право налогоплательщика знакомиться с результатами проведенной налоговой проверки, изложенными в соответствующем акте, и представлять свои возражения.

На основании подпункта   1 статьи  101 Налогового кодекса (в редакции, действующей с 01.01.2007 г.),  акт налоговой проверки и другие материалы налоговой проверки, в ходе которой были выявлены нарушения законодательства о налогах и сборах, а также представленные проверяемым лицом (его представителем) письменные возражения по указанному акту должны быть рассмотрены руководителем (заместителем руководителя) налогового органа, проводившего налоговую проверку, и решение по ним должно быть принято в течение 10 дней со дня истечения срока, указанного в пункте 6 статьи 100 настоящего Кодекса. Указанный срок может быть продлен, но не более чем на один месяц.

Обязанность руководителя  (заместитель руководителя) налогового органа заблаговременно уведомлять лицо, в отношении которого проводилась эта проверка,  о дате и месте рассмотрения материалов налоговой проверки,    установлена пунктом 2 статьи  101 Налогового кодекса Российской Федерации. Лицо, в отношении которого проводилась налоговая проверка,  вправе  участвовать в процессе  рассмотрения указанной проверки лично и (или) через своего представителя.

Пунктами 3,4,5,6,7 статьи  101 Налогового кодекса закреплена процедура рассмотрения материалов проверки и принятия решения по результатам рассмотрения.

 Согласно пункту 3 названной статьи перед рассмотрением материалов налоговой проверки по существу руководитель (заместитель руководителя) налогового органа должен:

1) объявить, кто рассматривает дело и материалы какой налоговой проверки подлежат рассмотрению;

2) установить факт явки лиц, приглашенных для участия в рассмотрении. В случае неявки этих лиц руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выясняет, извещены ли участники производства по делу в установленном порядке, и принимает решение о рассмотрении материалов налоговой проверки в отсутствие указанных лиц либо об отложении указанного рассмотрения;

3) в случае участия представителя лица, в отношении которого проводилась налоговая проверка, проверить полномочия этого представителя;

4) разъяснить лицам, участвующим в процедуре рассмотрения, их права и обязанности;

5) вынести решение об отложении рассмотрения материалов налоговой проверки в случае неявки лица, участие которого необходимо для рассмотрения.

Пунктом 4 статьи 101 установлено, что при рассмотрении материалов налоговой проверки исследуются представленные доказательства, может быть оглашен акт налоговой проверки, а при необходимости и иные материалы мероприятий налогового контроля, а также письменные возражения лица, в отношении которого проводилась проверка. Отсутствие письменных возражений не лишает это лицо (его представителя) права давать свои объяснения на стадии рассмотрения материалов налоговой проверки.

В силу пункта 5 статьи 101 в ходе рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа обязан установить:

1) совершало ли лицо, в отношении которого был составлен акт налоговой проверки, нарушение законодательства о налогах и сборах;

2) образуют ли выявленные нарушения состав налогового правонарушения;

3) имеются ли основания для привлечения лица к ответственности за совершение налогового правонарушения;

4) имеются ли обстоятельства, исключающие вину лица в совершении налогового правонарушения, либо обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения.

В случае необходимости получения дополнительных доказательств для подтверждения факта совершения нарушений законодательства о налогах и сборах или отсутствия таковых руководитель (заместитель руководителя) налогового органа вправе вынести решение о проведении в срок, не превышающий один месяц, дополнительных мероприятий налогового контроля. В качестве дополнительных мероприятий налогового контроля может проводиться истребование документов в соответствии со статьями 93 и 93.1 настоящего Кодекса, допрос свидетеля, проведение экспертизы (пункт 6 статьи 101).

Таким образом, полученные в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля сведения, поскольку данные сведения относятся к материалам налоговой проверки и дают основания для вынесения решения о привлечении налогоплательщика к ответственности или об освобождении его от ответственности, также должны быть предоставлены налогоплательщику для ознакомления.

Пунктом 7 статьи 101 установлено, что по результатам рассмотрения материалов налоговой проверки руководитель (заместитель руководителя) налогового органа выносит решение:

1) о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения;

2) об отказе в привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения.

Таким образом, в случае, если по итогам проведения дополнительных мероприятий налогового контроля налогоплательщик не извещается о месте и времени рассмотрения всех материалов налоговой проверки, в том числе полученных в ходе дополнительных мероприятий налогового контроля, налогоплательщику не предоставлялась возможность представить пояснения (возражения), в том числе и устные, при принятии руководителем (заместителем руководителя) налогового органа решения в соответствии с п.7 ст.101 НК РФ, то права налогоплательщика следует признать существенно ущемленными.

В соответствии с пунктом 14 статьи 101 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции Федерального закона от 27.07.2006 г. № 137-ФЗ, действовавшей в момент вынесения Инспекцией решения) нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки является основанием для отмены вышестоящим налоговым органом или судом решения налогового органа о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения. К таким существенным условиям относятся обеспечение возможности лица, в отношении которого проводилась проверка, участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки лично и (или) через своего представителя и обеспечение возможности налогоплательщика представить объяснения.

Как следует из материалов дела, решение МРИФНС России № 3 по Орловской области от 02.07.2007 г. № 30 было вынесено по результатам рассмотрения акта выездной налоговой проверки ООО «Белот» от 25.04.2007 г. № 18, представленных Обществом возражений от 04.05.2007 г., а также результатов дополнительных мероприятий налогового контроля, оформленных решением Инспекции от 01.06.2007 г. № 23 (т. 1 л.д. 24-26).

Судом первой инстанции установлено, что первоначально рассмотрение результатов выездной налоговой проверки было назначено Инспекцией на 04.05.2007 г., а впоследствии, рассмотрение дела о налоговом правонарушении было перенесено на 15.05.2007 г. Однако, 15.05.2007 г. материалы выездной налоговой проверки фактически рассмотрены не были, поскольку решение, предусмотренное п.7 ст.101 НК РФ руководителем (заместителем руководителя) Инспекции не принималось. 01.06.2007 г. ООО «Белот» было вручено решение № 23 о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля. С результатами проведенных мероприятий налогового контроля   Общество ознакомлено не было, что подтверждается самой Инспекцией в отзыве на заявление (т. 1 л.д. 107-111).

Таким образом, Общество было лишено возможности представить свои объяснения (возражения) по результатам проведенных дополнительных мероприятий налогового контроля в рамках которой, Инспекция, в том числе произвела допрос бывших работников ООО «Белот» в качестве свидетелей, показания которых также послужили основанием для начисления Обществу спорных сумм налога, пени и штрафа.

Кроме того, в рассматриваемом случае Инспекцией не была обеспечена возможность Общества участвовать в процессе рассмотрения материалов налоговой проверки, поскольку решение о привлечении к налоговой ответственности, обжалуемое в настоящем деле,  датировано 02.07.2007 г.

Каких-либо доказательств того, что Общество извещалось о том, что рассмотрение материалов проверки состоится 02.07.2007 г. Инспекцией не представлено.

Представленный Инспекцией суду апелляционной инстанции протокол рассмотрения возражений (объяснений) налогоплательщика и материалов проверки не может служить надлежащим доказательством соблюдения Инспекцией существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, поскольку датирован 15.05.2007 г. После указанной даты Инспекцией были проведены дополнительные мероприятия налогового контроля, получены дополнительные материалы налоговой проверки.   

Частью 5 ст. 200 АПК РФ предусмотрено, что обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств,