Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 12.05.2015 по делу n А32-29134/2014. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

в том числе в случае уменьшения цены, восстановление сумм налога производится покупателем в налоговом периоде, на который приходится наиболее ранняя из следующих дат: дата получения покупателем первичных документов на изменение в сторону уменьшения стоимости приобретенных товаров; дата получения покупателем корректировочного счета-фактуры, выставленного продавцом при изменении в сторону уменьшения стоимости отгруженных товаров.

Также инспекция не провела анализ соглашений о выплате премий от 01.01.2011 № 1 и 22.05.2012 № 1, заключенных заявителем с ООО «МИШЛЕН Русская компания по производству шин» и соглашения о выплате денежного вознаграждения от 10.01.2011, заключенного заявителем с ООО «Лемкен-Рус».

Так, согласно положениям соглашений МИШЛЕН выплачивает обществу премии за выполнение заявителем определенных условий.

Соглашениями не предусмотрено уменьшение стоимости отгруженных товаров на сумму выплачиваемой премии. Договором поставки № АСТ пост 2009-04-01 предусмотрено, что цена товара определяется на основании тарифов, действующих на момент отгрузки. Согласно пункту 2.2 соглашений о выплате премий с ООО «МИШЛЕН Русская компания по производству шин» при начислении и выплате премий цена поставленных шин не корректируется. Согласно письмам поставщика ООО «МИШЛЕН Русская компания по производству шин» налог на добавленную стоимость уплачен поставщиком в полном объеме, корректировочные счета-фактуры не выставлялись, цены на товар при выплате премий корректировке не подлежали.

Согласно условиям соглашения о выплате денежного вознаграждения от 10.01.2011 с ООО «Лемкен-Рус» стороны договорились, что при условии выполнения покупателем объема закупок с целью увеличения продаж продавец предоставит денежное вознаграждение. Указанное вознаграждение предоставляется покупателю за объем закупок и НДС не облагается. В соглашении фиксировалось намерение ООО «Лемкен-Рус» выплатить премию, размер которой зависел от степени выполнения условия. При этом в момент подписания договоров и соглашения сторонам не было известно, будет ли выполнено обществом условие, будет ли выплачена премия в принципе и каким будет ее размер. Размер премии устанавливался в виде процента (2,6426 %) от объема закупок товара на сумму более 1 500 000 евро, без учета налога на добавленную стоимость.

Договорами поставок от 21.03.2011 № 8, от 17.05.2011 № 9, от 01.04.2011 № 40-КП/1, от 03.03.2011 № 32-КП/11, заключенными в период срока действия соглашения о выплате денежного вознаграждения от 10.01.2011, предусмотрена цена договора и порядок расчетов. Сроки и условия оплаты фиксируются сторонами в приложениях к договору и последующему изменению не подлежат. Налоговый орган не представил доказательств, свидетельствующих об обратном.

Исходя из условий соглашений заявителя с поставщиками единственным условием для получения заявителем вознаграждения (премии) является достигнутый им объем поставок. То есть, при соблюдении условий выплаты премий покупатель никаких специальных действий по заданию поставщика не совершает. Покупатель совершает только такие действия, которые связаны непосредственно с исполнением обязанностей покупателя, вытекающих из договоров поставки (приобрести определенное количество товара и производить его дальнейшую реализацию).

По спорным сделкам заявителю выплачивалось вознаграждение (премии), которое не подразумевало изменения цены поставленных товаров в результате выплаты такого вознаграждения, что не позволяет квалифицировать выплаты в качестве скидок.

Согласно письму Департамента налоговой и таможенно-тарифной политики Министерства финансов Российской Федерации от 20.12.2006 № 03-03-04/1/847 премии, полученные покупателем товаров от продавца по результатам продаж за определенный период без изменения цены товара, налогом на добавленную стоимость не облагаются.

В соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации сумма полученных премий (бонусов) за выполнение условий договора квалифицируется как внереализационный доход.

Поскольку получение денежных средств не связано с оплатой реализованных товаров (работ, услуг), то и общество, как покупатель, не должно облагать налогом на добавленную стоимость полученную премию.

В соответствии с пунктом 2 статьи 424 Гражданского кодекса Российской Федерации изменение цены после заключения договора допускается в случаях и на условиях, предусмотренных договором, законом либо в установленном законом порядке.

Соглашение об изменении или о расторжении договора совершается в той же форме, что и договор, если из закона, иных правовых актов, договора или обычаев делового оборота не вытекает иное (пункт 1 статьи 452 Гражданского кодекса Российской Федерации).

Из приведенных норм права в их системной взаимосвязи следует, что в целях применения положений подпункта 4 пункта 3 статьи 170 Налогового кодекса Российской Федерации подлежат учету только такие премии, выплачиваемые поставщиками, которые в силу условий договора либо закона уменьшают цену товара. Следовательно, квалификация премии как торговой скидки либо как стимулирующей выплаты, не влияющей на цену поставленного товара, должна производиться исходя из условий договоров, дополнительных соглашений, регулирующих правоотношения сторон конкретной хозяйственной операции.

В случае предоставления скидки, влияющей на налоговую базу по НДС, должна изменяться именно цена единицы товара, что подтверждается правовой позицией Министерства финансов Российской Федерации. Так, в письме от 16.01.2012 № 03-03-06/1/13 Минфин России указал, что «договор может предусматривать изменение цены единицы товара при возникновении обстоятельств, с которыми условия заключения договора связывают возникновение скидок. В случае изменения цены единицы товара организация-продавец и организация-покупатель на основании соответствующих изменений данных первичных документов по передаче товара вносят корректировки в данные налогового учета о стоимости проданных (приобретенных) ценностей».

Суд первой инстанции правомерно указал, что налоговый орган при вынесении оспариваемого акта не учел рекомендации Минфина России в отношении порядка применения Постановления Президиума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 07.02.2012 № 11637/11, изложенные в письмах от 16.08.2012 № 03-07-11/30, от 03.09.2012 № 03-07-15/120, в которых прямо указывается, что «квалификация премии (вознаграждения) в качестве формы торговой скидки должна производиться с учетом положений указанного Постановления Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации в каждом конкретном случае с учетом условий соответствующих договоров в зависимости от конкретной хозяйственной ситуации».

В письме от 16.08.2012 № 03-07-11/301 Минфин России прямо указывает, что квалификация премии (вознаграждения) в качестве формы торговой скидки должна производиться с учетом положений Постановления Президиума ВАС РФ 07.02.2012 № 11637/11 в каждом конкретном случае с учетом условий соответствующих договоров в зависимости от конкретной хозяйственной ситуации.

Инспекция указывает, что премии от поставщиков являются формой торговых скидок и не приводит никаких условий соглашений, заключенных между обществом и поставщиками, позволяющих сделать такой вывод.

Помимо этого, связь премий с реализацией не всегда означает, что они изменяют цену товаров. Большинство отношений, возникающих между поставщиком и покупателем, так или иначе, связаны с реализацией, но при этом не обязательно влияют на цену товара. Кроме того, и Минфин России в своих разъяснениях указывает на то, что изменение или не изменение цены товаров должно быть установлено исходя из условий каждого конкретного договора.

С 01.07.2013 вступили в силу поправки, дополняющие статью 154 Налогового кодекса Российской Федерации, пунктом 2.1 следующего содержания: выплата (предоставление) продавцом товаров (работ, услуг) их покупателю премии (поощрительной выплаты) за выполнение покупателем определенных условий договора поставки товаров (выполнения работ, оказания услуг), включая приобретение определенного объема товаров (работ, услуг), не уменьшает для целей исчисления налоговой базы продавцом товаров (работ, услуг) (и применяемых налоговых вычетов их покупателем) стоимость отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг), за исключением случаев, когда уменьшение стоимости отгруженных товаров (выполненных работ, оказанных услуг) на сумму выплачиваемой (предоставляемой) премии (поощрительной выплаты) предусмотрено указанным договором, что подтверждает правильность позиции общества.

Суд первой инстанции верно указал, что полученные заявителем премии не могут изменять стоимость ранее поставленных и оплаченных товаров. Так, по договорам поставки между обществом и ООО «МИШЛЕН Русская компания по производству шин» возникают отношения по купле-продаже шин и оплату за товар общество осуществляло на условиях 100% предоплаты.

В соответствии с пунктом 1 статьи 708 Гражданского кодекса Российской Федерации надлежащее исполнение прекращает обязательство. Это означает, что обязательство, которое прекращено, уже не может быть изменено.

Таким образом, к моменту рассмотрения вопроса о праве на получение премий и на дату получения премий товар уже поставлен обществу (то есть, обязательство ООО «МИШЛЕН Русская компания по производству шин» исполнено) и заявитель уже оплатил их стоимость (то есть, обязательство общества исполнено), что инспекция не оспаривает.

Ввиду того, что обязательства заявителя и ООО «МИШЛЕН Русская компания по производству шин» в связи с ранее приобретенными партиями товаров уже прекращены, факт получения обществом каких-либо премий по результатам деятельности за прошлые периоды в силу прямого запрета законодательства не может снижать стоимость приобретенных обществом товаров.

Таким образом, в силу прямого запрета закона полученные обществом премии не могут изменять стоимость товаров, уже поставленных заявителю и им оплаченных, что не учел налоговый орган.

Суд первой инстанции сделал правильный вывод о том, что заявителем соблюдены все законные условия для заявления к вычету сумм налога на добавленную стоимость по приобретенным у ООО «МИШЛЕН Русская компания по производству шин» и ООО «Лемкен-Рус» товарам, а именно: товары приобретены обществом для осуществления операций, подлежащих обложению НДС (перепродажа товаров); все товары оприходованы в установленном законом порядке (что налоговым органом не оспаривается); налог на добавленную стоимость предъявлен обществу поставщиками, что подтверждается надлежащим образом оформленными счетами-фактурами и записями в книге покупок и книгах продаж поставщиков и налоговым органом также не оспаривается.

В ходе налоговой проверки общество представило налоговому органу все должным образом оформленные документы в подтверждение указанных обстоятельств. Какие-либо сомнения в правомерности применения обществом налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость отсутствуют.

С учетом вышеизложенного, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что на момент принятия спорных сумм налога на добавленную стоимость к вычету заявителем соблюдены все требования применимого законодательства о налогах и сборах; суммы налога на добавленную стоимость правомерно заявлены к вычету в соответствующих периодах приобретения.

Общество не получало от ООО «МИШЛЕН Русская компания по производству шин» и ООО «Лемкен-Рус» каких-либо исправленных счетов-фактур, где стоимость ранее проданных обществу товаров была бы уменьшена на сумму премий общества.

Суд первой инстанции верно указал, что налоговое законодательство ни до 01.10.2011, ни после указанной даты не предполагают автоматической корректировки сумм налоговых вычетов по налогу на добавленную стоимость без выставления поставщиками соответствующих корректировочных (исправленных) счетов-фактур. При отсутствии выставленных поставщиками исправленных («отрицательных») счетов-фактур у общества отсутствовали основания для корректировки заявленных ранее вычетов.

Таким образом, у заявителя отсутствует обязанность и право самостоятельно скорректировать суммы налога на добавленную стоимость, в полном соответствии с Налоговым кодексом Российской Федерации ранее принятые к налоговому вычету.

Позиция инспекции противоречит действующему налоговому законодательству.

Налог на добавленную стоимость является косвенным налогом, что предполагает следующий порядок взаимодействия между поставщиком и покупателем: поставщик предъявляет покупателю товаров (работ, услуг) сумму налога на добавленную стоимость, которую последний обязан ему перечислить; поставщик уплачивает исчисленный (предъявленный покупателю) налог на добавленную стоимость в бюджет; покупатель вправе принять к налоговому вычету суммы налога на добавленную стоимость, уплаченные поставщику согласно выставленным счетам-фактурам.

Из материалов дела следует, что общество (покупатель) уплатило ООО «МИШЛЕН Русская компания по производству шин» и ООО «Лемкен-Рус» (поставщикам) налог на добавленную стоимость, предъявленный согласно выставленным обществу счетам-фактурам, и заявило его к налоговому вычету.

Заявителем в материалы дела предоставлены договоры с поставщиками, соглашения о выплате премий, кооперационное соглашение, протоколы согласования сумм премий, книги продаж поставщиков, налоговые декларации по налогу на добавленную стоимость поставщиков за проверяемый период, товарные накладные и счета-фактуры, письма поставщиков об отсутствии корректировок стоимости товаров при выплате премий.

Суд, проанализировав условия договоров поставки, дополнительных соглашений, заключенных ООО «АСТ» с поставщиками товара по правилам статьи 431 Гражданского кодекса Российской Федерации, оценив представленные в материалы дела доказательства, пришел к обоснованному выводу о том, что положения договоров поставок и дилерских соглашений изменение цены поставляемой продукции, либо изменение цены договора для общества не предусматривали, установленные соглашениями премии выплачивались последнему в целях мотивации к увеличению объемов закупаемого товара, соответствующие первичные документы применительно к изменению стоимости поставленных товаров сторонами не оформлялись (изменения в товарные накладные, содержащие сведения о цене товара, не вносились), корректировочные счета-фактуры не выставлялись, поскольку стоимость товара не изменялась, подписанные сторонами протоколы расчета премии не содержат оговорок об изменении цены поставленных ранее товаров.

Инспекция не представила в материалы дела ни доказательств того, что поставщик общества корректировал на сумму выплачиваемых премий налоговую базу, связанную с реализацией товаров покупателю, и выставлял последнему корректировочные счета-фактуры, ни доказательств наличия каких-либо первичных документов, свидетельствующих об изменении стоимости товара с учетом выплаченных премий.

На основании изложенного, суд первой