Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.12.2014 по делу n А53-9947/2014. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

законности и обоснованности вынесения налоговым органом решения о доначислении налогоплательщику налога и пени, арбитражный суд может признать лица взаимозависимыми и по иным основаниям, не предусмотренным пунктом 1 данной статьи, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг). Закрепляющий это правомочие пункт 2 статьи 20 Налогового кодекса Российской Федерации находится в системной связи с пунктом 12 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации, согласно которому при рассмотрении дела суд вправе учесть любые обстоятельства, имеющие значение для определения результатов сделки, не ограничиваясь обстоятельствами, перечисленными в пунктах 4 - 11 той же статьи. Названные положения вытекают из принципов самостоятельности судебной власти и справедливого, независимого, объективного и беспристрастного правосудия (статьи 10 и 120 Конституции Российской Федерации).

Как следует из определения Конституционного Суда Российской Федерации от 04.12.2003 N 441-О, если буквальное значение условий договора не позволяет определить его результаты, суд выясняет действительную общую волю сторон с учетом цели договора, принимая во внимание все соответствующие обстоятельства, включая предшествующие договору переговоры и переписку, практику, установившуюся во взаимных отношениях сторон, обычаи делового оборота и последующее поведение сторон (статья 431 Гражданского кодекса Российской Федерации).

Как уже отмечалось ранее, Инспекцией в ходе проверки была установлена взаимозависимость ООО «ДОМОС» с покупателем имущества гражданкой Рогачкиной Е.А.

Так согласно выписке из ЕГРЮЛ в 2011 г. (в т.ч. на момент подписания договора купли-продажи недвижимого имущества № 21/11/2011 от 21.11.2011 г.) директором ООО «ДОМОС» являлся Шкуренко И.В.,, а на момент проверки одним из учредителей (участников) с долей участия в уставном капитале в размере 37,5 % - Рогачкин П.А., являющийся супругом Рогачкиной Е.А.

Как следует из материалов проверки в 2011 г. Рогачкина Е.А. и ее супруг Рогачкин П.А., будучи зарегистрированными в качестве учредителей либо в качестве руководителя организаций ООО «Руда-Инвест», ООО «Руда - Экспресс», ООО «РостовАвтоДорСтрой» осуществляли постоянную финансово-хозяйственную деятельность в качестве контрагентов ООО «ДОМОС», в том числе по результатам указанной финансово-хозяйственной деятельности кредиторская задолженность ООО «ДОМОС» перед контрагентами ООО «РостовАвтоДорСтрой», ООО «Руда-Инвест», ООО «Руда-Экспресс» в 2011 г. составляла 142 969 211,66 руб. При этом супруги Рогачкины имели доли в уставном капитале ООО «РостовАвтоДорСтрой», в ООО «Руда-Инвест». Руководителем ООО «Руда-Инвест» в 2011 г. являлся Рогачкин П.А. ООО «Руда-Инвест» являлось учредителем ООО «Руда - Экспресс», а супруги Рогачкины в разное время являлись его руководителями и учредителями.

С учетом изложенных обстоятельств и принимая во внимание выводы, изложенные в определении Конституционного Суда Российской Федерации от 04.12.2003 N 441-О, суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о наличии взаимозависимости между обществом и Рогачкиной Е.А., которая могла повлиять на результаты сделки.

Доводы апелляционной жалобы со ссылкой на недоказанность факта взаимозависимости между обществом и Рогачкиной Е.А. отклоняются судебной коллегией, поскольку в силу положений, изложенных в определении Конституционного Суда Российской Федерации от 04.12.2003 N 441-О, арбитражный суд может признать лица взаимозависимыми и по иным основаниям, не предусмотренным пунктом 1 статьи 20 НК РФ, если отношения между этими лицами могут повлиять на результаты сделок по реализации товаров (работ, услуг).

Из материалов настоящего дела следует, что заключая 23.04.2009 г. с ОАО КБ «Центр-инвест» договор на получение кредита в виде кредитной линии с лимитом выдачи, в сумме 30 000 000 руб. и оформляя договор залога недвижимости № 00090246-1з от 23.04.2009 г, ООО «ДОМОС» вместе с банком оценило спорное имущество в сумме 30 000 000 руб.

Вместе с тем общество реализовало указанное имущество Рогачкиной Е.А. за 6 232 000 руб. (в т.ч. НДС - 341 237 руб.), т.е. есть более чем в 4,8 раз меньше оценочной стоимости.

После реализации всего имущества 21.11.2011 Рогачкиной Е.А., общество (арендатор) 14.12.2011 г. заключило с ней (арендодатель) же договор аренды на аренду этого имущества, по которому только за 1 год израсходовало 83,8 процентов от стоимости, полученной за продажу этого имущества.

Суд первой инстанции сделал правильный вывод об искусственном занижении налоговой базы в результате занижения стоимости имущества по сделке с Рогачкиной Е.А.

В соответствии с пунктом 3 статьи 40 Кодекса в случаях, предусмотренных пунктом 2 данной статьи, когда цены товаров, работ или услуг, примененные сторонами сделки, отклоняются в сторону повышения или в сторону понижения более чем на 20 процентов от рыночной цены идентичных (однородных) товаров (работ или услуг), налоговый орган вправе вынести мотивированное решение о начислении налога и пени, рассчитанных таким образом, как если бы результаты этой сделки были оценены исходя из применения рыночных цен на соответствующие товары, работы или услуги.

Рыночная цена определяется с учетом положений пунктов 4 - 11 статьи 40 Кодекса. Пунктами 4 и 5 статьи 40 Кодекса предусмотрено, что рыночной ценой товара (работы, услуги) признается цена, сложившаяся при взаимодействии спроса и предложения на услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях. Рынком товаров (работ, услуг) признается сфера обращения этих товаров (работ, услуг), определяемая исходя из возможности покупателя (продавца) реально и без значительных дополнительных затрат приобрести (реализовать) товар (работу, услугу) на ближайшей по отношению к покупателю (продавцу) территории Российской Федерации или за пределами Российской Федерации. В силу пункта 8 статьи 40 Кодекса при определении рыночных цен товаров, работ или услуг принимаются во внимание сделки между лицами, не являющимися взаимозависимыми (сделки между взаимозависимыми лицами могут приниматься во внимание только в тех случаях, когда взаимозависимость этих лиц не повлияла на результаты таких сделок). При определении и признании рыночной цены товара (работы или услуги) используются официальные источники информации о рыночных ценах на товары, работы или услуги и биржевых котировках (пункт 11 статьи 40 Кодекса).

С целью определения рыночной стоимости реализованного недвижимого имущества, включая земельный участок, сложившейся на момент осуществления сделки (на 21.11.2011г.) 31.10.2013 г. инспекцией в соответствии со ст. 95 НК РФ вынесено постановление № 21 о проведении экспертизы по установлению рыночной стоимости реализованного имущества и земельного участка, расположенного по адресу: ул. Пойменная ,3 г.Ростов-на-Дону.

Согласно результатам экспертизы рыночная стоимость объектов вместе с земельным участком, расположенных по адресу: г.Ростов-на-Дону , ул.Пойменная, 3 по состоянию на 21.11.2011 г. с учетом НДС составляет: административного здания (лит «А») - 11 800 000 руб.; склада (литер «Б») - 7 200 000 руб.; гаража - (литер «Г») - 10 800 000 руб.. Рыночная стоимость земельного участка площадью 16 155 кв.м по адресу : г.Ростов-на-Дону, ул. Пойменная ,3 по состоянию на 21.11.2011 г. с учетом НДС составляет 20 400 000 руб.

Согласно результатам экспертизы, в целях налогообложения налога на прибыль стоимость всех строений с учетом НДС составила 9 400 000 руб. (29 800 000 - 20 400 000) в том числе НДС - 1 433 898 руб. Стоимость всех реализованных объектов без НДС составила 7 966 102 руб.

Суд первой инстанции правомерно отклонил довод общества о том, что представленный отчет оценщика не может быть признан доказательством, свидетельствующим об иной рыночной цене недвижимого имущества, поскольку он не соответствует требованиям ст. 40 и ст. 95 НК РФ, федерального закона от 29.07.1998 № 135 ФЗ «Об оценочной деятельности в Российской Федерации», федеральным стандартам оценки, стандартам и правилам оценочной деятельности, как необоснованный.

Однако, при реализации основных средств общество не воспользовалось принципом разумности при совершении сделки по продаже недвижимого имущества и земельного участка по наиболее выгодной для организации цене для достижения цели погашения задолженности перед контрагентами, установив цену значительно ниже рыночной.

Пунктом 11 статьи 31 Налогового кодекса Российской Федерации предусмотрено право налоговых органов привлекать для проведения налогового контроля специалистов, экспертов и переводчиков.

Порядок проведения экспертизы установлен статьей 95 Налогового кодекса Российской Федерации.

Согласно пункту 1 статьи 95 Налогового кодекса РФ в необходимых случаях для участия в проведении конкретных действий по осуществлению налогового контроля, в том числе при проведении выездных налоговых проверок, на договорной основе может быть привлечен эксперт.

На основании пункта 3 статьи 95 Налогового кодекса РФ экспертиза назначается постановлением должностного лица налогового органа, осуществляющего выездную налоговую проверку, если иное не предусмотрено НК РФ. В постановлении указываются основания для назначения экспертизы, фамилия эксперта и наименование организации, в которой должна быть произведена экспертиза, вопросы, поставленные перед экспертом, и материалы, предоставляемые в распоряжение эксперта.

Из системного толкования статьи 31 и статьи 95 НК РФ следует, что привлечение эксперта является правом налоговых органов. При этом целесообразность проведения экспертизы в ходе выездной налоговой проверки находится в исключительной компетенции налогового органа.

С целью определения рыночной стоимости реализованного недвижимого имущества, включая земельный участок, сложившейся на момент осуществления сделки (на 21.11.2011 г.), 31.10.2013 г. налоговым органом в соответствии со статьей 95 Налогового кодекса РФ вынесено постановление № 21 о проведении первичной экспертизы по оценке стоимости недвижимого имущества, основных фондов.

В соответствии с пунктом 6 статьи 95 Налогового кодекса РФ должностное лицо налогового органа, которое вынесло постановление о назначении экспертизы, обязано ознакомить с этим постановлением проверяемое лицо и разъяснить его права, предусмотренные пунктом 7 настоящей статьи, о чем составляется протокол.

Права, установленные пунктом 7 статьи 95 Налогового кодекса РФ, могут быть реализованы проверяемым лицом при назначении и производстве экспертизы и выражены в возможности заявить отвод эксперту; просить о назначении эксперта из числа указанных им лиц; представить дополнительные вопросы для получения по ним заключения эксперта; присутствовать с разрешения должностного лица налогового органа при производстве экспертизы и давать объяснения эксперту; знакомиться с заключением эксперта.

Вместе с тем Налоговый кодекс РФ не содержит норм, разъясняющих, в какие сроки с момента вынесения постановления с ним должен быть ознакомлен налогоплательщик. Общество было ознакомлено 13.11.2013 г. с постановлением о назначении проведения экспертизы N 21 от 31.10.2013 г., о чем был составлен протокол об ознакомлении проверяемого лица, также обществу были разъяснены его права. При подписании протокола общество не представило заявления и замечания по существу назначенной экспертизы, а также в отношении содержания данного постановления. Следовательго права налогоплательщика, перечисленные в пунктах 6 и 7 статьи 95 Налогового кодекса РФ, налоговым органом соблюдены. Кроме того, проверяемое лицо может свои права реализовать и в процессе производства экспертизы.

Таким образом, указанными в ст. 95 Налогового кодекса РФ правами налогоплательщик может воспользоваться не только при ознакомлении с постановлением о назначении экспертизы, но и уже в ходе ее проведения.

Экспертиза проводилась с 08.11.2013 г. по 22.11.2013 г. Данная экспертиза была проведена ООО «Центр судебных экспертиз по Южному округу», проведение экспертизы было поручено Паруль Анне Сергеевне - эксперту-строителю, Алькину Константину Владимировичу - начальнику отдела оценочных и товароведческих экспертиз.

Эксперты были предупреждены об ответственности за дачу заведомо ложного заключения.

По результатам экспертного исследования составлено заключение № 1097/13 от 22.11.2013 г. оценщиками (экспертами), имеющими профессиональное образование на осуществление оценочной деятельности, квалификации, поэтому данное заключение соответствует предъявляемым критериям, выполнено в соответствии с Федеральным законом от 29.07.1998 г. N 135-ФЗ "Об оценочной деятельности в Российской Федерации", согласно требованиям Федеральных стандартов оценки N 1, 2, 3 утвержденных Приказами Минэкономразвития N 256, 255, 254 от 20.07.2007 г., и составлено на основании методических рекомендаций, руководящих документов для экспертов.

В ходе проверки экспертом проведен фактический осмотр земельного участка и объектов недвижимости. При определении стоимости объекта оценки была определена расчетная величина цены объекта.

Из результатов экспертизы следует, что рыночная стоимость недвижимого имущества с учетом стоимости земельного участка составила - 29 800 000 руб., а в целях налогообложения налога на прибыль стоимость всех строений с учетом НДС составила -9 400 000 руб. (29 800 000 руб. - 20 400 000 руб.), в том числе НДС - 1 433 898 руб. Стоимость всех реализованных объектов без НДС составила 7 966 102 руб.

На основании статьи 12 Закона об оценочной деятельности величина рыночной или иной стоимости объекта оценки, указанная в отчете, составленном по основаниям и в порядке, которые предусмотрены Федеральным законом от 29 июля 1998 г. N 135-ФЗ, признается достоверной и рекомендуемой для целей совершения сделки с объектом оценки, если в порядке, установленном законодательством РФ, или в судебном порядке не установлено иное.

Кроме того, как следует из материалов дела рыночная стоимость спорных объектов недвижимости по результатам экспертного исследования соответствует стоимости этих объектов согласованных обществом в договоре залога недвижимости № 00090246-1з от 23.04.2009 г.

Суд первой инстанции правомерно не принял во внимание, представленное в материалы дела письмо ООО «Международная оценочная компания» от 21.10.2014 № 17, из которого следует, что было проведено маркетинговое исследование рынка недвижимости.

Указанный отчет суд обоснованно расценил как не относимый к материалам налоговой проверки за 2011 год, поскольку составлен в 2014 г и свидетельствует о маркетинговом исследовании, относящемся к 2014 г.

Суд первой инстанции правомерно отклонил довод общества о том, что при вынесении решения инспекцией должен быть применен ФЗ от 18.07.2011 № 227-ФЗ, поскольку изменения, внесенные указанным законом в статьи 20 и 40 Налогового кодекса РФ, применяются с 01.01.2012.

Указанные изменения не улучшают положение налогоплательщика,