Постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 06.10.2015 по делу n А05-3290/2015. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

у суда первой инстанции не имелось оснований для удовлетворения требований предприятия в указанной части.

Инспекция в ходе проверки также исключила из состава внереализационных расходов для целей налога на прибыль  за 2011-2012 годы затраты МП «Водоканал»  по аренде квартиры для исполнительного  директора предприятия Карпова А.С.  в размере   84 000 руб. за 2011 год и 84 000 руб. за 2012 год.

К такому выводу налоговый орган пришел с учетом показаний главного бухгалтера (протокол допроса от 17.03.2014 № 09-25/10), пояснившего, что  квартира арендовалась для проживания директора у физического лица в Каргополе-2, а также в связи с отсутствием доказательств оплаты аренды квартиры, непредставлением  предприятием  по уведомлению от 31.01.2014                № 09-25/2 и требованию от 27.02.2014 № 09-25/2664 документов, подтверждающих несение таких расходов.

С  возражениями на  акт  проверки в подтверждение расходов по аренде имущества предприятием представлено дополнительное соглашение от 01.11.2010 о внесении изменений в трудовой договор от 02.02.2009, где                    МП «Водоканал», в лице конкурсного управляющего Шуракова Д.А. (работодатель) заключило соглашение с исполнительным директором Карповым А.С. (работник) о внесении изменений в пункт 5 трудового договора от 02.02.2009  в следующей редакции: «. . . возмещать расходы за наем жилого помещения в г. Няндома в размере 7000 руб.».

Предприятие в ходе рассмотрения дела судами первой и апелляционной инстанции  ссылается   на фактическое несение таких  расходов в указанной сумме и их документальное подтверждение в качестве компенсационной выплаты работнику в рамках трудового договора 7000 руб. ежемесячно в связи с  несением последним расходов  по найму квартиры.

Суд первой инстанции обоснованно не согласился с позицией предприятия.

Исходя из положений статьи  252 НК РФ налогоплательщик при отнесении тех или иных сумм на расходы обязан документально доказать факт несения затрат, их экономическую обоснованность и их связь с производственной деятельностью.

В частности, к расходам в соответствии с пунктом 10 статьи 264 НК РФ отнесены арендные платежи за арендуемое имущество.

Однако факт заключения договора аренды по спорной квартире и его исполнения налогоплательщиком не подтвержден, доказательств использования спорной квартиры в целях проживания и (или) для осуществления производственной деятельности не представлено.

Получение доходов от деятельности с использованием спорной квартиры не доказано.

Предприятием в подтверждение понесенных расходов  представлены копия трудового договора с исполнительным директором Карповым А.С. от 02.02.2009, согласно которому исполнительный директор является единоличным исполнительным органом предприятия и организует выполнение решений и.о. внешнего управляющего; дополнительное соглашение к нему от   01.11.2010, из которого следует, что предприятие обязалось возмещать  исполнительному директору расходы  ежемесячно в размере 7000 руб. за наем  им жилого помещения в  г. Няндоме (том 8, листы 14-18).

Статьей 164  ТрК РФ предусмотрено, что компенсации – это денежные выплаты, установленные в целях возмещения работникам затрат, связанных с исполнением ими трудовых или иных обязанностей, предусмотренных настоящим Кодексом и другими федеральными законами.

Возмещение расходов  по найму жилого помещения в сумме 7000 руб. предприятие производило со счета 91.2 (том  19, листы 48-49). 

Суд первой инстанции правильно отметил, что фактически в представленных  декларациях по налогу  на прибыль за 2011 и 2012 годы предприятие отнесло  на расходы для целей налога на прибыль затраты  по аренде квартиры на сумму 156 405 руб. за 2011год и 84 000 руб. за 2012 год.

Из представленных налоговым органом материалов камеральных проверок названных  деклараций следует, что спорные затраты поименованы предприятием как расходы на аренду квартиры и  отнесены для целей налога на прибыль как внереализационные расходы (том  19, листы 60-76).

Кроме того,  ежемесячные выплаты Карпову А.С.  в размере 7000 руб. не облагались налогом на доходы физических лиц (далее – НДФЛ), что подтверждается  расчетными листками на Карпова А.С. (том 19, листы 48-49) и не оспаривается предприятием.

Как правильно отметил суд первой инстанции, пункт 25 статьи 255                    НК РФ разрешает относить на расходы для целей налога на прибыль другие виды расходов, произведенных в пользу работника, предусмотренных трудовым договором и (или) коллективным договором.

Однако изложенное не исключает общего правила правомерности отнесения на  расходы обоснованных и документально подтвержденных затрат, осуществленных  налогоплательщиком.  

Между тем соответствующих первичных документов, в том числе и подтверждающих фактическое несение Карповым А.С. расходов на наем жилья, предприятием не предъявлено.

Представленные налогоплательщиком справки о средней стоимости одноместного номера в гостиницах г. Няндомы также не подтверждают экономической обоснованности расходов по аренде квартиры и не являются документальным подтверждением несения налогоплательщиком данных затрат.

Доводы апелляционной жалобы предприятия по данному эпизоду были предметом исследования суда первой инстанции и получили надлежащую оценку, с которой апелляционная коллегия согласна.

В ходе проверки налоговый орган также пришел  к выводу о нарушении предприятием пункта 4 статьи 283 НК РФ и о неправомерном при исчислении налога на прибыль включении убытка в размере 1 920 885 руб., полученного налогоплательщиком в 2010 году, и уменьшающего налоговую базу по налогу на прибыль в 2011 году, в связи с непредъявлением первичных документов, подтверждающих убыток в заявленном размере.

Рассматривая требования предприятия в указанной части, суд первой инстанции правомерно руководствовался следующим.

Согласно пункту 8 статьи 274 НК РФ убытком в целях применения              главы 25 «Налог на прибыль организаций»  признается отрицательная разница между доходами и расходами, учитываемыми в целях налогообложения в порядке, предусмотренном главой 25 Кодекса. При этом убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, принимаются в целях налогообложения в порядке и на условиях, определенных в статье 283 Кодекса.

В пункте 1 статьи 283 НК РФ закреплено положение, согласно которому налогоплательщики, понесшие убыток (убытки) в предыдущем налоговом периоде или в предыдущих налоговых периодах, вправе уменьшить налоговую базу текущего налогового периода на всю сумму полученного ими убытка или на часть этой суммы (перенести убыток на будущее).

Налогоплательщики вправе осуществлять перенос убытка на будущее в течение десяти лет, следующих за тем периодом, в котором получен этот убыток (пункт 2 статьи 283 названного Кодекса).

Таким образом, при исчислении налога на прибыль налогоплательщикам предоставлено право учесть убыток при исчислении налога при условии соблюдения установленных законом требований. К их числу пунктом 4                        статьи 283 НК РФ отнесена обязанность налогоплательщиков хранить документы, подтверждающие объем понесенного убытка в течение всего срока, когда он уменьшает налоговую базу текущего налогового периода на суммы ранее полученных убытков.

Убыток представляет собой финансовый результат хозяйственной деятельности организации, на размер которого влияет сумма произведенных в налоговом периоде расходов, учитываемых при определении налогооблагаемой прибыли в случае соответствия их требованиям, перечисленным в статье 252 НК РФ. Расходы должны быть обоснованными и документально подтвержденными, произведенными для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Порядок документального оформления затрат был установлен действующим в проверяемый период Законом № 129-ФЗ и предполагал обязательное оформление всех хозяйственных операций, проводимых организацией, оправдательными документами, которые служат первичными учетными документами, на основании которых ведется бухгалтерский и налоговый учет.

Суд первой инстанции правильно отметил, что поскольку возможность учесть суммы убытка носит заявительный характер и на налогоплательщика возложена обязанность доказать их правомерность и обоснованность, то при отсутствии документального подтверждения убытка соответствующими документами, включая первичные учетные документы, в течение всего срока, когда он уменьшает налоговую базу на суммы ранее полученного убытка, налогоплательщик несет риск неблагоприятных налоговых последствий.

Указанная позиция нашла отражение в постановлении Президиума  Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации  от 24.07.2012 № 3546/12.

В рассматриваемом случае налоговым органом установлено и обществом не оспаривается, что налогоплательщиком в нарушение подпункта 8 пункта 1 статьи 23 НК РФ не исполнена обязанность по обеспечению сохранности в течение четырех лет бухгалтерских документов и документов налогового учета, подтверждающих осуществление расходов. Данный вывод подтверждается и показаниями главного бухгалтера Шарковой И.М. (протокол допроса от 29.04.2014 № 09-25/44) о том, что бухгалтерские документы и бухгалтерская программа не были восстановлены по причине нецелесообразности, так как  в отношении МП «Водоканал» проводится  процедура банкротства.

Предприятие при рассмотрении дела судами  первой и апелляционной инстанции ссылается на то, что получения  убытка в 2010 году подтверждается  налоговой декларацией по налогу на прибыль  за 2010 год, по  которой проведена камеральная налоговая проверка, что подтверждается актом камеральной проверки  от 10.07.2012 № 08-33/3/462 (том 16, листы 101-104),  никаких возражений  и  исключений  из расходов суммы убытка инспекция не приводила.

Вместе  с тем, как правильно отметил суд первой инстанции, 2010 год в  проверяемый период при выездной проверке  не входит, а при проведении камеральной проверки НК РФ предоставляет  налоговому органу ограниченные полномочия по истребованию у налогоплательщика первичных документов (пункт 7 статьи 88 НК РФ).

 Помимо того, из положений статьи 283 НК РФ следует, что списание убытка (части убытка) возможно только при наличии первичных документов, подтверждающих полученный финансовый результат.

Решение по камеральной налоговой проверке налоговой декларации  не является документом, подтверждающим правомерность учета убытков, поскольку не содержит анализа первичных документов.

При этом НК РФ не предусматривает прекращения указанной обязанности по хранению документов после проведения налоговой проверки.

Таким образом, налогоплательщик не вправе подтвердить убытки за предыдущие налоговые периоды, представив только налоговые декларации и не сопроводив их подтверждающими первичными документами.

С учетом изложенного  инспекция  правомерно отказала предприятию в переносе убытка на 2011 год. Соответствующие суммы налога на прибыль, пени и штраф по пункту 1 статьи 122 НК РФ начислены обоснованно.

В ходе проверки налоговый орган пришел к выводу о необоснованном отнесении предприятием  на расходы затрат   на  выплату вознаграждения привлеченным конкурсными управляющими для осуществления банкротства предприятия специалистов  в суммах 1 380 000 руб. за 2011 год и                                1 242 000 руб. за 2012 год, поскольку такие расходы признаны судом неправомерными и экономически необоснованными.

В материалах дела усматривается, что 28.12.2012  в Арбитражный суд Архангельской области по делу о банкротстве МП «Водоканал»                          (дело № А05-6484/2008) налоговым органом  направлены заявления о признании необоснованным привлечения конкурсными управляющими Кривоноговым Д.А. и Шураковым Д.А. следующих лиц: Карпова О.Л., Дудоладова К.Ю., Земцовской О.Н. и о взыскании с арбитражных управляющих 1 446 690 руб. и  2142 914 руб. соответственно.

Определениями Арбитражного суда Архангельской области от 01.03.2013 по делу № А05-6484/2008 признано необоснованным привлечение конкурсными управляющими Кривоноговым Д.А. и Шураковым Д.А. следующих лиц: Карпова О.Л., Дудоладова К.Ю., Земцовской О.Н.  и взыскано с арбитражных управляющих в пользу МП «Водоканал» 1 620 810 руб. и                    2 142 914  руб. соответственно.

Суды апелляционной и кассационной инстанций подержали позицию суда первой инстанции, в удовлетворении требований конкурсных управляющих отказано.

Постановлениями ВАС РФ от 16.09.2013 № ВАС-124/11 в передаче дела № А05-6484/2008 Арбитражного суда Архангельской области в Президиум ВАС РФ для пересмотра в порядке надзора определений первой инстанции от 01.03.2013, постановлений Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.04.2013 и постановлений Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 29.07.2013 и 30.07.2013 отказано.

Арбитражным судом в рамках дела о банкротстве № А05-6484/2008 признано  необоснованным привлечение  конкурсными управляющими специалистов для обеспечения своей деятельности по банкротству предприятия. При этом в определениях суда от 01.03.2013 в рамках названного дела указано, что необоснованное привлечение специалистов влечет необоснованное расходование денежных средств должника. 

Кроме того, судом отмечено, что управляющие не доказали, что привлеченные специалисты фактически выполняли  по заключенным с ними  трудовым  договорам какие-либо работы.

Следовательно, у  предприятия  отсутствовали в соответствии со статьей 252 НК РФ правовые  основания для отнесения на расходы затрат на выплату вознаграждения привлеченным специалистам, поскольку указанные затраты экономически неоправданны.

Доводы предприятия относительно возврата в 2013 году  конкурсными управляющими взысканных с них сумм по исполнительным листам суда  и включения предприятием в состав внереализационных доходов 2013 года правомерно не приняты во внимание, поскольку 2013 год в проверяемый период не входит и, кроме того, данное обстоятельство  не опровергает вывод налогового органа о необоснованности понесенных в 2011 и 2012 году указанных выше расходов.

С учетом изложенного  суд обоснованно признал правомерным доначисление налога на прибыль организаций в связи с исключением из состава расходов сумм по выплате заработной платы привлеченным лицам в размере 1 380 000 руб. и 1 242 000 руб.

Предприятие в апелляционной жалобе также ссылается на то, что фактически суд первой инстанции при рассмотрении настоящего спора оценил экономическую целесообразность принятых предприятием решений, касающихся его хозяйственной деятельности, тем самым  вышел за пределы предоставленных ему полномочий.

С такой позицией апелляционная коллегия не может согласиться, поскольку судом  первой инстанции при вынесении оспариваемого предприятием решения были оценены выводы налогового органа, изложенные в решении от 10.07.2014  № 09-25/14,  а также  заявленные