Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 06.02.2009 по делу n А32-8676/2007. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

30 414,75 руб., 2 квартал – 34 014,9 руб., 3 квартал – 29 346,74 руб., 4 квартал – 56 000,79 руб.

Основанием для доначисления НДС 165 836 руб. за 4 квартал 2003г., 647 936,7 руб. за 2004г., 357 016,99 руб. за 2005г., соответствующие пеней и штрафов, послужили выводы проверяющих, изложенные в пунктах 2.1.1., 2.1.6., 2.1.7, 2.2.1., 2.2.6, 2.2.7, 2.3.1., 2.3.6., 2.3.7. акта проверки, в связи с реализацией за безналичный расчет продуктов питания. Объем реализации за безналичный расчет составил 10 963 215,4 руб. На данный объем реализации инспекцией по общепринятой системе налогообложения начислен НДС в сумме 1 170 789,69 руб.

Доначисление НДС в связи с оказанием транспортных услуг (4 квартал 2003г. – 30 591,16 руб.) обществом не оспаривается.

В обоснование своей позиции налоговая инспекция ссылается на статью 346.27 НК РФ в которой дано определение розничной торговли. Так как при реализации товаров покупателям оформлялись накладные и счета-фактуры, то такая деятельность не может быть признана розничной торговлей и подлежит налогообложению в общеустановленном порядке.

В обоснование своей позиции общество ссылается на следующее. Согласно ст. 346.27 НК РФ розничная торговля - это предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами (в том числе за наличный расчет) на основе договоров розничной купли-продажи. В целях гл. 26.3 НК РФ к розничной торговле относится предпринимательская деятельность, связанная с торговлей товарами, как за наличный, так и безналичный расчет по договорам розничной купли-продажи, независимо от того, какой категории покупателей (физические или юридические лица) реализуются эти товары. При этом определяющим признаком договора розничной купли-продажи в целях применения единого налога на вмененный доход является то, для каких целей налогоплательщик реализует товары организациям и физическим лицам: для личного,  семейного, домашнего или иного использования, не связанного с предпринимательской деятельностью, или для использования этих товаров в целях ведения предпринимательской деятельности.

Таким образом, исходя из содержания ст. 492 и 506 ГК РФ следует, что основным критерием, позволяющим отличить розничную торговлю от оптовой, является конечная цель использования приобретаемого покупателем товара. В соответствии со ст. 493 ГК РФ установлено, что договор розничной купли-продажи считается заключенным в надлежащей форме с момента выдачи продавцом покупателю кассового или товарного чека или иного документа, подтверждающего оплату товара.

Таким образом, деятельность по изготовлению и реализации кулинарной продукции организаций общественного питания подлежит переводу на уплату единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности, если эта продукция реализуется для организации общественного питания внутри самого юридического лица, т.е. не связана с извлечением в дальнейшем прибыли. К товарам, реализуемым через розничную торговую сеть, относится также и продукция собственного производства. При этом реализация продукции собственного производства через розничную сеть может являться одним из способов извлечения субъектами предпринимательской деятельности доходов от осуществления деятельности в сфере производства готовой продукции, если покупатели этой продукции по сути, извлекают доходы от продажи ли реализации такой продукции (п. 6 и 7 ст. 346.26 НК РФ), в этом случае учет таких операций подлежит раздельному учету и налогообложению. По, мнению заявителя, такие признаки (извлечение прибыли покупателями продукции заявителя) отсутствуют.

Кроме того, общество указало, что налоговым органом не учтено право общества, предоставленное ст. 171 НК РФ на налоговые вычеты при реализации хлебобулочной и молочной продукции, по которым НДС с оптовой цены обществом оплачен (ОАО «Кубарус-Молоко»).

Также общество указало, что при расчете налога на прибыль не учтены затраты по материально-ответственным лицам. По расчету общества налогооблагаемая база по налогу на прибыль в 2003, 2004, 2005г. отсутствует в связи с превышением затрат над суммой выручки по безналичному расчету.

Суд первой инстанции обоснованно указал, что доводы общества относительно возможности квалификации заключенных сделок как розничной купли-продажи подлежат отклонению ввиду следующего.

В соответствии с абзацем 8 ст. 346.27 НК РФ, введенной в действие Федеральным законом от 24.07.2002г. № 104-ФЗ с 01.01.2003г., устанавливает, что для целей главы 26.3 Кодекса под розничной торговлей понимается торговля товарами и оказание услуг покупателям за наличный расчет, а также с использованием платежных карт.

При этом с 01.01.2006г. введена новая редакция статьи 346.27 НК РФ, согласно которой розничной продажей признается продажа товаров по договорам розничной купли-продажи независимо от формы расчетов.

Согласно Определению Конституционного Суда Российской Федерации от 20.10.2005г. № 405-О включение в понятие розничной торговли безналичной формы расчетов относится к полномочиям законодателя, который, обладая в рамках Конституции Российской Федерации свободой усмотрения в сфере налогового регулирования, с 01.01.2006г. ввел в действие новую редакцию оспариваемой нормы, признающую продажу товаров по договорам розничной купли-продажи в качестве розничной торговли независимо от формы расчетов (Федеральный закон от 21.07.2005 № 101-ФЗ). Однако изменение законодательства не является основанием для применения системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход при розничной продаже товаров с применением безналичной формы расчетов в 2003-2005 годах, так как в этот период действовало четкое указание законодателя о том, что розничной торговлей в целях налогообложения в виде единого налога на вмененный доход является торговля за наличный расчет.

Таким образом, суд первой инстанции при проверке законности решения налоговой инспекции для определения характера осуществляемой деятельности и системы налогообложения правомерно руководствовался критериями, предусмотренными абзацем 8 ст. 346.27 НК РФ в редакции, действовавшей до 01.01.2006г.

Поскольку обществом не оспаривается в проверяемом периоде реализация за наличный расчет на сумму 10 963 215,4 руб. суд первой инстанции обоснованно указал, что вывод налоговой инспекции о необходимости исчисления налогов по общепринятой системе налогообложения является правильным.

При вышеизложенных обстоятельствах суд первой инстанции обоснованно указал, что довод общества о том, что налоговый орган неправомерно не учел право общества на налоговые вычеты в сумме 201 208,03 руб., и право на уменьшение налогооблагаемой базы по налогу на прибыль на сумму затрат 1 696 193,27 руб., относящихся к полученным доходам принимаются судом частично ввиду следующего. Общество представило счета-фактуры и доказательства оплаты НДС на сумму 35 766,57 руб. в 4 квартале 2003г., 65 252,02 руб. – в 2004г. В остальной части наличие права на налоговые вычеты не подтверждено документально.

В суде апелляционной инстанции представители общества данный вывод суда не оспаривали.

Суд первой инстанции правомерно указал, что обществу необоснованно доначислено 357 016,99 руб. НДС за 2005 г., поскольку обстоятельства доначисления этой суммы налоговой проверкой не установлены, в акте отсутствуют, включены в решение без дополнительной проверки.

Суд апелляционной инстанции не принимает довод налоговой инспекции о том, что в приложении к акту выездной налоговой проверки имеется расчет указанной суммы, поскольку налоговый орган ни суду первой, ни суду апелляционной инстанции не предоставил надлежащие доказательства, подтверждающие вручение обществу данного приложения к акту. Вместе с тем, представители общества отрицали получение  приложений к акту выездной налоговой проверки и пояснили, что указанное приложение ими получено по собственной инициативе непосредственно перед обращением в суд.

При указанных обстоятельствах суд первой инстанции пришел к правильному выводу о том, что сумма НДС 458 035,58 руб. (101 018,59 + 357 016,99) доначислена обществу необоснованно, не основано на нормах права и исчисление на эту сумму пеней и штрафа по п. 1 ст. 122 НК РФ.

Судом первой инстанции обоснованно приняты доводы общества о том, что начисление налога на прибыль произведено на весь объем оборота по безналичному расчету без учета того, что при отпуске товара в торговую сеть существовала его отпускная цена, сформированная в процессе основного производства, и с нее исчислен и уплачен налог на прибыль. Фактически налогообложению подлежала только торговая наценка.

При расчете налоговой базы по налогу на прибыль налоговой инспекцией расходы в виде оплаты поставщикам приняты только по Кургоковой А.Ш. в сумме 1 035 853,36 руб.- 2003г.,  4 673 598,25 руб. - 2004г.  На оборот по безналичному расчету Стаценко Н.В. и Ващенко В.Д. налог на прибыль рассчитан от общего оборота без учета затрат, что является нарушением положений ст. 247, 253, 254, 315 НК РФ.

Реестрами накладных, товарно-материальными отчетами подотчетных лиц – Ващенко, Стаценко подтверждается получение товара, реализованного впоследствии по безналичному расчету. Стаценко Н.В. отпускала продукцию: хлебобулочные изделия собственного производства, молочную продукцию, прочие продовольственные товары, в том числе крупы, макаронные изделия, сахар, соль, масло растительное, кондитерские изделия и т.п. детским садам, школам. Ващенко В.Д. отпускала молочную продукцию спецшколе.

За 2003г. по отчетам Стаценко Н.В. и Ващенко В.Д. себестоимость (закупочная цена) продукции, отпущенной по безналичному расчету без НДС составляет: молочная продукция – 166 416,87 руб., прочие товары 21 431,12 руб., хлебобулочные изделия –  211 529,62 руб. Всего сумма затрат, подлежащих включению в расчет налогооблагаемой прибыли составляет 399 377,61 руб. Проверкой установлено занижение налогооблагаемой базы на 277 028,22 руб., следовательно в 2003 г. налоговая база по налогу на прибыль отсутствует.

За 2004г. согласно реестрам накладных на отпуск товара по безналичному расчету по отчетам Стаценко Н.В. и Ващенко В.Д., частично Кургоковой А.Ш. затраты составили: молочная продукция – 188 735,1 руб., в том числе 1 кв. 156 290,29 руб., 2 кв. – 32 444,81руб., прочие продовольственные товары – 23 336,31 руб., в том числе 1 кв. – 9 702,69 руб., 2 кв. –  13 633,62 руб., хлебобулочные изделия – 752 981,16 руб., в том числе 1 кв. – 141 557,54 руб., 2 кв. – 213 235,9 руб., 3 кв. – 205 273,79 руб., 4 кв. – 192 913,93 руб. Итого в затраты 2004г. подлежало включению 965 052,57 руб., в том числе 1 кв. – 307 550,52 руб., 2 кв. – 259 314,33 руб., 3 кв. – 205 273,79 руб., 4 кв. – 192 913,93 руб. Проверкой установлено занижение налогооблагаемой базы на 853 019,01 руб., следовательно, налогооблагаемая база по налогу на прибыль отсутствует.

За 2005г. отпуск продукции по безналичному расчету осуществляла Кургокова А.Ш. Оборот, включенный в налогооблагаемую базу при расчете налога на прибыль составил 2 941 791,65 руб., в том числе 1 квартал – продукты питания 1 833 260,14 руб., хлеб – 145 067,85руб., итого 1 978 327,99 руб., 2 квартал - продукты питания 909 045,7 руб., хлеб – 54 417,96 руб.,  итого – 963 463,66 руб. Налоговой инспекцией приняты расходы только по отпуску продуктов питания в сумме  2 936 627,34 руб., в том числе 1 кв. 1 966 805,04 руб., 2 кв. – 969 822,3 руб. С оборота по реализации хлебобулочных изделий в сумме 1 989 485,81 руб. налог на прибыль исчислен без учета затрат. Затраты по производству (себестоимость) хлебобулочных изделий составили 193 598,9 руб., в том числе 1 кв. 137 268,1 руб., 2 кв. – 56 330,8 руб. Проверкой установлена налоговая база 154 941,49 руб. Таким образом, доначисление налога на прибыль в сумме 37 186 руб. является неправомерным.

Доказательств повторного включения расходов налоговая инспекция суду не представила.

Доначисление налога на прибыль в 2006г. – 21 892 руб. обществом не оспаривается.

Суд первой инстанции обоснованно принял во внимание, что низкий уровень рентабельности связан с реализацией продукции учреждениям дошкольного образования, школам, больницам. При этом общество производило минимальную наценку с учетом реализации продукции, с учетом применения единого налога на вмененный доход, не включая в сумму реализации НДС.

При указанных обстоятельствах суд первой инстанции обоснованно удовлетворил требования общества в части признания недействительным доначисления налога на прибыль 308 398 руб., соответствующей пени.

Суд первой инстанции обоснованно принял доводы общества о том, что к нему неправомерно применена налоговая ответственность за пределами 3-х летнего срока с даты принятия решения. В соответствии с п. 1 ст. 113 НК РФ лицо не может быть привлечено к ответственности за совершение налогового правонарушения, если со дня его совершения либо со следующего дня после окончания налогового периода, в течение которого было совершено это правонарушение, и до момента вынесения решения о привлечении к ответственности истекли три года (срок давности).

Суд первой инстанции пришел к обоснованному выводу о том, что к обществу не может быть применена налоговая ответственность за неполную уплату НДС в 4 кв. 2003г., 1 квартале 2004 г., за неполную уплату налога на прибыль в 2003г. Таким образом, неправомерно применена ответственность по налогу на прибыль – штраф 13 297,4 руб. (пункт 1.1. резолютивной части решения), за неполную уплату НДС в 2003 г. – 121 280 руб., в 1 кв. 2004 г. по эпизодам оптовой и розничной торговли – 27 295,04 руб., по эпизоду транспортных услуг – 7 953,31 руб., по эпизоду неправомерных вычетов по приобретенным и оплаченным товарно-материальным ценностям (п. 5, 6 ст. 169 НК РФ) – 20 509,6 руб.

Учитывая, что доначисление на прибыль за 2003-2005гг. признано судом незаконным, суд первой инстанции обоснованно указал, что решение о привлечении общества к ответственности в виде штрафа  49 190,4 руб. за неполную уплату налога на прибыль в 4 кв. 2003г. и 2004г. следует признать недействительным.

Основанием для доначисления 598 419,01 руб., в том числе 401 953,8 руб. НДС за 4 квартал 2003г., 183 189,71 руб. за 2004г., 13 375 руб. за 2005г., 2 815,74 руб. за 2006г. (оспариваемые суммы) послужили выводы налоговой инспекции, изложенные в пунктах 2.1.7, 2.2.7, 2.3.7, 2.4.7 акта проверки.

По мнению налоговой инспекции, общество неправомерно произвело вычеты по приобретенным и оплаченным товарно-материальным ценностям в связи с тем, что счета-фактуры выставлены с нарушением порядка, установленного п. 5, 6 ст. 169 НК РФ.

Судом первой и апелляционной инстанций установлено, что при выделении ООО «Хлебокомбинат Успенского РайПО» (правопредшественник общества) из состава Успенского Районного Потребительского Общества по состоянию на 01.10.2003г. по акту приема передачи имущества Успенского Районного Потребительского Общества от 26.09.2003г. (т.3, л.д.33) обществу были переданы дебиторская и кредиторская задолженность,