Постановление Восемнадцатого арбитражного апелляционного суда от 24.06.2008 по делу n А47-10446/2007. Изменить решение

кодекса Российской Федерации установлено, что если уточненная налоговая декларация представляется в налоговый орган после истечения срока подачи налоговой декларации и срока уплаты налога, то налогоплательщик освобождается от ответственности в случаях: 1) представления уточненной налоговой декларации до момента, когда налогоплательщик узнал об обнаружении налоговым органом неотражения или неполноты отражения сведений в налоговой декларации, а также ошибок, приводящих к занижению подлежащей уплате суммы налога, либо о назначении выездной налоговой проверки по данному налогу за данный период, при условии, что до представления уточненной налоговой декларации он уплатил недостающую сумму налога и соответствующе ей пени; 2) представления уточненной налоговой декларации после проведения выездной налоговой проверки за соответствующий налоговый период, по результатам которой не были обнаружены неотражение или неполнота отражения сведений в налоговой декларации, а также ошибки, приводящие к занижению подлежащей уплате суммы налога.          

В соответствии с п. 1 ст. 122 НК РФ неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия) влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора).

Таким образом, для наступления ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 Налогового кодекса Российской Федерации, налоговому органу необходимо установить, по каким именно причинам произошла неуплата сумм налога со стороны налогоплательщика, поскольку сама по себе, неуплата налога не может быть признана произошедшей в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога, других неправомерных действий (бездействия), так как заинтересованному лицу следует доказать как вину налогоплательщика в совершении налогового правонарушения, так и причины неуплаты налога (ст. 106, п. 1 ст. 107, п. п. 1, 6 ст. 108, ст. 109 Налогового кодекса Российской Федерации).  

Мнение налогового органа о том, что налоговая ответственность по п. 1 ст. 122 НК РФ может наступать «автоматически» за неисполнение требований пп. 1 п. 4 ст. 81 Налогового кодекса Российской Федерации (применительно к данной ситуации), основано на ошибочном толковании закона.

В ходе проведенных мероприятий налогового контроля Межрайонной инспекцией не только не установлено, но и не предпринято попыток установить, какие именно виновные противоправные деяния ООО «Завод Строймаш» привели к неполной уплате налогоплательщиком налога на прибыль.

Сравнение данных первичной налоговой декларации по налогу на прибыль за 2005 год, и данных уточненной налоговой декларации по налогу на прибыль за 2005 год, само по себе, не может свидетельствовать о том, что налоговым органом установлен факт неуплаты ООО «Завод Строймаш» налога на прибыль в результате конкретного виновного деяния (действия или бездействия).

В соответствии с пп. 12 п. 3 ст. 100 НК РФ, в акте налоговой проверки должны быть указаны документально подтвержденные факты нарушений законодательства о налогах и сборах, выявленные в ходе проверки, или запись об отсутствии таковых.

Форма и требования к составлению акта налоговой проверки устанавливаются федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным по контролю и надзору в области налогов и сборов (п. 4 ст. 100 НК РФ).

В соответствии с п. 1.8 (с учетом пункта 2.1) Требований к составлению акта налоговой проверки, утвержденных приказом ФНС России от 25.12.2006 № САЭ-2-06/892@, содержание описательной части акта налоговой проверки должно отвечать принципу объективности и обоснованности, отражаемые в акте факты должны являться результатом тщательно проведенной проверки, исключать фактические неточности, обеспечивать полноту вывода о несоответствии законодательству о налогах и сборах совершенных проверяемым лицом деяний (действий или бездействия); по каждому отраженному в акте факту нарушения законодательства о налогах и сборах должны быть четко изложены вид нарушения законодательства о налогах и сборах, способ и иные обстоятельства его совершения, ссылки на первичные бухгалтерские документы и иные доказательства, подтверждающие наличие факта нарушения, квалификация совершенного правонарушения со ссылками на соответствующие нормы Кодекса, законодательных и иных нормативных правовых актов о налогах и сборах, которые нарушены проверяемым лицом; акт не должен содержать субъективных предположений проверяющих, не основанных на достаточных доказательствах. Акт налоговой проверки также должен отвечать принципу полноты и комплексности отражения в акте всех существенных обстоятельств, имеющих отношение к фактам нарушений законодательства о налогах и сборах; каждый установленный в ходе проверки факт нарушения законодательства о налогах и сборах должен быть проверен полно и всесторонне; изложение в акте обстоятельств допущенного проверяемым лицом нарушения должно основываться на результатах проверки всех документов, которые могут иметь отношение к излагаемому факту, а также на результатах проведения всех иных необходимых действий по осуществлению налогового контроля. Содержащиеся в акте формулировки должны исключать возможность двоякого толкования; изложение должно быть кратким, четким, ясным, последовательным и, по возможности, доступным для лиц, не имеющих специальных познаний в области бухгалтерского и налогового учета.

Исходя из условий п. 8 ст. 101 Налогового кодекса Российской Федерации, решение о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения должно отвечать принципу преемственности по отношению к акту налоговой проверки (аналогичное следует из приложения № 12 к приказу ФНС России от 31.05.2007 № ММ-3-06/338@).

В рассматриваемой ситуации следует признать, что принцип преемственности решения о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, акту налоговой проверки, соблюден Инспекцией ФНС России по г. Орску, исходя из тождественности описания обстоятельств вменяемого ООО «Завод Строймаш» налогового правонарушения, однако, в данном случае указанное тождество свидетельствует не в пользу заинтересованного лица.

Положения пункта 1 статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации приведены арбитражным апелляционным судом в настоящем постановлении, выше.

Таким образом, Инспекции ФНС России по г. Орску следовало надлежащим образом установить, в результате каких именно неправомерных деяний, со стороны налогоплательщика допущена неполная уплата налога на прибыль, поскольку, как отмечено выше, само по себе, сравнение данных первичной и корректирующей налоговых деклараций, не может свидетельствовать о надлежащем установлении факта совершения конкретного налогового правонарушения.

В описательной части акта камеральной налоговой проверки (л. д. 55), и в мотивировочной части (л. д. 52) решения от 15.10.2007 № 5429, налоговый орган, указывая на данные первичной и корректирующих налоговых деклараций, делает вывод о том, что «…следовательно выявлена ошибка и сумма налога подлежит доплате».

Однако в итоговой части акта камеральной налоговой проверки (л. д. 56), проверяющее должностное лицо налогового органа делает вывод о необходимости привлечения общества с ограниченной ответственностью «Завод Строймаш» к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ, за неуплату налога в результате его неправильного исчисления, тогда как в резолютивной части решения от 15.10.2007 № 5429 (л. д. 53), Инспекция ФНС России по г. Орску указывает не только на «неправильное исчисление налога» (п. 1), но и на «занижение базы» (пп. 1.1 п. 1).

Каким образом налоговый орган установил соответствующие обстоятельства, ни акт камеральной налоговой проверки, ни частично оспариваемое налогоплательщиком решение, определить не позволяют.

Исходя из содержания вводной части акта камеральной налоговой проверки, Инспекцией ФНС России по г. Орску при проведении мероприятий налогового контроля были использованы данные «…декларации (расчета)) «Налоговая декларация по налогу на прибыль за период 12 месяцев, квартальный 2005г и карточки расчетов с бюджетом налогоплательщика» (л. д. 55), при этом какие сведения были почерпнуты проверяющим должностным лицом в ходе исследования данных документов, не усматривается, ни из акта камеральной налоговой проверки, ни из решения от 15.10.2007 № 5429.                   

Ссылки налогового органа на данные карточки налогоплательщика по расчетам с бюджетом не могут быть приняты как доказательство совершения заявителем вменяемого ему налогового правонарушения, поскольку КРСБ налогоплательщика является документом внутреннего учета налогового органа и верность сведений, отраженных в ней, зависит, прежде всего, от правильности фиксации соответствующих платежей (приказы ФНС России от 12.05.2005 № ШС-3-10/201@, от 16.03.2007 № ММ-3-10/138@), при том условии, что налоговым органом в достаточной степени дана оценка иным подтверждающим факт налогового правонарушения, доказательствам, и дана оценка наличия у лица, привлекаемого к налоговой ответственности, вины в совершении налогового правонарушения, доказательствам.  

Исходя из условий, закрепленных в п. 1 ст. 80 Налогового кодекса Российской Федерации, налоговая декларация представляет по своей сути, письменное заявление налогоплательщика об объектах налогообложения, о полученных доходах и произведенных расходах, об источниках доходов, о налоговой базе, об исчисленной сумме налога и (или) о других данных, служащих основанием для исчисления и уплаты налога. То есть, налоговая декларация, прежде всего, представляет собой, документ, а то, подтверждает ли данный документ, то или иное обстоятельство, налоговый орган должен доказать в установленном Налоговым кодексом Российской Федерации, порядке (что, применительно к рассматриваемому спору, не сделано заинтересованным лицом).

В этой связи ссылки налогового органа в апелляционной жалобе на некую «повторность» совершения обществом с ограниченной ответственностью «Завод Строймаш» налогового правонарушения, не имеют значения.

Тем не менее, арбитражный суд апелляционной инстанции считает необходимым указать налоговому органу на то, что повторность налогового правонарушения определяется нормами п. п. 2, 3 ст. 112, п. 4 ст. 114 Налогового кодекса Российской Федерации. Какие-либо основания, свидетельствующие о повторности совершения налогоплательщиком налогового правонарушения, в решении от 15.10.2007 № 5429, не приведены, равно как, указанным решением размер штрафа не был увеличен Инспекцией ФНС России по г. Орску на 100 процентов.

Что же касается ссылок заинтересованного лица в апелляционной жалобе, на решение Арбитражного суда Оренбургской области от 23.07.2007 по делу № А47-2410/2007АК-22, - то копия данного судебного акта к апелляционной жалобе не приложена (акт канцелярии Арбитражного суда Оренбургской области от 04.04.2008), однако, даже если бы копия данного судебного акта, все же была представлена Инспекцией ФНС России по г. Орску, то в силу условий ч. 2 ст. 268 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, данный судебный акт не был бы принят в качестве дополнительного доказательства арбитражным апелляционным судом.

Что касается некорректности требований, указанных в заявлении ООО «Завод Строймаш», которое одновременно просило признать недействительным пункт 1.1 решения от 15.10.2007 № 5429 и уменьшить размер штрафа до 15.924 руб. 36 коп. (л. д. 7, 8), то исходя из оснований заявленных налогоплательщиком требований следует, что решение Инспекции ФНС России по г. Орску оспаривалось частично - по мотиву неприменения положений пп. 3 п. 1 ст. 112, п. 3 ст. 114 НК РФ (что также следует из текста отзыва на апелляционную жалобу).

С учетом изложенного, арбитражный суд не может выйти за пределы заявленных налогоплательщиком требований, а потому, решение Инспекции ФНС России по г. Орску от 15.10.2007 № 5429 подлежит признанию недействительным в части привлечения общества с ограниченной ответственностью «Завод Строймаш» к налоговой ответственности, предусмотренной п. 1 ст. 122 НК РФ, штрафу 143.319 руб. 24 коп. (159.243 руб. 60 коп. за минусом 15.924 руб. 36 коп.).

В оставшейся части налогоплательщик вправе оспорить решение налогового органа в самостоятельном порядке, при этом настоящий судебный акт будет иметь преюдициальное значение для разрешения спора (ч. 2 ст. 69 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации).

Расходы по уплате государственной пошлины подлежат распределению между лицами, участвующими в деле, в соответствии с ч. 1 ст. 110 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.

При этом арбитражный суд первой инстанции при распределении судебных расходов между лицами, участвующими в деле, отнес на Инспекцию ФНС России по г. Орску 600 руб., а на ООО «Завод Строймаш» - 400 руб. Описания оснований уменьшения арбитражным судом размера государственной пошлины решение арбитражного суда первой инстанции не содержит.

Между тем, при обращении общества с ограниченной ответственностью «Завод Строймаш» в Арбитражный суд Оренбургской области, налогоплательщику была предоставлена отсрочка уплаты государственной пошлины в сумме 2.000 рублей за подачу заявления (определение от 31.01.2008, л. д. 1), и также была предоставлена отсрочка уплаты государственной пошлины в сумме 1.000 руб. за подачу заявления о принятии обеспечительной меры в виде запрещения Инспекции ФНС России по г. Орску совершать действия по взысканию денежных средств и аресту имущества по решению от 15.10.2007 № 5429 (определение от 31.01.2008, л. д. 4). При этом в принятии обеспечительных мер налогоплательщику было отказано определением арбитражного суда первой инстанции от 31.01.2008 (л. д. 4, 5).

С учетом изложенного, с Инспекции ФНС России по г. Орску в доход федерального бюджета подлежит взысканию государственная пошлина в сумме 2.000 руб., а с общества с ограниченной ответственностью «Завод Строймаш», в связи с отказом в удовлетворении заявления о принятии обеспечительных мер, в доход федерального бюджета подлежит взысканию государственная пошлина в сумме 1.000 рублей.

Руководствуясь частью 1 статьи 110, статьями 176, 268 - 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд апелляционной инстанции

ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Оренбургской области от 17 марта 2008 года по делу № А47-10446/2007 изменить, изложив его резолютивную часть в следующей редакции:

«Требования, заявленные обществом с ограниченной ответственностью «Завод Строймаш» (Оренбургская область, г. Орск, шоссе Орское, 1), зарегистрированным в качестве юридического лица Инспекцией Министерства Российской Федерации по налогам и сборам Октябрьского района города Орска Оренбургской области 27.02.2004 за основным государственным регистрационным номером 1045610200778,