Постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 12.03.2014 по делу n А15-1905/2012. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

обоснование права на налоговый вычет сумм НДС, уплаченных контрагентам при приобретении товаров (работ, услуг), лежит на налогоплательщике (постановление Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 09.03.2011 N 14473/10).

В соответствии с требованиями статьи 71 АПК РФ суд должен рассмотреть юридически значимые для дела факты, доводы и доказательства в отдельности, и в их совокупности, в достаточности и взаимной связи (определения Конституционного Суда Российской Федерации от 12.07.2006 N 267-О и от 04.06.2007 N 366-О-П). Правомерность применения вычетов по НДС и возмещения налога из бюджета должен доказать налогоплательщик. При этом данные первичных документов, составляемых при совершении хозяйственной операции и представляемых налогоплательщиком в налоговые органы, должны отвечать установленным законодательством требованиям и содержать достоверные сведения об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает реализацию права на осуществление налоговых вычетов и возмещение налога, а налоговый орган вправе отказать в возмещении НДС на сумму вычетов, если они не подтверждены надлежащими документами, содержащими достоверные сведения, сформировавшие вычеты хозяйственные операции нереальны либо совершены с контрагентами, не исполняющими налоговых обязанностей. Оценивая действия общества с точки зрения его добросовестности, суд обязан исходить из совокупности всех обстоятельств, их объективного указания на злоупотребление налогоплательщиком правом на возмещение НДС, создание "схемы", направленной на уклонение от уплаты налога одними участниками сделки и получение НДС из бюджета другими. Установление в ходе судебного заседания факта недобросовестности налогоплательщика влечет отказ в удовлетворении требований о возмещении уплаченного НДС.

С учетом приведенных указаний в части оценки указанных налоговым органом доводов и доказательств, в том числе относительно поставки обществу товаров (услуг, работ) его контрагентами, судом исследованы доказательства в отдельности и в совокупности с другими доказательствами.

Так, в решении налогового органа от 29.09.2011 N 10-55Р указано, что по документам работы по монтажу периферийного контролера проведены ООО "СтройВест" с 03.03.2007 по 10.03.2008, в то время как периферийный контролер DS202R приобретен у компаний ООО "ИН-Технологии", ООО "Элетон", ЗАО "Коду" в более поздние сроки.

Общество, указывая на то, что ООО "СтройВест" осуществляло комплекс работ по предварительному обследованию объектов, выбору мест размещения оборудования и монтажу оборудования по договору от 03.03.2008 N 08/03-45-033, поэтому "часть работ, предусмотренных договором (например, работы по предварительному обследованию объектов, выбору мест размещения оборудования) могла быть выполнена до приобретения оборудования", в материалы дела не представлены доказательства, подтверждающие указанные обстоятельства.

Необоснованными являются и доводы общества относительно выполнения работ по монтажу таксофонов ООО "Стройтек". Заявителем в материалы дела не представлены доказательства, подтверждающие факт выполнения работ по установке таксофонов названной организацией. Согласно полученным налоговым органом показаниям Гусейнова А. им (физическим лицом) установлено 30 таксофонов на территории Акушинского района Республики Дагестан. Согласно показаниям Гусейнова А. М, таксофоны в этом районе он устанавливал с Курбановым Р., в других районах Республики Дагестан таксофоны устанавливались другими лицами.

Судом первой инстанции установлено, что в декабре 2007 и январе 2008 года Яхъяев Арсен Максумович занимался установкой таксофонов в 3 районах Республики Дагестан. В общей сложности им установлено в среднем от 12 до 15 таксофонов, стоимость установки одного таксофона ему оплачивалась в размере 6 000 руб. Подрядил его на выполнение этих работ некий Абдул, об обществе Стройтек он слышал, однако с его представителями не виделся.

Оценив вышеуказанные обстоятельства, суд первой инстанции правомерно счел, что показания Гусейнова А.М. об установке им, как физическим лицом, 30 таксофонов, в совокупности с представленными в материалы дела доказательствами и показаниями Рамазанова И.А., Гамзатова А.А., Сергеева В.Н., а также показаниями физического лица Яхъяева А.М. подтверждают нереальность операций по установке ООО "Стройтек" всех таксофонов, общее количество которых составляет 1 044 штуки.

Согласно пункту 1.5 решения от 29.09.2011 N 10-55Р и пункту 4 решения от 25.04.2012           N 10-72Р основанием для начисления обществу НДС с сумм авансовых платежей послужил вывод налогового органа о том, что суммы, уплачиваемые в счет оплаты стоимости программно-аппаратного комплекса, до перехода права собственности на предмет лизинга лизингополучателю для целей налогообложения у лизингополучателя следует считать безвозмездно полученными авансовыми платежами.

Общество, ссылаясь на отсутствие у налогового органа оснований для начисления ему НДС по названным основаниям, указывает следующее. Пунктом 2 постановления Правительства Российской Федерации от 21.04.2005 N 246 "Об утверждении правил возмещения операторам универсального обслуживания убытков, причиняемых оказанием универсальных услуг связи" определено, что возмещение оператором универсального обслуживания убытков, причиняемых оказанием универсальных услуг связи, осуществляется федеральным агентством связи из средств резерва универсального обслуживания в виде субсидий.

Согласно статье 665 Гражданского кодекса Российской Федерации по договору финансовой аренды (договору лизинга) арендодатель обязуется приобрести в собственность указанное арендатором имущество у определенного им продавца и предоставить арендатору это имущество за плату во временное владение и пользование.

В силу статьи 28 Федерального закона от 29.10.1998 N 164-ФЗ "О финансовой аренде (лизинге)" под лизинговыми платежами понимается общая сумма платежей по договору лизинга за весь срок действия договора лизинга, в которую входит возмещение затрат лизингодателя, связанных с приобретением и передачей предмета лизинга лизингополучателю; возмещение затрат, связанных с оказанием других, предусмотренных договором лизинга услуг; а также доход лизингодателя. В общую сумму договора лизинга может включаться выкупная цена предмета лизинга, если договором лизинга предусмотрен переход права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю.

В соответствии с пунктом 2 статьи 154 Кодекса суммы субсидий, предоставляемых бюджетами бюджетной системы Российской Федерации в связи с применением налогоплательщиком государственных регулируемых цен или льгот, предоставляемых отдельным потребителям в соответствии с законодательством, при определении налоговой базы не учитываются.

В силу подпункта 1 пункта 3 статьи 39 и подпункта 1 пункта 2 статьи 146 Кодекса безвозмездное перечисление денежных средств не является реализацией и не признается объектом налогообложения налогом на добавленную стоимость. Суд указал, что суммы, полученные обществом от Федерального агентства связи, являлись субсидиями, а не авансовыми платежами и не могут привести к возникновению обязанности по уплате НДС.

При этом обществом не учтены условия заключенных им договоров лизинга о включения выкупной суммы оборудования в состав лизинговых платежей и применения метода исчисления лизинговых платежей.

Согласно статье 421 Гражданского кодекса Российской Федерации (далее - Гражданский кодекс) принцип свободы договора предполагает добросовестность действий сторон, разумность и справедливость его условий, в частности их соответствие действительному экономическому смыслу заключаемого соглашения.

Свобода договора, подразумевая, что стороны действуют по отношению друг к другу на началах равенства и автономии воли и определяют условия договора самостоятельно в своих интересах, не означает, что при заключении договора они могут действовать и осуществлять права по своему усмотрению без учета прав других лиц (своих контрагентов), а также ограничений, установленных Гражданским кодексом и другими законами.

Общество в заявлении квалифицирует заключенные им договоры как договоры финансовой аренды (лизинга). В силу общего правила статьи 665 Гражданского кодекса, статьи 2 Закона о лизинге по договору финансовой аренды обязанности лизингодателя сводятся к приобретению в собственность у третьей стороны (продавца) имущества и предоставлению данного имущества лизингополучателю во временное владение и пользование.

Согласно статье 624 Гражданского кодекса и статье 19 Закона о лизинге включение в договор финансовой аренды (лизинга) дополнительного условия о возможности перехода права собственности на предмет лизинга к лизингополучателю позволяет рассматривать такой договор как смешанный (пункт 3 статьи 421 Гражданского кодекса), содержащий в себе элементы договоров финансовой аренды и купли-продажи.

В соответствии с пунктом 1 статьи 454 Гражданского кодекса по договору купли-продажи одна сторона (продавец) обязуется передать вещь (товар) в собственность другой стороне (покупателю), а покупатель - принять этот товар и уплатить за него определенную денежную сумму (цену).

Согласно пункту 10 статьи 258 Кодекса имущество, полученное (переданное) в финансовую аренду по договору финансовой аренды (договору лизинга), включается в соответствующую амортизационную группу (подгруппу) той стороной, у которой данное имущество должно учитываться в соответствии с условиями договора финансовой аренды (договора лизинга).

В соответствии с подпунктом 10 пункта 1 статьи 264 Кодекса в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией, учитываются арендные (лизинговые платежи за арендуемое (переданное в лизинг) имущество. В случае если имущество, полученное по договору лизинга, учитывается у лизингополучателя, расходами, учитываемыми в соответствии с данным подпунктом названной статьи признаются у лизингополучателя арендные (лизинговые) платежи за вычетом суммы амортизации по этому имуществу.

Судом первой инстанции установлено, что в состав лизинговых платежей входит стоимость программно- аппаратного комплекса и ежеквартально возмещаются в составе лизинговых платежей стоимость комплекса из фонда универсального обслуживания Федерального агентства связи Российской Федерации. В связи с этим налогоплательщик должен обеспечить в налоговом учете раздельный учет расходов в виде арендных (лизинговых) платежей и расходов по выкупу амортизируемого имущества.

После внесения лизинговых платежей Программно-аппаратный комплекс (лизинговое имущество) становится собственностью лизингополучателя безвозмездно за счет средств фонда универсального обслуживания Федерального агентства связи Российской Федерации.

Следовательно, суммы, уплачиваемые в счет оплаты стоимости Программно-аппаратного комплекса (предмета лизинга), до перехода права собственности на предмет лизинга лизингополучателю (реализации лизингового имущества), следует рассматривать для целей налогового учета у лизингополучателя как безвозмездно полученные авансовые платежи, а не субсидиями, как указывает истец.

Согласно п.1 ст. 167 Налогового кодекса РФ моментом определения налоговой базы при реализации товаров, если иное не предусмотрено, является день отгрузки товаров, имущественных прав или день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров.

Суммы, полученные от Федерального агентства связи Российской Федерации в счет оплаты стоимости Программно-аппаратного комплекса (предмета лизинга), до перехода права собственности на предмет лизинга лизингополучателю, следует рассматривать для целей налогового учета у лизингополучателя как частичную оплату, и обязанность по уплате НДС возникает в момент получения оплаты (п.1 ст. 154, п.1 ст. 167 НК РФ).

В соответствии с правами, предоставленными подпунктом 12 пункта 1 статьи 31 и статьей 90 Налогового кодекса Российской Федерации, об обстоятельствах, имеющих значение для осуществления налогового контроля, в качестве свидетелей налоговым органом были допрошены:

- Бурмина Анна Сергеевна, ведущий бухгалтер Генеральной дирекции ОАО «Ростелеком»;

- Нагаева Ольга Юрьевна, главный бухгалтер ОАО «РТК-Лизинг»;

- Королева Ольга Григорьевна, главный бухгалтер ОАО «Связьинвест».

Из показаний ведущего бухгалтера генеральной дирекции ОАО «Ростелеком» Бурминой Анны Сергеевны следует:

- оборудование, приобретенное у ОАО «РТК- Лизинг», состоит на балансе ОАО «Ростелеком» с июля 2009г. Амортизация по данному оборудованию начисляется по нелинейному методу;

- в сумму ежемесячного лизингового платежа выкупная стоимость оборудования переданного в лизинг не включена;

- порядок определения состава расчета и размера ежемесячных лизинговых платежей, на момент заключения договора купли - продажи между ОАО «Ростелеком» и ОАО «РТК-Лизинг» состав и размер лизинговых платежей был уже определен и поэтому порядок их определения ОАО «Ростелеком» неизвестен (протокол №58-13/20 допроса свидетеля от 30 сентября 2010).

Так, из показаний главного бухгалтера ОАО «РТК-Лизинг» Нагаевой Ольги Юрьевны следует:

- оборудование (программно-аппаратный комплекс, предназначенный для оказания универсальных услуг связи на территории Республики Дагестан) состоит на балансе ОАО «РТК-Лизинг», как лизинговое имущество, с 30 сентября 2008г. (1 этап) и с 02.11.2009 - лизинговое имущество по 2 этапу. Амортизация по данному оборудованию начисляется по линейному методу;

- в сумму ежемесячного лизингового платежа включена выкупная стоимость оборудования, переданного в лизинг (протокол №58-13/21 допроса свидетеля от 01 апреля 2011г.)

Из показаний главного бухгалтера ОАО «Связьинвест» Королевой Ольги Григорьевны следует:

- оборудование, приобретенное у ОАО «РТК-Лизинг», состоит на балансе ОАО «Связьинвест», как лизинговое имущество, с 02.11.2009;

- амортизация по данному оборудованию начисляется по линейному методу, исходя из срока 52 месяца;

- в сумму ежемесячного лизингового платежа включена выкупная стоимость оборудования, переданного в лизинг (протокол № б/н допроса свидетеля от 16 марта 2011);

- способ начисления амортизации по имущественному комплексу, приобретенному для оказания универсальных услуг телефонной связи на территории Республики Дагестан - линейный. Срок полезного использования -53 месяца. Амортизационная группа - 5.

Согласно п. 3 статьи 258 НУ РФ по амортизируемому имуществу, объединенному в пятую амортизационную группу, срок полезного использования составляет свыше 7 лет до 10 лет включительно.

В показаниях свидетелей относительно включения в сумму ежемесячного лизингового платежа стоимости оборудования переданного в лизинг имеются противоречия, в частности, Бурмина Анна Сергеевна, ведущий бухгалтер генеральной дирекции ОАО «Ростелеком» поясняет, что стоимость оборудования переданного в лизинг, не включается в сумму ежемесячного лизингового платежа, тогда как главный бухгалтер