Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 03.09.2009 по делу n А48-1933/2009. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

к уплате – 3 745 руб. Сумма исчисленного налога за 1 квартал 2007 г. составляет 28 971 руб. (160 950 руб. х 18%); сумма налоговых вычетов – 29 400 руб.; сумма налога, подлежащая к возмещению – 848 руб.

Вместе с тем до разрешения спора по существу предприниматель самостоятельно исправил счета-фактуры, выделив в них НДС; в книгах учета доходов и расходов и хозяйственных операций за 2005-2007 гг. налогоплательщиком указана стоимость товаров (работ, услуг), сумма НДС, исчисленная в составе стоимости реализованных товаров (работ, услуг), а также представлены налоговые декларации по НДС с учетом указанных изменений.

Положения гл. 21 НК РФ не содержат запрета на внесение изменений в неправильно оформленные счета-фактуры или замену такого счета-фактуры на документ, оформленный в соответствии с действующими нормами.

В силу пп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ налоговые органы вправе определять суммы налогов, подлежащие уплате налогоплательщиками в бюджетную систему Российской Федерации, расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных аналогичных налогоплательщиках в случаях отказа налогоплательщика допустить должностных лиц налогового органа к осмотру производственных, складских, торговых и иных помещений и территорий, используемых налогоплательщиком для извлечения дохода либо связанных с содержанием объектов налогообложения, непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

Поскольку налоговым законодательством не установлен порядок исчисления налогов расчетным путем, налоговый орган, применяя метод определения суммы налога на основе пп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ, обязан учитывать все необходимые объективные показатели как самого налогоплательщика, так и аналогичных налогоплательщиков.

Определение расчетным путем суммы налога, подлежащего внесению в бюджет, производится на основании данных о доходах и расходах. При невозможности установить данные о расходах или доходах, следует руководствоваться положениями, указанными в данной правовой норме.

В данном случае инспекция, воспользовавшись предоставленным правом, не учла то обстоятельство, что, поскольку пунктом 4 статьи 164 НК РФ установлен ряд случаев, когда при исчислении налога, подлежащего уплате в бюджет, применяется расчетная ставка, в том числе к таким случаям отнесена ситуация, когда в соответствии с Кодексом сумма налога должна определяться расчетным методом, при определении суммы налога, подлежащей уплате в бюджет ИП Умеренковым В.Д., должна была применяться налоговая ставка, определяемая как процентное соотношение налоговой ставки, предусмотренной пунктом 2 или пунктом 3 настоящей статьи, к налоговой базе, принятой за 100 и увеличенной на соответствующий размер налоговой ставки - расчетная ставка налога.

Таким образом, расчетная ставка НДС 18/118% может быть применена только в случае, прямо предусмотренных пунктом 4 статьи 164 НК РФ. Перечень оснований для ее применения является закрытым и расширительному толкованию не подлежит.

Учитывая, что выписка по расчетному счету предпринимателя не содержит данных о реализации товаров, подлежащих обложению ставкой 10 процентов, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что при определении суммы налога, подлежащей уплате в 2005-2007 гг., инспекции следовало применить расчетную ставку 18/118.

Установив, что ИП Умеренков В.Д. при реализации товаров (работ, услуг) фактически увеличивал их стоимость на сумму НДС, суд обоснованно указал на отсутствие у налогового органа правовых оснований для доначисления налога с выручки.

Таким образом, сумма исчисленного налога за 3 квартал 2006 г. должна составлять 29 990 руб. (196 600,00 руб. х 18 / 118), сумма налоговых вычетов – 31 643 руб., сумма налога, подлежащая возмещению из бюджета – 1 653 руб.

При указанных обстоятельствах, суд первой инстанции правомерно указал на отсутствие основания для доначисления налогоплательщику НДС за 3 квартал 2006 г. в сумме 3 745 руб. по сроку уплаты 20.10.2006 г.; для привлечения заявителя к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ в виде штрафа в размере 749 руб.; для начисление пени в размере 537 руб. 53 коп. ввиду отсутствия у предпринимателя недоимки по НДС за 3 квартал 2006 г.; для привлечения заявителя к налоговой ответственности по п. 2 ст. 119 НК РФ в виде штрафа в размере 6 741 руб. ввиду отсутствия базы для исчисления суммы штрафа.

Поскольку по итогам 3 квартала 2006 г. в налоговой декларации представленной предпринимателем сумма НДС заявлена к возмещению из бюджета в размере 2 347 руб., то по результатам налоговой проверки инспекцией был доначислен НДС в сумме 3 745 руб. и отказано в возмещении НДС в сумме 2 347 руб.

Таким образом, учитывая фактические обстоятельства дела, суд первой инстанции пришел к правильному выводу о признании недействительным решения налогового органа в части уменьшения предъявленного к возмещению из бюджета в завышенных размерах НДС за 3 квартал 2006 г. в сумме 2 347 руб.

Сумма исчисленного налога за 1 квартал 2007 г. составляет 24 552 руб. (160950 руб. х 18 / 118), сумма налоговых вычетов – 29 400 руб., сумма налога, подлежащая к возмещению – 4 848 руб.

Как усматривается из налоговой декларации за 1 квартал 2007 г., ИП Умеренковым В.Д. заявлен к возмещению из бюджета НДС в сумме 10 103 руб. Таким образом, подлежит уменьшению излишне заявленный к возмещению НДС в сумме 5 255 руб., а не в сумме 9 255 руб., на что указано в резолютивной части оспариваемого решения инспекции.

На основании изложенного, довод апелляционной жалобы о том, что взыскание налога на добавленную стоимость подлежит взысканию с предпринимателя независимо от отсутствия в договоре условия об увеличении цены на сумму налога, отклоняется судом, как основанный на неверном толковании норм законодательства о налогах и сборах.

Довод инспекции, изложенный в апелляционной жалобе о незаконном принятии и исследовании судом документов, с внесенными исправлениями, которые предприниматель представил только в ходе судебного разбирательства, отклоняется судом ввиду следующего.

Правомерность исследования и оценки судом при рассмотрении данного дела представленных налогоплательщиком в суд документов подтверждается положениями статей 65-71 АПК РФ, соответствует абзацу третьему пункта 29 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда РФ от 28.02.2001 г. № 5 «О некоторых вопросах применения части первой Налогового кодекса Российской Федерации» и согласуются с правовой позицией Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в определении от 12.07.2006 г. № 267-О.

В пункте 29 Постановления ВАС РФ от 28.02.2001 г. № 5 указано на обязанность суда принять и оценить документы и иные доказательства, представленные налогоплательщиком в обоснование своих возражений по акту выездной налоговой проверки, независимо от того, представлялись ли эти документы налогоплательщиком налоговому органу.

В Постановлениях от 06.03.2007 г. № 13661/06, от 13.03.2007 № 15557/06, 15311/06 Президиум ВАС РФ еще раз указал на то, что налогоплательщик вправе представить, а арбитражные суды обязаны исследовать документы, являющиеся основанием получения налогового вычета, независимо от того, были ли эти документы истребованы и исследованы налоговым органом при решении вопроса о предоставлении налогового вычета.

Следовательно, факт непредставления доказательства в ходе налоговой проверки не исключает возможности его представления в суд для оценки в совокупности с другими доказательствами по правилам статей 66 - 71 АПК РФ.

Также, является несостоятельным довод апелляционной жалобы о необоснованном уменьшении судом первой инстанции сумм штрафных санкций.

Перечень обстоятельств, смягчающих ответственность установлен п. 1 ст. 112 НК РФ, который не является исчерпывающим.

В соответствии с п. 3 ст. 114 НК РФ при наличии хотя бы одного смягчающего обстоятельства, предусмотренного статьей 112 Кодекса, размер взыскиваемого штрафа подлежит уменьшению.

Пленум Высшего Арбитражного Суда РФ и Верховного Суда РФ в Постановлении от 11.06.1999 г. № 41/9 «О некоторых вопросах, связанных с введением в действие части первой Налогового кодекса РФ» указал: «учитывая, что пунктом 3 статьи 114 НК РФ установлен лишь минимальный предел снижения налоговой санкции, суд по результатам оценки соответствующих обстоятельств вправе уменьшить размер взыскания и более, чем в два раза». При этом, установлен лишь минимальный предел снижения налоговой санкции, в связи с чем, суд по результатам оценки соответствующих обстоятельств вправе уменьшить размер взыскания и более, чем в два раза.

Конституционный Суд Российской Федерации в Постановлении от 12.05.1998 г. № 14-П указал, что меры взыскания должны применяться с учетом характера совершенного правонарушения, размера причиненного вреда, степени вины правонарушителя, его имущественного положения и иных существенных обстоятельств деяния.

Кроме того, согласно позиции Конституционного Суда РФ, выраженной в Постановлении от 17.12.1996 г. № 20-П и в Определении     № 202-О от 04.07.2002 г., неуплата налога в срок должна быть компенсирована погашением задолженности по налоговому обязательству, полным возмещением ущерба, понесенного государством в результате несвоевременного внесения налога. Поэтому к сумме собственно не внесенного в срок налога (недоимки) законодатель вправе добавить дополнительный платеж - пеню как компенсацию потерь государственной казны в результате недополучения налоговых сумм в срок.

Иного рода меры, а именно взыскание штрафов, по своему существу выходят за рамки налогового обязательства. Они носят не восстановительный, а карательный характер и являются наказанием за налоговое правонарушение, то есть за предусмотренное законом противоправное виновное деяние, совершенное умышленно либо по неосторожности. При производстве по делу о налоговом правонарушении подлежат доказыванию как сам факт совершения такого правонарушения, так и вина налогоплательщика.

Согласно п. 4 ст. 112 НК РФ обстоятельства, смягчающие или отягчающие ответственность за совершение налогового правонарушения, устанавливаются судом или налоговым органом, рассматривающим дело, и учитываются при применении налоговых санкций.

Право оценки представленных сторонами доказательств и определения размера санкции с учетом признания того или иного обстоятельства смягчающим ответственность в силу прямого указания ст. 71 АПК РФ принадлежит суду.

Разрешая спор по существу, суд обоснованно учел отсутствие прямого умысла на совершение налогового правонарушения, поскольку налоговое правонарушение было совершено предпринимателем в связи с добросовестным заблуждением относительно порядка применения общей системы налогообложения; самостоятельное восстановление раздельного учета и подача налоговых деклараций по НДС, НДФЛ и ЕСН до окончания выездной налоговой проверки; уплата налогоплательщиком большей части налогов и пени одновременно с представлением налоговых деклараций; несоразмерность размера наложенного штрафа последствиям налогового правонарушения.

Таким образом, судом соблюдены нормы процессуального права, регламентирующие оценку доказательств по делу.

Кроме того, суд апелляционной инстанции учитывает, что исследование обстоятельств, смягчающих ответственность налогоплательщика, является предусмотренной Налоговым кодексом Российской Федерации обязанностью налогового органа, а не его правом, используемым по своему усмотрению либо при наличии соответствующего ходатайства от налогоплательщика.

Действующее законодательство (ст. 23 НК РФ) не обязывает налогоплательщика ходатайствовать перед налоговым органом о необходимости учесть те или иные обстоятельства в качестве смягчающих налоговую ответственность, в то время как у последнего имеется обязанность по исследованию указанных обстоятельств.

Таким образом, суд при рассмотрении дел, связанных с проверкой законности и обоснованности решения налогового органа о привлечении налогоплательщика к ответственности за совершение налогового правонарушения, проверяет соблюдение налоговым органом требований п. 5 ст. 101, ст. 112, ст. 114 НК РФ.

Установив наличие смягчающих ответственность ИП Умеренкова В.Д. обстоятельств, а также, учитывая, что при принятии оспариваемого решения налоговым органом такие обстоятельства не исследовались, суд первой инстанции обоснованно применил правила ст. ст. 112, 114 НК РФ и снизил размер налоговых санкций, подлежащих взысканию с предпринимателя до 11 520 руб. 06 коп., в том числе: по п. 1 ст. 122 НК РФ по НДС в сумме 476 руб. 12 коп., по п. 1 ст. 122 НК РФ по НДФЛ в сумме 1 210 руб. 78 коп., по п. 2 ст. 119 НК РФ за несвоевременное представление декларации по НДФЛ в сумме 3 990 руб. 60 коп., по п. 1 ст. 119 НК РФ за несвоевременное представление декларации по НДФЛ в сумме 1 083 руб. 96 коп., по п. 2 ст. 119 НК РФ за несвоевременное представление декларации по НДС в сумме 4 758 руб. 60 коп.

Таким образом, с учетом применения смягчающих обстоятельств, суд первой инстанции правомерно признал недействительным решение инспекции № 1 от 29.01.2009 г. в части: доначисления НДС в сумме 3 745 руб. по сроку 20.10.2006 г. (подпункт 2 пункта 2 решения); доначисления пени по НДС в сумме 537 руб. 53 коп. (подпункт 1 пункта 3 решения); привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения по пункту 1 статьи 122 НК РФ по НДС в виде штрафа в размере 5 034 руб. 08 коп. (подпункт 1 пункта 1 решения); привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения по пункту 1 статьи 122 НК РФ по НДФЛ в виде штрафа в размере 10897,02 руб. (подпункт 2 пункта 1 решения); привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения по пункту 2 статьи 119 НК РФ по НДФЛ в виде штрафа в размере 35 915 руб. 40 коп. (подпункт 4 пункта 1 решения); привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения по пункту 1 статьи 119 НК РФ по НДФЛ в виде штрафа в размере 9 755 руб. 64 коп. (подпункт 7 пункта 1 решения); привлечения к ответственности за совершение налогового правонарушения по пункту 2 статьи 119 НК РФ по НДС в виде штрафа в размере 42 827 руб. 40 коп. (подпункт 8 пункта 1 решения); уменьшения предъявленного к возмещению из бюджета в завышенных размерах НДС за 3 квартал 2006 г. в сумме 2 347 руб.; уменьшения предъявленного к возмещению из бюджета в завышенных размерах НДС за 1 квартал 2007 г. в сумме 4 000 руб.

В соответствии с ч. 1 ст. 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган.

Частью