Постановление Шестнадцатого арбитражного апелляционного суда от 24.03.2011 по делу n А63-7289/2010. Постановление суда апелляционной инстанции: Отменить решение суда в части и принять новый судебный акт

года (том 5 л.д. 75-111). В случае победы на торгах и заключения контракта для поставки зерна государству стороны согласовали условия возврата зерна обществу.

В соответствии со статьей 157 Гражданского кодекса Российской Федерации

1. Сделка считается совершенной под отлагательным условием, если стороны поставили возникновение прав и обязанностей в зависимость от обстоятельства, относительно которого неизвестно, наступит оно или не наступит.

2. Сделка считается совершенной под отменительным условием, если стороны поставили прекращение прав и обязанностей в зависимость от обстоятельства, относительно которого неизвестно, наступит оно или не наступит.

В соответствии со статьей 157 Гражданского кодекса Российской Федерации соглашение от 01.09.2008 года,  к договору № 24 от 28.02.2008 года следует квалифицировать как сделку под условием.

До наступления оговоренного сторонами условия (победа на торгах и заключение контракта) общество отгрузило в  адрес ООО фирмы «Северо-Кавказский Агрохим»   2 226, 71 тонны пшеницы 4 класса урожая 2008 года и 2 842, 2 тонны пшеницы 5 класса урожая 2008 года. Отгрузка подтверждена счетом-фактурой № 00000334 от 30.09.2008 года на пшеницу 5 класса в количестве 28 423 цн на сумму 7 475 249 рублей (том 2 л.д. 110), и товарной накладной № 68 от 30.09.2008 (том 2 л.д. 110-111);  счетом-фактурой № 00000252 от 05.09.2008 года  пшеницу 4 класса в количестве 20 228,100 цн на сумму 10 902 945 рублей, и товарной накладной № 33 от 05.09.2008 года (том 2 л.д.112-113), счетом-фактуре № 00000251 от 04.09.2008   пшеницы 4 класса  в количестве 2039 цн на сумму 1 099 021 рублей и товарной накладной № 32 от 04.09.2008 года (том 2 л.д. 114-115).

Всего отгружено в адрес ООО фирма «Северо-Кавказский Агрохим»  по договору № 24 от 28.02.2008 пшеницы собственного производства 5 069, 01 тн. на сумму 17 706 559 рублей; из них пшеница 5 класса - 2 842, 3 тн. на сумму 6 795 680 рублей, пшеница 4 класса – 2 226,71 тн. на сумму 10 910 879 рублей

 Операция отражена в журналы проводок 51, 62.1, 60.1,51, журнал-ордер по счету 62.1 по субконто (т. 4, л.д. 65-68).

   В ноябре общество выиграло торги и 10 ноября 2008 ОАО «Агентство по регулированию продовольственного рынка» (покупатель) и ООО СХП «Серафимовский» (продавец) заключили договор поставки № 349/1, согласно которому продавец обязуется поставить покупателю на ОАО «Грачевский элеватор» пшеницу 5 класса  в количестве  8 640 метрических тонн (том 4 л.д. 69-74).

В связи с заключением данного контракта и наступлением условия, оговоренного в соглашении, общество направило  ООО фирма «Северо-Кавказский Агрохим» письмо от 10.11.2008 о возврате пшеницы 5 класса не менее 5 070 тонн   в соответствии с соглашением от 01.09.2008 года к договору № 24 от 28.02.2008 (том 1 л.д.60).

 Согласно акту сдачи-приемки от 11 ноября 2008 года ООО фирма «Северо-Кавказский Агрохим» передало, а ООО СХП «Серафимовский» приняло озимую пшеницу 5 класса в количестве 5 170 тн. (том 4 л.д. 79).

Налоговой проверкой подтверждено, что данное зерно отгружено в дальнейшем во исполнение контракта 10 ноября 2008 в адрес ОАО «Агентство по регулированию продовольственного рынка».

 Оплата и оформление операций по возврату зерна подтверждено платежными поручениями № 339 от 13.11.2008 года на сумму 260 600 рублей, № 93 от 14.11.2008 года на сумму 1 000 000 рублей, № 94 от 14.11.2008 года на сумму 1 000 000 рублей, № 96 от 17.11.2008 года на сумму 1 000 000 рублей, № 98 от 18.11.2008 года на сумму 1 900 000 рублей, № 105 от 19.11.2008 года на сумму 3 300 000 рублей, № 351 от 26.11.2008 года на сумму 230 000 рублей общество произвело возврат ООО фирме «Северо­Кавказский Агрохим» за возвращенную пшеницу в сумме 8 690 600 рублей, что нашло отражение в журнале проводок 60.1,51, 51, 62.1. и журнале-ордере по счету 62.1. Ошибочное указание в указанных платежных поручениях назначение платежа - оплата за поставку по договору № 49 от 29.01.2008 года обществом исправлено в уточняющих назначение платежа письмах, направленных в адрес покупателя.

В соответствии с пунктом 16 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 года, в книге продаж регистрируются выписанные и (или) выставленные счета-фактуры при возврате принятых на учет товаров.

Согласно пункту 5 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные продавцом покупателю и уплаченные продавцом в бюджет при реализации товаров, подлежат вычету в случае возврата этих товаров (в том числе в течение действия гарантийного срока) продавцу или отказа от них.

Пунктом 1 статьи 172 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что вычеты сумм налога на добавленную стоимость производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиками товаров, после принятия на учет этих товаров.

Таким образом, покупатель при отгрузке возвращаемых товаров, принятых им на учет, обязан в порядке, установленном пункте 3 статьи 168 Налогового кодекса Российской Федерации, выставить продавцу этих товаров соответствующий счет-фактуру и второй экземпляр счета- фактуры зарегистрировать в книге продаж, то есть, оформить обратную реализацию товара в соответствии с правилами, установленными налоговым законодательством для реализации.

Порядок оформления счетов-фактур и применения вычета по налогу на добавленную стоимость в случае возврата продавцу товаров покупателям, рекомендованный Министерством финансов в письме № 03-07-15/29 от 07.03.2007 года решением Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 30.09.2008 года № 11461/08 признан соответствующим нормам действующего налогового законодательства.

В письме № 03-07-15/29 разъяснены порядок применения пункта 5 статьи 171 и пункта 4 статьи 172 Кодекса, пункта 16 Правил ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных Постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 N 914 (далее - Правила ведения книг покупок и продаж), и механизм применения налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость при возврате продавцу товаров покупателями.

При этом в пункте 1 письма Минфина России предусматривается, что в случае возврата продавцу товаров, принятых на учет покупателями, право на вычет суммы налога на добавленную стоимость, уплаченной в бюджет с реализации товара, возникает у продавца с момента получения счета- фактуры, который обязан выставить покупатель, принявший на учет товар. Согласно пункту 2 этого письма, в случае возврата продавцу товара, не принятого на учет покупателями, применение вычета продавцом сумм налога на добавленную стоимость, уплаченных в бюджет с реализации товара, обусловлено корректировкой первоначально выставленного счета-фактуры.

Высший Арбитражный Суд в решении № 11461/08 от 30.09.2008 указал, что письмо Минфина России содержит правовую норму (правило поведения), обязательную для неопределенного круга лиц, что является признаком нормативного правового акта, поэтому оспариваемые обществом положения этого письма должны быть квалифицированы в качестве нормативного правового предписания, изданного федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным осуществлять функции по выработке государственной политики и нормативно-правовому регулированию в сфере налогов и сборов.

Возврат пшеницы по договору № 24 от 28.02.2008 года и дополнительным соглашениям № 24/1 и 24/2 произведен и оформлен в соответствии с нормами действующего законодательства.

Обществом внесены исправления в отчетность (том 5 л.д. 63-74).

Реальность операций с зерном подтверждена налоговой проверкой. Правильность счетов-фактур и других первичных документов налоговой инспекцией не оспаривается.

Довод апелляционной жалобы о том, что сделка по возврату пшеницы является самостоятельной куплей-продажей, так как от ООО фирма «Северо-Кавказский Агрохим» по договору и соглашению получена пшеница 5 сорта, тогда как первоначально поставлялась пшеница 4 и 5 сортов; большего объема, по другой цене, сделка по возврату являлась убыточной, частично подтвердился.

Как следует из контракта от 10 ноября 2008, заключенного с  ОАО «Агентство по регулированию продовольственного рынка», общество обязалось поставить государству на ОАО «Грачевский элеватор» пшеницу 5 класса.  С учетом этого обстоятельства, отменительное условие, предусмотренное в порядке статьи 157 ГК РФ  соглашением от 01.09.2008 года к договору № 24 от 28.02.2008 года, распространялось на поставленную ООО фирма «Северо-Кавказский Агрохим»  пшеницу 5 класса -   2 842, 3 тн. Оснований требовать возврата пшеницы 5 класса вместо ранее поставленной пшеницы 4 класса   – 2 226,71 тн. у общества не имелось. Кроме того, у общества не имелось оснований принимать и учитывать в качестве возвращенной пшеницы излишне переданную фирмой «Северо-Кавказский Агрохим» пшеницу 5 класса в количестве 100 центнеров.

 Для целей налогообложения общество правомерно учло как возвращенную пшеницу 5 класса 2 842, 3 тн., операцию по дальнейшей реализации этой пшеницы  по контракту от 10 ноября 2008, заключенному с  ОАО «Агентство по регулированию продовольственного рынка» - как операцию по реализации продукции собственного производства, а выручку от ее реализации правомерно включило в выручку от реализации продукции собственного производства.

С учетом этих обстоятельств, согласно расчету № 3 (том 5 л.д. 115) обществом реализовано продукции собственного производства на сумму 89 332 605 рублей, что составляет 73 процента и дает право на применение   ставки 0% при исчислении налога на прибыль.

Правильность расчета подтверждена лицами, участвующими в деле.

Довод о том, что сделка убыточна для общества, отклоняется. Согласно пояснениям представителей общества, в данном случае, при разнице цен возникла разница в выручке, но общество избежало дополнительных затрат, в частности, по доставке на Грачевский элеватор. Суд отклоняет довод инспекции, так как оценка целесообразности и эффективности операций не влияет на определение налоговой базы при исчислении налогов.

Довод апелляционной жалобы о том, что цены при отгрузке пшеницы фирме «Северо-Кавказский Агрохим» и при ее возврате разные, поэтому сделка по возврату фактически является реализацией, отклоняется, так как вопрос о ценах урегулирован соглашением сторон, стороны претензий друг к другу не имеют, что подтверждено соглашением и актом о проведении зачета взаимных требований (том 4 л.д. 82-83).

Довод апелляционной жалобы о том, что  у общества не было необходимости возвращать от фирмы «Северо-Кавказский Агрохим» зерно, так как у него имелись запасы зерна на других элеваторах, отклоняется. По объяснению представителей общества данная сделка являлась для общества экономически обоснованной, поскольку по условиям   договора поставки от  10.11.2008 общество обязано было осуществить завоз зерна на Грачевский элеватор. 

Суд отклоняет довод апелляционной жалобы, так как Налоговый Кодекс не содержит положений, позволяющих налоговому органу оценивать произведенные налогоплательщиками расходы с позиции их экономической целесообразности, рациональности и эффективности.

По смыслу правовой позиции Конституционного Суда Российской Федерации, выраженной в Постановлении от 24.02.2004 N 3-П, судебный контроль также не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и широкой дискрецией.

Довод апелляционной жалобы о том, что возвращенное зерно фактически не являлось тем зерном, которое общество поставило фирме   «Северо-Кавказский Агрохим», а было закуплено фирмой у другой организации, а потому имела место купля-продажа товара, отклоняется. Пшеница не является индивидуально-определенной вещью, а является товаром, обладающими родовыми признаками. Материалами дела подтверждается, что отгрузка пшеницы осуществлялась на специализированные хранилища - Грачевский элеватор. Хранение пшеницы на элеваторах, с которых производилась отгрузка, осуществлялась с обезличиванием.

Согласно статье 890 Гражданского кодекса Российской Федерации, если договором предусмотрено обезличенное хранение вещей, то принятые от поклажедателя вещи могут смешиваться хранителем с вещами того же рода и качества других поклажедателей. Поклажедателю возвращается равное или обусловленное сторонами количество вещей того же рода и качества. Указанное обстоятельство исключает возможность установления конкретного производителя пшеницы при дальнейших перемещениях товара.

Решение налоговой инспекции о начислении налога на прибыль 1 828 919 рублей, пени 191 524 рублей, штрафа 356 272 рубля; ЕСН в сумме 168 884 рубля, пени 18 262 рубля, штрафа 25 037 рублей, страховых взносов на обязательное пенсионное страхование 271 936 рублей, пени 37 553 рублей не соответствует требованиям НК РФ и является недействительным.

Вывод суда первой инстанции о недействительности решения налоговой инспекции в этой части является правильным.

Довод апелляционной жалобы о незаконности решения суда в части признания недействительным  решения налоговой инспекции о привлечении к налоговой ответственности на основании статьи 123 НК РФ в виде штрафа в сумме 11 726 рублей подтвердился.

 Ни в исковом заявлении, ни в дополнении к исковому заявлению (том 4 л.д. 172-173) общество не приводило доводов о неправомерности начисления штрафа. В решении суда не указано мотивов, по которым решение налоговой инспекции в этой части признано недействительным.

Представители общества в судебном заседании пояснили, что начисление штрафа они не оспаривали, в исковом заявлении указали эту сумму ошибочно.

Решение суда в этой части подлежит отмене на основании статьи 270 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации.       

Нарушений норм процессуального права, являющихся в силу части 4 статьи 288 АПК РФ в любом случае основаниями для отмены обжалуемых судебных актов, судом апелляционной инстанции не установлено.

Руководствуясь статьями 266, 268, 269, 270, 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный апелляционный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Апелляционную жалобу Межрайонной    инспекции    Федеральной    налоговой    службы    №    6    по Ставропольскому краю удовлетворить частично.

Решение  Арбитражного суда Ставропольского края от 21.12.2010г. отменить в части признания недействительным   решения № 6 от 30.04.2010 года Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы