Постановление Пятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 03.03.2010 по делу n А53-10852/2009. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

составило - 54 % (57 121,59*100/105 480,00).

По условиям п.4.1 договора № 110 от 01.01.2005 г. по окончании расчетного периода МУП «Донской» направляет в адрес МУ «ДГХ» результаты расчета фактически отпущенного количества тепловой энергии, что МУП «Донской» было сделано за январь-декабрь 2006 г., МУ «ДГХ» акт не подписывало, то есть данное количество тепла население поселка Донской не получало. МУП «Донской» предъявил к оплате - 57 555,661 Гкал.

Оплату за услуги по теплоснабжению, согласно п.3.3.1 договора № 110, МУ «ДГХ» осуществлял только за фактическое принятое количество тепловой энергии.

Инспекция указала, что, поскольку в 2006 году нормативные потери составляют - 41 %, следовательно, объем приобретаемой тепловой энергии у ОАО «Новочеркасская ГРЭС» не должен превышать - 74101,12 Гкал/год (52 553,99 Гкал*41%+52 553,99 Гкал) и в стоимостном выражении - 33 464,07 тыс. руб. (74 101,12 Гкал*451,60 руб.).

По результатам проверки инспекцией  установлено завышение материальных расходов определяемых для целей налогообложения, в части отнесения на себестоимость не доказанных потерь тепловой энергии в сумме - 14 170,70 тыс.руб. (31 378,88 Гкал*451,60 руб.) и 31 378,88 Гкал/год (105 480 Гкал -74 101,12 Гкал).

Из приведенных расчетов инспекция сделала вывод, что объем приобретаемой тепловой энергии у ОАО «Новочеркасская ГРЭС» в три с половиной раза больше полезного отпуска тепловой энергии для населения п. Донской.

2007 г.

В 2007 году тарифы на отпуск питьевой воды и прием сточных вод на 2007 год утверждены Постановлением РСТ РО № 13/4 от 24.11.2006 г.

Согласно представленной к проверке калькуляции расходы на ремонт и техническое обслуживание оборудования, а также утечка вод при ее транспортировке по водным магистралям в размере составили 25%.

Налоговым органом в ходе проверки было установлено‚ что предприятием на себестоимость отнесено материальных затрат связанных с покупкой питьевой воды и услуг по приему сточных вод сумма в размере - 30 256,60 тыс. руб. (в том числе: вода - 17 655,11 тыс. руб. (1 333,47 тыс. м3* 13,24 руб.) стоки - 12 601,48 тыс. руб.(1 292,46 тыс. м3*9,75 руб.) согласно выставленным счетам-фактурам и актам приемки выполненных работ (услуг).

Согласно заключенному между МУ «ДГХ администрации г. Новочеркасска» и МУП «Донской» договору № 116 от 01.01.2005 г., объем поставляемой питьевой воды и стоков в адрес МУ «ДГХ» ниже на - 53 % от количества приобретаемого объема воды у МУП «Горводоканал».

Предприятием на себестоимость списаны все излишки расходов по воде, в том числе и нормативные - 55,83 тыс. м3 и по сточным водам - 28,43 тыс. м3. Завышение объема покупки составляет - 84,26 тыс. м3.

В связи с чем, налоговый орган пришел к выводу‚ что предприятием отнесены на себестоимость материальные расходы по экономически неоправданным утечкам, не обусловленных технологическим процессом и не доказанных предприятием: по воде на -739,19 тыс. руб. (55,83 тыс. м3* 13,24 руб.), по стокам на - 376,41 тыс. руб. (28,43 тыс. м3* 13,24 руб.) Всего отнесение на себестоимость излишних затрат в сумме - 1 115,60 тыс. руб.

По договору № 57(ОГК-6 03/06-0170) от 20.09.2006 г. объем поставки за период с 01.01.2007 г. по 31.12.2007 г. согласно адресному списку абонентов, получающих тепловую энергию от МУП «Донской», равен - 56 024,07 Гкал.

МУП «Донской» перепродает данную теплоэнергию МУ «ДГХ администрации г. Новочеркасска» по договору № 110 от 01.01.2005 г. Расчетное количество тепловой энергии на отопление объектов жилого фонда составляет - 35 826,25 Гкал в год и горячее водоснабжение в количестве - 6 877,00 Гкал в год. Всего - 42 703,25 Гкал в год.

Налоговым органом в ходе проверки установлено‚ что предприятием на себестоимость отнесена сумма материальных затрат связанных с покупкой тепловой энергии в размере - 41 260,219 тыс. руб. (85 957 Гкал/год*480,01 руб.) согласно актам приема-передачи выполненных работ (оказанных услуг) и выставленным счетам-фактурам.

Из приведенных выше показателей следует, что ОАО «Новочеркасская ГРЭС» выставила к оплате МУП «Донской» счета-фактуры за тепло в гораздо большем объеме. Объем принятой тепловой энергии МУ «ДГХ» и других сторонних организаций составил - 48 614,67 Гкал/год (54 782,89 тыс. руб./1 126,88 руб.) и в стоимостном выражении-54 782,89 тыс. руб., что подтверждается актами сверки количества поданной энергии, актами выполненных работ и произведенной оплаты за январь-декабрь 2007 г.‚ счетами-фактурами.

Так как в 2007 году нормативные потери составляют - 41 %, инспекция сделала вывод, что объем приобретаемой тепловой энергии у ОАО «Новочеркасская ГРЭС» не должен превышать - 68 546,68 Гкал в год (48 614,67 Гкал*41%+48 614,67 Гкал) и в стоимостном выражении -32 903,09 тыс. руб. (68 546,68 Гкал*480,01 руб.).

В виду вышеизложенного, налоговый орган пришел к выводу о неправомерности принятия на расходы материальных затрат сверх установленных нормативов и доначислил предприятию налог на прибыль в размере 4 837 700 рублей‚ в том числе:

за 2005 год в размере 781 610 рублей‚

за 2006 год в размере 2 389 350 рублей‚

за 2007 год в размере 1 666 740 рублей.

Вместе с тем,  налоговый орган необоснованно доначислил налог на прибыль в размере 4 837 700 рублей. Суд первой инстанции, удовлетворяя требования предприятия, обоснованно руководствовался следующим:

Согласно пункту 1 статьи 247 Налогового кодекса Российской Федерации прибылью в целях главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации признаются полученные доходы, уменьшенные на величину расходов, определяемых в соответствии с главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации.

В соответствии с пунктом 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации расходы должны быть экономически обоснованными, документально подтвержденными и произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

При этом расходы в зависимости от их характера, а также условий осуществления и направлений деятельности налогоплательщика подразделяются на расходы, связанные с производством и реализацией, и внереализационные расходы (пункт 2 статьи 252 Кодекса).

Согласно статье 253 Налогового кодекса Российской Федерации расходы, связанные с производством и (или) реализацией, подразделяются на: материальные расходы; расходы на оплату труда; суммы начисленной амортизации; прочие расходы.

Подпунктом 3 пункта 7 статьи 254 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что к материальным расходам относятся технологические потери при производстве и (или) транспортировке.

При этом в данном пункте не содержится указаний на то, что такие расходы принимаются в пределах каких-либо норм. Особенности определения расходов, признаваемых для целей налогообложения, для отдельных категорий налогоплательщиков либо расходов, произведенных в связи с особыми обстоятельствами, устанавливаются положениями главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации.  Однако, Глава 25 Налогового кодекса Российской Федерации не фиксирует для целей налогообложения ограничений при отнесении технологических потерь в состав материальных расходов.

Для включения произведенных материальных затрат, в том числе в виде технологических потерь, в состав расходов при определении налогооблагаемой прибыли необходимы наличие документального доказательства потерь и их обоснованность.

Судом первой инстанции правильно установлено, что фактические затраты по транспортировке воды‚ сточных вод и теплоэнергии предприятием произведены. Предприятие понесло реальные потери при их получении от поставщиков и поставке потребителям, данные затраты для налогоплательщика являются материальными расходами, они обоснованны, документально подтверждены и, следовательно, правомерно включены в расходы при определении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль.

Установлено, что в ходе передачи воды и тепла потребителям происходят их потери, превышающие запланированные, в связи с  изношенностью сетей, в подтверждение чего представлены: акты технического обследования трубопроводов теплосети, на предмет несанкционированного подключения‚ составленные уполномоченным сотрудниками заявителя; тепловые балансы за 2003-2005 годы;   заключение технической экспертизы, по делу № А53-3236/2006-С1-52‚ из которого усматривается‚ что МУП «Донской» действительно несет сверхнормативные потери тепловой энергии; акты, подтверждающие, что предприятие несет потери.

Министерством финансов Российской Федерации в письме N 03-03-04/1/328 от 01.11.2005 разъяснено, что порядок отраслевого урегулирования вопросов разработки и утверждения нормативов технологических потерь при производстве и (или) транспортировке не является предметом ведения законодательства о налогах и сборах.

Исходя из технологических особенностей собственного производственного цикла и процесса транспортировки, налогоплательщик определяет норматив образования безвозвратных отходов каждого конкретного вида сырья и материалов, используемых в производстве. Данный норматив на предприятии может быть установлен, в частности, технологической картой, сметой технологического процесса или иным аналогичным документом, которые являются внутренними документами, не имеющими унифицированной формы.

Из смысла письма Министерства финансов Российской Федерации N 03-03-05/1/218 от 04.08.2007 г. следует, что Налоговым кодексом Российской Федерации не установлено каких-либо особенностей учёта в целях налогообложения технологических потерь для отдельных отраслей экономики. Технологические потери должны учитываться из фактического размера, с учётом их экономической обоснованности и документального подтверждения. При этом о нормативах или ограничениях размера технологических потерь в данном письме не говорится. Потери должны учитываться из их фактического размера.

Налоговый орган не оспаривает факт наличия у предприятия первичных документов‚ актов передачи энергоресурсов‚ наличия счетов-фактур и оплату понесенных расходов.

Определение размера приобретаемых предприятием коммунальных услуг осуществлялось на основании показаний приборов учета (акты проверки и допуска узлов учета). Снятие показаний узлов учета оформлялись соответствующими актами‚ подписываемыми снабжающей организацией (ОАО «Новочеркасская ГРЭС» (ОАО «ОГК-6») или МУП «Горводоканал») и абонентом (МУП «Донской).

Кроме того, приобретение коммунальных услуг в указанных объемах подтверждено материалами встречных проверок, проведенных Межрайонной ИФНС России № 13 по Ростовской области (т. 7 л.д. 3-90).

На основании указанных актов, в адрес заявителя выставлялись счета-фактуры‚ по которым производилась оплата оказанных услуг. Размер технологических потерь фактически понесенных при транспортировке коммунальных ресурсов по принадлежащим предприятию инженерным сетям‚ определялся комиссией в составе сотрудников МУП « Донской» на основании обследования трубопроводов и фиксировался актами на основании которых в последующем производился расчет полезного отпуска услуг (т. 5 л.д. 61-82,85-93).

Изложенные обстоятельства свидетельствуют о правомерности отнесения на затраты расходов связанных с приобретенными энергоресурсами‚ утраченными в процессе дальнейшей реализации. Вместе с тем, налоговым органом не представлено доказательств‚ что приобретенные ресурсы не были утрачены в ходе технологического процесса и в результате изношенности систем‚ а были направлены предприятием на какие-либо иные цели не связанные с его деятельностью.

НДС

Оспариваемым решением инспекции предприятию предложено уплатить НДС в размере 16 607 421 рублей за 2005-1007 годы и 1 квартал 2008 года‚ в том числе:

за 2005 год в размере 1 207 590 рублей;

за 2006 год в размере 3 928 220 рублей;

за 2007 год в размере 1 676 860 рублей;

за 1 кв. 2008 года в размере 9 904 800 рублей.

Отказывая в налоговом вычете, налоговый орган ссылается на то, что потери воды и энергии, превышающие утвержденный процент, являются сверхнормативными потерями и не подлежат принятию к вычету НДС, так как не были реализованы потребителям.

В частности, налоговый орган в своем решении указал‚ что в МУП «Донской» неправомерно отнесло на расходы затраты по перерасходу теплоэнергии и воды (утечка): за 2005 год в размере 20 712,36 тыс. руб., за 2006 год в размере 2075,09 тыс. руб.‚ за 2007 год в размере 9472,73 тыс. рублей.

Поэтому налоговым органом сделан вывод о том, что предприятие в нарушение п. 1, 2 ст. 171 НК РФ необоснованно заявило к вычету НДС.

Указанный вывод подлежит отклонения, так как  материалами дела подтверждается, что предприятие осуществляло покупку воды и энергии у организаций для дальнейшей перепродажи, приобретенные ресурсы оплачены. В связи с тем, что указанные расходы возникали при осуществлении предприятием основной деятельности в целях получения прибыли, НДС по указанным расходам необходимо принимать к вычетам.

Кроме того,  из материалов дела видно, что в 1 квартале 2008 года предприятием были заявлены вычеты по счетам-фактурам‚ которые предприятием не были оплачены.

Налоговый орган не принял суммы налога на добавленную стоимость за 1 квартал 2008 года в размере 9 904 800 рублей в связи с тем‚ что вышеназванные счета-фактуры были выставлены в периоде 2003-2005 годах‚ а поскольку налоговый орган пришел к выводу о неправомерности отнесения на затраты сверхнормативных потерь‚ следовательно, указанные суммы не являются принятыми на учет и являются неправомерными.

Вместе с тем, учитывая вышеизложенные выводы в части принятия сверхнормативных потер для  исчисления налога на прибыль, налоговым органом неправомерно доначисленны суммы налога на добавленную стоимость и не приняты налоговые вычеты.

В силу подпункта 1 пункта 1 статьи 146 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по НДС признается реализация товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации.

В соответствии с пунктами 1 и 2 статьи 171 Налогового кодекса Российской Федерации (далее Кодекс) налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму налога, исчисленную в соответствии со статьей 166 настоящего Кодекса, на установленные настоящей статьей налоговые вычеты.

Вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), а также имущественных прав на территории Российской Федерации либо уплаченные налогоплательщиком при ввозе товаров на таможенную территорию