Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 14.07.2009 по делу n А35-3236/07-С21. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

по нормативной себестоимости целесообразно в отраслях с массовым и серийным характером производства и с большой номенклатурой готовой продукции. Положительными сторонами применения нормативной себестоимости в качестве учетной цены являются удобство при осуществлении оперативного учета движения готовой продукции, стабильность учетных цен и единство оценки при планировании и аналитическом учете. Фактическая производственная себестоимость в качестве учетной цены продукции применяется, как правило, при единичном и мелкосерийном производствах, а также при выпуске массовой продукции небольшой номенклатуры. Договорные цены в качестве учетных цен применяются преимущественно при стабильности таких цен.

Согласно пункту 206 Приказа, если учет готовой продукции ведется по нормативной себестоимости или по договорным ценам, то разница между фактической себестоимостью и стоимостью готовой продукции по учетным ценам учитывается на счете «Готовая продукция» по отдельному субсчету «Отклонения фактической себестоимости готовой продукции от учетной стоимости».

Отклонения на этом субсчете учитываются в разрезе номенклатуры, либо отдельных групп готовой продукции, либо по организации в целом. Превышение фактической себестоимости над учетной стоимостью отражается по дебету указанного субсчета и кредиту счетов учета затрат. Если фактическая себестоимость ниже учетной стоимости, то разница отражается сторнировочной записью. Списание готовой продукции (при отгрузке, отпуске и т.д.) может производиться по учетной стоимости. Одновременно на счета учета продаж списываются отклонения, относящиеся к проданной готовой продукции (определяется пропорционально ее учетной стоимости). Отклонения, относящиеся к остаткам готовой продукции, остаются на счете «Готовая продукция» (субсчете "Отклонения фактической себестоимости готовой продукции от учетной стоимости").

Независимо от метода определения учетных цен, общая стоимость готовой продукции (учетная стоимость плюс отклонения) должна равняться фактической производственной себестоимости этой продукции. При хранении материалов на складах в разделе 6 методических указаний предусмотрено отражение материальных запасов в учетных ценах.

Таким образом, в соответствии с пунктом 10 статьи 165 НК налогоплательщиком разработан и закреплен в учетной политике способ ведения раздельного учета «входного» НДС по экспортным операциям, в соответствии с которым доля экспортной продукции определяется в общем объеме произведенной продукции путем определения соотношения между стоимостью продукции в планово-учетных ценах, отгруженной на экспорт, к общему объему произведенной продукции в планово-учетных ценах за текущий налоговый период.

Применение планово-учетных цен при расчете обосновывается Обществом особенностями производства, большим объемом производства, отсутствием обязанности вести раздельный учет фактических затрат, при производстве конкретной партии товара, принятой учетной политикой, приказом о формировании планово-учетной цены, вышеуказанными приказами Минфина РФ, а также невозможностью определить в   конкретном   налоговом   периоде   (месяц)   фактически сложившиеся цены за этот налоговый период в силу особенностей ведения бухгалтерского учета.

Материалами дела подтверждается, что рассчитанная таким образом сумма входного налога на добавленную стоимость по экспортным операциям распределялась налогоплательщиком применительно к каждой ГТД текущего налогового периода пропорционально учетно-плановой себестоимости задекларированной продукции, по которой предполагалось применение ставки 0 процентов.

Из оспариваемого решения следует, что при проведении проверки использовалась учетная политика ООО «Курская кожа» для целей исчисления налога на добавленную стоимость на 2006 г., калькуляция себестоимости экспортной продукции, оборотно-сальдовые ведомости по счету 10, 19, 43.1, журналы проводок по отгруженной на экспорт номенклатуре, анализ счета 19. Каких-либо замечаний по утвержденной Обществом учетной политике налоговым органом не представлено.

Учетной политикой Общества предусмотрено, что в конце отчетного периода (месяц) Обществом определяется объем продукции, поступивший на склад готовой продукции в планово-учетных ценах, и отражается по дебиту счета 43.1 «Готовая продукция, выраженная в планово-учетной себестоимости». Затем делается выборка планово-учетной себестоимости, приходящейся на конкретную экспортную поставку в разрезе видов выпускаемой продукции. После этого определяется доля экспортной продукции в общем объеме произведенной продукции, путем соотношения между стоимостью продукции в планово-учетных ценах, отгруженной на экспорт, к общему объему произведенной продукции в планово-учетных ценах. Далее определяется доля входного налога на добавленную стоимость, приходящееся на экспортную продукцию и подлежащая вычету за отчетный период (по поступившим и оприходованным товарно-материальным ценностям, основным средствам, по услугам сопровождающим экспорт (услуги склада временного хранения - СВХ и т.д., дебет счета 19.6), путем произведения доли продукции, произведенной на экспорт в общем объеме производства на сумму налога, на сумму налога на добавленную стоимость, предъявляемую к вычету (дебет счета 68.2 «НДС» кредит счета 19.1, 19.3, 19.4. Резервируется сума налога на добавленную стоимость к возмещению по экспортной продукции, путем произведения доли каждой конкретной экспортной поставки (ГТД) в общем объеме реализованной продукции на экспорт в планово-учетных ценах на сумму налога на добавленную стоимость, определенную к возмещению.

Из материалов дела также усматривается, что основными видами деятельности Общества являются: производство и реализация кожевенных полуфабрикатов и производство и реализация натуральных кож. Для бесперебойного ведения производственного процесса предприятию необходимы материальные ресурсы, при этом материально- производственные запасы (работы, услуги) одновременно используются в процессе производства и реализации, как экспортируемой продукции, так и продукции, реализуемой на внутреннем рынке.

Необходимость пропорционального распределения потребленного в процессе производства сырья Общество обосновывает непрерывностью процессом производства. Возможность применения такого расчета при определении налоговых вычетов в оспариваемом решении Инспекции не опровергнута.

Применяемая учетная политика расчета НДС по экспортным операциям не ущемляет интересы бюджета Российской федерации, поскольку представляемые декларации в совокупности с книгами покупок позволяют контролировать правильность определения налога на добавленную стоимость по экспортным операциям.

Инспекция не оспаривает использование Обществом сырьевых ресурсов при производстве продукции, реализованной на экспорт, однако считает, что у ООО «Курская кожа» не имелось физической возможности использовать при производстве экспортной продукции сырье по вышеуказанным счетам-фактурам.

Суд апелляционной инстанции считает, что Арбитражным судом Курской области при оценке спорных обстоятельств правильно применены нормы материального права, в том числе дано верное толкование положений п. 10 ст. 165 НК РФ,  в связи с чем, суд приходит к выводу о том, что данная норма не обуславливает предъявление к вычету сумм НДС только на основании тех счетов-фактур на сырье, которое использовалось в производстве конкретной партии отгруженного на экспорт товара.

При этом, Инспекцией не представлено доказательств того, что суммы НДС, определенные Обществом, не относятся к товарам, приобретенным для производства и реализации на экспорт, также не установлено, в чем применяемый Обществом расчетный метод и подбор счетов-фактур на сырье соответствующего налогового периода противоречит законодательству о налогах и сборах.

Исходя из правовой позиции, изложенной в постановлении Пленума ВАС РФ № 5 от 28.02.2001 г. «О некоторых вопросах применения части первой Налогового Кодекса РФ» в силу пункта 7 статьи 3 Кодекса все неустранимые сомнения, противоречия и неясности актов законодательства о налогах и сборах толкуются в пользу налогоплательщика. В связи с этим при рассмотрении налоговых споров, основанных на различном толковании налоговыми органами и налогоплательщиками норм законодательства о налогах и сборах, судам необходимо оценивать определенность соответствующей нормы.

Таким образом, при рассмотрении данного спора суд первой инстанции обоснованно исходил из того, что  наряду с неосуществлением налоговым органом необходимых действий и мер налогового контроля, а также с возможностью нарушений оспариваемым решением других прав налогоплательщика по другим налоговым периодам, а также учитывая введение с 01.01.2006г. п. 10 ст. 171 Кодекса, отсутствие установленного порядка раздельного учета сумм налога на добавленную стоимость при отсутствии обязанности ведения раздельного учета затрат, создается некоторая неопределенность в исчислении налога на добавленную стоимость у предприятия с большими объемами производства, занимающегося внутренними и экспортными поставками, при применении п. 10 ст. 165 НК РФ  в совокупности со ст.ст. 169, 171 и 172 Кодекса.

Как следует из постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 г. № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды», судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия  налогоплательщика,  имеющие  своим  результатом  получение налоговой выгоды, экономически оправданны, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны. Под налоговой выгодой для целей указанного постановления понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета. Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы (п.1), данного довода налоговым органом не заявлялось.

Согласно пункту 1 статьи 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Согласно ч.5 ст.200 АПК РФ обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

При этом доказательств, свидетельствующих о том, что главной целью, преследуемой налогоплательщиком, являлось получение дохода исключительно или преимущественно за счет налоговой выгоды в отсутствие намерения осуществлять реальную экономическую деятельность, налоговым органом не представлено.

Также налоговым органом не заявлено доводов и не представлено доказательств, что для целей налогообложения операции учтены не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера). При этом, реальность осуществления экономической деятельности, как по экспорту, так и по приобретению сырья, в ходе рассмотрения дела не опровергнута Инспекций.

Учитывая, что Инспекцией не подтверждено соответствие оспариваемого решения № 93 от 26.03.2007 г. нормам действующего налогового законодательства, а обстоятельства, положенные в основу выводов налогового органа о предъявлении налогоплательщиком к возмещению из бюджета НДС за март 2006 г. в завышенных размерах, не соответствуют нормам законодательства о налогах и сборах, указанное решение Инспекции обоснованно признано судом первой инстанции недействительным в части отказа ООО «Курская кожа» в возмещении налога на добавленную стоимость в сумме 1 518 891 руб. по декларации по налогу на добавленную стоимость по налоговой ставке 0 процентов за март 2006 г.

Также в соответствии с положениями ч. 4 ст. 201 АПК РФ суд правомерно указал на обязанность налогового органа устранить допущенные нарушения прав и законных интересов налогоплательщика, возместив в порядке, предусмотренном  ст. 176 НК РФ ООО «Курская кожа» из федерального бюджета НДС в сумме 1 518 891  руб. за март 2006 г.

Принимая во внимание, что фактические обстоятельства, имеющие существенное значение для разрешения спора по существу, установлены судом на основании полного и всестороннего исследования имеющихся в деле доказательств, им дана надлежащая правовая оценка, суд апелляционной инстанции не находит оснований для отмены или изменения оспариваемого судебного акта.

Суд первой инстанции правильно применил нормы материального права и не допустил нарушений норм процессуального права, влекущих безусловную отмену решения в соответствии с частью 4 статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса РФ.

При указанных обстоятельствах суд апелляционной инстанции считает, что решение Арбитражного суда Курской области от 30 апреля 2009 года по делу № А35-3236/07-С21 надлежит оставить без изменения, а апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Курску - без удовлетворения.

Вопрос о распределении судебных расходов судом не разрешается, так как в соответствии с подп. 1 п. 1 ст. 333.37 НК РФ (в редакции Федерального закона от 25.12.2008 г. № 281-ФЗ), налоговый орган  освобожден от уплаты государственной пошлины.

Руководствуясь ст.ст. 110, 112, 266-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Решение Арбитражного суда Курской области от 30 апреля 2009 года по делу № А35-3236/07-С21 оставить без изменения, апелляционную жалобу Инспекции Федеральной налоговой службы по г. Курску – без удовлетворения.

Постановление вступает в законную силу со дня принятия и может быть обжаловано в кассационном порядке в Федеральный арбитражный суд Центрального округа в срок, не превышающий двух месяцев с момента вступления в законную силу.

Председательствующий судья                                    С.Б. Свиридова

Судьи