Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.03.2009 по делу n А32-2808/2008. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

налоговой инспекции от 17.09.2008г. № 05-18/06952 разъяснения по поводу агентского вознаграждения судом первой инстанции обоснованно не учтены, поскольку согласно указанным разъяснениям налоговая инспекция при расчете агентского вознаграждения исходила из данных главной и кассовой книг общества, где отражены получение обществом денежных средств от предпринимателя Подкопытова А.М. и других организаций за путевки в ДСОЛ «Прометей» и передача части полученных средств Шмурадкину А.Н. Между тем, из указанных проводок не усматривается, сколько путевок реализовано данным лицам, какова цена одной путевки, за какое количество путевок произведены расчеты со Шмурадкиным А.Н., каково агентское вознаграждение по одной путевке или какова разница между покупной и продажной ценой равного количества путевок.

Более того, доводы налоговой инспекции о том, что общество получало в 2005г. агентское вознаграждение от реализации путевок в ДСОЛ «Прометей» не соответствуют фактически обстоятельствам. Так, по данному эпизоду судами установлено, что по договору от 01.04.2005г. (т.8, л.д. 97-98) общество приобрело у предпринимателя Шмурадкина А.Н. санаторно - курортные путевки в ДСОЛ «Прометей» на 2005г., что подтверждено и платежным поручением № 4 от 27.06.2005г., по которому общество по вышеназванному договору перечислило Шмурадкину А.Н. 800 000 рублей (т.8, л.д.99). В последующем, указанные путевки по агентскому договору № 12-03 от 04.05.2005г. (т.9, л.д.37-39) общество  (Принципал) поручало продать ООО «Тетелия» (Агент) по цене 5 590 рублей за 1 штуку. По данному договору, как следует из представленных в материалы дела документов, путевки в количестве 30 штук на сумму 167 700 рублей были реализованы агентом (ООО «Тетелия») ЗАО «Фирме «Нева», что подтверждено отчетом агента № 13 и актом выполненных работ от 30.09.2005г. Согласно указному отчету агента, агентское вознаграждение ООО «Тетелия» за реализацию данных путевок составило 7 800 рублей, обществу по данному договору  перечислено 159 900 рублей (167 700 руб. – 7 800 руб.). Часть путевок общества в 2005г. реализована ООО «Здоровый мир-Анапа» по заключенному с обществом агентскому договору № 05/06 от 05.05.2005г. (т.9, л.д.42-43), в том числе, 26 путевок по цене 5 600 рублей, 27 путевок по цене – 8 000 рублей, 108 путевок по цене 4 800 рублей и 35 путевок по цене – 8 400 рублей за 1 путевку, что подтверждено счетами-фактурами № 20 от 28.06.2005г., № 49 от 01.08.2005г., № 58 от 10.08.2005г., № 54 от 04.08.2005г. и накладными № 20 от 28.06.2005г., № 49 от 01.08.2005г., № 58 от 10.08.2005г., № 54 от 04.08.2005г. (т.9, л.д.44-51).

Суд первой инстанции обоснованно указал, что при этом сделать вывод о том, что путевки, приобретенные обществом у Шмурадкина А.Н., общество передавало на реализацию ООО «Тетелия» и ООО «Здоровый мир-Анапа» по более высокой цене и признать указанную сумму агентским вознаграждением не представляется возможным. Из вышеуказанного договора № 1 от 01.04.2005г. не усматривается, какое количество путевок и по какой цене Шмурадкин А.Н. передал обществу. Следовательно, не представляется возможным установить стоимость 1 путевки по данному договору и установить, на сколько данная стоимость меньше стоимости, по которой путевки передавались ООО «Тетелия» и ООО «Здоровый мир-Анапа». Кроме того, налоговой инспекцией не представлено и доказательств того, что именно путевки, приобретенные у Шмурадкина А.Н., передавались заявителем на реализацию указанным обществам, и что заявитель в указанные период не приобретал путевки в ДСОЛ «Прометей» у других лиц, тогда как заявитель факт перепродажи им путевок в ДСОЛ «Прометей» и получение дохода от перепродажи отрицает.

Таким образом, суд первой инстанции пришел к правомерному выводу о том, что размер агентского вознаграждения общества по операциям по реализации путевок в ДСОЛ «Прометей» налоговой инспекцией не доказан, в связи с чем, доначисление НДС в размере 25 847 руб. на данную сумму произведено налоговой инспекцией необоснованно. При указанных обстоятельствах требования общества о признании недействительным решения налоговой инспекции № 122Д от 26.11.2007г. в части взыскания с общества 25 847 рублей НДС, соответствующих пеней и штрафа подлежат удовлетворению.

При этом судом первой инстанции  дана надлежащая оценка и доводам общества о том, что общество само оказывало услуги по санаторно-курортным путевкам, поэтому оплата, полученная за эти услуги в силу ст. 149 НК РФ, не подлежит обложению НДС.

Основанием для доначисления НДС в 2006г. послужило следующее.

В 2006 году общество по договору с ОУ ВПО «Белгородский университет потребительской кооперации» от 16.05.2006 (т.8, л.д. 84-87) оказывало услуги питания студентам и воспитателям, привлеченным на работу в летний сезон. По данному договору члены сводного студенческого отряда «Виктория» Белгородского университета потребительской кооперации обязывались выполнять работу в периоды с 01.06.2006г. по 15.07.2006г. (1-й поток) и с 16.07.2006г. по 25.08.2006г. (2-й поток). В свою очередь, общество обязывалось помимо оплаты за выполненную работу, предоставлять жилье и обеспечить членам студенческого трудового отряда трёх разовое питание (п. 4 договора).

Факт оказания обществом услуг питания по данному договору подтвержден реестрами физических лиц, которым оказаны услуги в 2006г. обществом (т.8, л.д.88-91). Стоимость использованных продуктов питания составила 385 459 рублей, что подтверждено информацией по питанию сотрудников за 2006г. (т.5, л.д.60-61). Исходя из этого, налоговая инспекция рассчитала стоимость услуг с учетом приготовления пищи и наценки 5 %, заложенной обществом при калькуляции стоимости путевок, которая составила 404 730 рублей. При этом общество не относило стоимость услуг питания к реализации и не исчисляло с них НДС, полагая, что они обусловлены необходимостью обеспечить студентам и воспитателям, привлеченным к работе, нормальные условия труда, поскольку в соответствии с п. 1 ст. 39 НК РФ выплаты, связанные с исполнением работниками налогоплательщика своих трудовых функций, не являются реализацией, а, следовательно, не должны учитываться при исчислении НДС.

Вместе с тем, указанные выплаты должны быть установлены законодательством РФ (заработная плата, компенсационные выплаты за вредные условия труда и т.д.), указаны в коллективном договоре или трудовых договорах. В частности, в соответствии с законодательством РФ в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием работников (суммы денежной компенсации за непредставление бесплатного жилья, коммунальных и иных подобных услуг). Законодательство РФ не предусматривает обязанность работодателя обеспечивать своих работников трёх разовым питанием.

Трудовых договоров или коллективного договора между ОУ ВПО «Белгородский университет потребительской кооперации» и его работниками, которые привлекались к работе обществом, и которыми бы была предусмотрена обязанность Университета обеспечить своих работников трёх разовым питанием обществом ни суду, ни налоговой инспекции представлено не было.

Таким образом, суд первой инстанции обоснованно указал, что данное условие исполнения трудовых функций не было предусмотрено ни законодательством, ни трудовым, ни коллективным договорами. В связи с вышеизложенным, у общества не было оснований для отнесения затрат по обеспечению наемных работников питанием к выплатам, связанным с исполнением данными работниками своих трудовых функций, и исключению данных затрат из налогооблагаемой НДС базы. В этой связи, налоговая инспекция правомерно доначислила заявителю НДС в сумме 72 852 руб. (18 % от 404 730 руб.), соответствующие пени и штраф, поэтому, оснований для признания недействительным решения налоговой в соответствующей части у суда не имеется.

Учитывая вышеизложенное, суд первой инстанции также пришел к правомерному выводу, что налоговая инспекция также обоснованно доначислила обществу НДФЛ в сумме 58 672,07 руб. на указанную сумму (404 730 руб.), единый социальный налог в сумме 117 344,15 руб., страховые взносы на обязательное пенсионное страхований в сумме 63 185,31 рублей, соответствующие пени и штрафы.

При этом суд первой инстанции обоснованно отметил, что при исчислении НДС за 2006г. налоговая инспекция исходила из стоимости услуг питания – 404 730 руб., а при исчислении НДФЛ, единого социального налога и взносов на обязательное пенсионное страховании из стоимости услуг питания – 451 323 руб. Указанное обстоятельство, как пояснил представитель налоговой инспекции в заседании суда первой инстанции, объясняется тем, что при доначислении НДС налоговой инспекцией не учтены услуги питания, оказанные в сентябре 2006г., расчет производился за период май-август 2006г. года, фактически же общество услуги питания оказывало и в сентябре 2006г., и при расчете единого социального налога, НДФЛ и взносов в пенсионный фонд налоговая инспекция исходила из стоимости данных услуг за период май-сентябрь 2006г.

Также обществом в 2006г. нарушение пп.1 п.1 ст. 146 НК РФ и пп.18 п.3 ст. 149 НК РФ не исчислен НДС с доходов от оказания услуг питания, проживания, полученных в кассу общества в сумме 10 640 руб., что подтверждается приходно-кассовыми ордерами № 137, 138, 149, 150, 155 и явилось основанием для доначисления НДС в сумме 1 915 руб.

Суд первой инстанции пришел к правомерному выводу, что оснований для удовлетворения требований общества в указанной части не имеется.

По налогу на прибыль оспариваемым решением обществу  доначислено 2 323 486 руб. налога на прибыль, в том числе за 2005г. – 5 831 руб. и за 2006г. – 2 317 655 рублей.

Основанием для доначисления обществу налога на прибыль за 2005г. в сумме 5 831 руб. послужило следующее. В налоговой декларации по налогу на прибыль за 2005г. (т.9, л.д.118-135) расходы, уменьшающие доходы от реализации, отражены в сумме 149 605 руб. При ведении бухгалтерского учета расходы предприятия отражаются на счетах: 20 «Основное производство. Издержки производства» и 91 «Прочие расходы и доходы предприятия». Так, по счету 20 (т.10, л.д. 115) обществом отражены издержки производства в сумме 117 604,86 рублей, а по счету 91 (т.10, л.д.116) прочие расходы – 18 220 рублей, то есть всего отражены расходы в сумме 135 824,86 руб.

Вместе с тем, общество ни налоговой инспекции во время проверки, ни суду документального подтверждения расходов в сумме 14 300 рублей, отраженных в кредите счета 76 счета 91, не представило. Более того, в своем пояснении в суд от 18.09.2008г. общество пояснило, что не имеет возможности их представить, так как они были утрачены прежним руководством. То есть данные расходы документально не подтверждены.

Кроме того, в кредите счета 69. счета 91 на издержки обществом отнесено 3 890 рублей единого социального налога. Поскольку согласно налоговой декларации по единому социальному налогу для лиц, производящих выплаты физическим лицам за 2005г. (т.10, л.д.117-120), единый социальный налог был исчислен обществом в сумме 1 667 рублей, то отнесение на издержки производства 2 223 руб. по данному налогу произведено обществом необоснованно.

При указанных обстоятельствах суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу, что налоговой инспекцией правомерно исчислены расходы в целях исчисления налога на прибыль за 2005г. в сумме 119 302 рубля (135 835 руб.- 14 300 руб. - 2 223 руб.), налогооблагаемая база по налогу на прибыль за 2005г. в сумме 24 295 рублей (143 597 руб. (доходы, отраженные в декларации) – 119 302 руб.), и правомерно доначислен соответствующий налог в сумме 5 831 руб.

Основанием для доначисления обществу налога на прибыль за 2006г. в сумме 2 317 655 руб. послужило то обстоятельство, что в указанном периоде обществом занижены доходы от реализации путевок на сумму 672 000 руб. и завышены расходы на сумму 10 430 610 руб.

По факту занижения доходов судами установлено следующее. По договору № 1415СН от 06.06.2006г. общество реализовало ОАО «Ижсталь» санаторно-курортные путевки в количестве 100 штук по цене 16 170 руб. за 1 путевку. Общая сумма договора составила 1 617 000 рубля. Факт передачи путевок ОАО «Ижсталь» подтвержден товарными накладными № 12 от 25.07.2006г. (50 путевок) и № 6 от 28.06.2006г. (50 путевок) (т.2, л.д.70-71). На оплату за переданные путевки общество выставило ОАО «Ижсталь» счета-фактуры № 00000055 от 25.07.2006г. и № 00000023 от 28.06.2006г. (т.2, л.д.73-74) на сумму 808 500 рублей каждая. Данные счета-фактуры оплачены платежными поручениям № 2675 от 09.06.2006г. и № 3268 от 13.07.2006г. (т.2, л.д.75-76).

Вместе с тем общество, в составе доходов, полученных от ОАО «Ижсталь» отразило только 945 000 руб., занизив тем самым налогооблагаемую НДС базу по данному эпизоду на 672 000 руб.

В обоснование данного обстоятельства общество ссылается на то, что остальная часть суммы была отнесена обществом на автономную некоммерческую организацию «Республиканский центр туризма и отдыха», в подтверждение чего представило суду акт сверки расчетов по состоянию на 31.12.2006г. (т.3, л.д.55), карточку счета 62 по контрагенту «Ижсталь», справку по реализации санаторно-курортных путевок по карточке счета 62 контрагент «Ижсталь», карточку счета 62 по контрагенту «Республиканский центр туризма», а также справку по реализации санаторно-курортных путевок по карточке счета 62 контрагент «Республиканский центр туризма» (т.2, л.д.59-62). Общество полагает, что доначислением НДС на 672 000 рублей получилось двойное обложение налогом одного и того же дохода.

Судами исследован представленный в материалы дела договор № 22/06 от 31.03.2006г. (т.2, л.д.116-119), заключенный между обществом и Республиканским центром туризма, и установлено, что по данному договору заявитель обязывался реализовать центру санаторно-курортные путевки в количестве 564 штук на общую сумму 3 384 000 рубля. Фактически по данному договору обществом реализовано 326 путевок, что подтверждено актами № 108 от 29.08.2006г., № 20 от 30.06.2006г. и № 39 от 04.08.2006г. (т.2, л.д.120-122). Стоимость данных путевок согласно счетам-фактурам № 154 от 29.08.2006г., № 43 от 30.06.2006г., № 63 от 04.08.2006г. (т.2, л.д.123-125) составила 1 769 400 рублей. Указанная сумма реализации отражена обществом в представленной в обоснование «Продажи» по контрагенту «Республиканский центр туризма». То есть в бухгалтерских регистрах общества отраженна именно та сумма реализации по контрагенту АНО «Республиканский центр туризма и отдыха», на которую фактически произведена реализация ему путевок.

При этом доказательств того, что часть путевок, реализованных ОАО «Ижсталь», возвращена последним обществу и впоследствии вошла в состав тех путевок, которые были реализованы Санаторием Республиканскому центру туризма,