Постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 10.03.2015 по делу n А05-8629/2014. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

 за указанные периоды.

В ходе проверки установлено, отражено в решении налогового органа от 31.12.2013 № 09-13/340, и не оспаривается заявителем, что  он арендовал у  ООО «Мост-Т» и ООО «ТК «Московский» складские и офисное помещения (находящееся в складском помещении), расположенные по адресу:                     г. Архангельск, пр. Ленинградский, д. 382, корп. 1,  и по адресу: г. Архангельск,   пр. Московский, д.10.

При этом общество осуществляло оптовую торговлю со складов и розничную торговлю через магазины (продукты питания и алкогольная продукция).

При определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций в составе косвенных расходов ООО «Дунай»  учтена стоимость аренды складских и офисного помещений  без разделения по видам деятельности, облагаемых по общей системе налогообложения и ЕНВД.

Проанализировав представленные обществом в ходе проверки карточки счета 41.1 «Товары на складах» за 2010-2011 годы (регистр отражает движение товаров на складах и содержит группировку бухгалтерских проводок по хозяйственным операциям помесячно), а также первичные документы,  инспекция пришла к выводу о том, что приобретаемые обществом товары доставлялись на склад, хранились на складе  и отпускались со склада не только для реализации оптовым покупателям (бухгалтерская проводка  Дебет счета 62 «Расчеты с покупателями» Кредит счета 41.1 «Товары на складах), но и для продажи в розничной торговле  (бухгалтерская проводка Дебет счета 79 «Внутрихозяйственные расчеты» Кредит «Товары на складах»), а именно в магазинах № 2 и  № 4 пос. Пинега Архангельской области.

Факт доставки и хранения товаров на склад, по мнению налоговой инспекции также подтверждается  товарными накладными по форме                          № ТОРГ-12 за 2010 и 2011 годы, в которых указан  в качестве получателя  груза ООО «Дунай» и  его адреса: г. Архангельск, пр. Московский, д.10, корпус склада № 14, и  г. Архангельск, пр. Ленинградский, д. 382, корп.1, строение 1.

Помимо того, опрошенный в качестве свидетеля заместитель директора по коммерческим вопросам ООО «Дунай» (середины июня по август 2010 года) Ленко В.Ю., показал, что продукты для отправки в  пос. Пинега Архангельской области  складировались на складе, расположенном по адресу: г. Архангельск,  пр. Ленинградский, д.382, корп.1, стр.1.  (протокол допроса свидетеля от 21.10.2013 № 09-13/792; том 4, л.110-115).

С учетом реализации товаров со склада как в оптовой торговле, так и в розничной, с учетом пункта 1 статьи 272 НК РФ инспекция произвела  расчет затрат по соответствующим  видам деятельности, по результатам которого из расходов,  уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль за 2010 год, исключены затраты, относящиеся к деятельности,  облагаемой ЕНВД,  в размере 1 260 944 руб., в том числе затраты по аренде склада и офисного помещения в сумме  930 327 руб.;  расходы по оплате труда лиц и отчислений во внебюджетные фонды - 330 667 руб. (относительно работников занятых как в оптовой торговле, так и розничной торговле); за 2011 год в сумме                            812 076 руб.  (из них 512 644 руб. - аренда и 299 432руб. - оплата труда).

Исключение из состава затрат, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, расходов связанных  с деятельностью, облагаемой ЕНВД,  повлекло увеличение налоговой базы по налогу на прибыль за 2010 год на                   1 260 944 руб. и за 2011 год на 812 076 руб.

К  расходам, связанным с производством и реализацией, в силу подпункта 1 пункта 1 статьи 253 НК РФ отнесены расходы, связанные с изготовлением (производством), хранением и доставкой товаров, выполнением работ, оказанием услуг, приобретением и (или) реализацией товаров (работ, услуг, имущественных прав).

В пункте 10 статьи 274 НК РФ установлено, что налогоплательщики, применяющие в соответствии с настоящим Кодексом специальные налоговые режимы, при исчислении налоговой базы по налогу не учитывают доходы и расходы, относящиеся к таким режимам.

В абзаце четвертом пункта 1 статьи 272 НК РФ установлено, что расходы налогоплательщика, которые не могут быть непосредственно отнесены на затраты по конкретному виду деятельности, распределяются пропорционально доле соответствующего дохода в суммарном объеме всех доходов налогоплательщика.

В силу подпункта 6 пункта 2 статьи 346.26 НК РФ система налогообложения в виде ЕНВД может применяться по решениям представительных органов муниципальных районов, городских округов, законодательных (представительных) органов государственной власти городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга в отношении розничной торговли, осуществляемой через магазины и павильоны с площадью торгового зала не более 150 квадратных метров по каждому объекту организации торговли. Для целей главы 26.3 НК РФ розничная торговля, осуществляемая через магазины и павильоны с площадью торгового зала более 150 квадратных метров по каждому объекту организации торговли, признается видом предпринимательской деятельности, в отношении которого единый налог не применяется.

Пунктом 4 этой же статьи установлено, что уплата организациями единого налога предусматривает их освобождение от обязанности по уплате налога на прибыль организаций (в отношении прибыли, полученной от предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом), налога на имущество организаций (в отношении имущества, используемого для ведения предпринимательской деятельности, облагаемой единым налогом).

Согласно пункту 7 статьи 346.26 НК РФ налогоплательщики, осуществляющие наряду с предпринимательской деятельностью, подлежащей налогообложению в виде ЕНВД, иные виды предпринимательской деятельности, обязаны вести раздельный учет имущества, обязательств и хозяйственных операций в отношении предпринимательской деятельности, подлежащей налогообложению ЕНВД, и предпринимательской деятельности, в отношении которой налогоплательщики уплачивают налоги в соответствии с иным режимом налогообложения.

Одно из последствий неведения такого учета предусмотрено пунктом 9 статьи 274 НК РФ, согласно которому расходы организации (предпринимателя) в случае невозможности их разделения между видами деятельности определяются пропорционально доле доходов от деятельности, облагаемой ЕНВД, в общем доходе организации (предпринимателя) по всем видам деятельности.

Общество, как при рассмотрении дела судом первой инстанции, так и в апелляционной жалобе,  ссылается на отсутствие  оснований для распределения расходов по аренде складских помещений и офиса, поскольку приобретаемые товары при их доставке поставщиками на склад, фактически на складе не хранились, а перегружались на территории склада в другой транспорт и сразу же направлялись в магазины пос. Пинега Архангельской области.

Вместе с тем,  в  силу пункта 1 статьи 54 НК РФ налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

Правила формирования в бухгалтерском учете информации о товарах установлены Положением по бухгалтерскому учету «Учет материально-производственных запасов» ПБУ 5/01, утвержденным приказом Минфина России от 09.06.2001 № 44н, Методическими указаниями по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов, утвержденными приказом Минфина России от 28.12.2001 № 119н.

Отражение в бухгалтерском учете операций, связанных с приобретением (получением), продажей и иным выбытием товаров, производится в соответствии с инструкцией по применению плана счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденной приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94н.

При этом,  из представленных обществом  карточек счета 41.1 за 2010 и  2011 годы  следует, что движение товаров со складов в розничные магазины пос. Пинега  обществом велось именно по субсчету 41.1 «Товары на складах» в корреспонденции со счетом 79 «Внутрихозяйственные расчеты» (субсчет 79.2 «Расчеты по текущим операциям»).

В представленных в материалы дела регистра бухгалтерского учета усматривается, что каждая бухгалтерская проводка Дебет счета 41.1 - Кредит счета 79.2 подтверждается первичным документом о передаче товаров в порядке внутрихозяйственных расчетов: со складов в магазины пос. Пинега.

Таким образом, как правильно отметил суд первой инстанции, в рассматриваемом случае самим  ведением  учета подтверждается отгрузка обществом товаров в розничные магазины именно  со складов.

Проанализировав в соответствии со статьей 71 АПК РФ представленные в дело доказательства, суд первой инстанции правомерно согласился с выводом налогового органа  о том, что общество использовало арендованные складские помещения для хранения товаров, которые  реализовывало как в оптовой, так и в розничной торговле.

Доводы заявителя о том, что поступившие товары сразу же перегружались в другие автомобили и направлялись непосредственно в магазины пос. Пинега Архангельской области, материалами дела не подтверждены.

Так как  исключение из состава затрат уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль, расходов связанных с деятельностью облагаемой ЕНВД (за 2010 год в размере 1 260 944 руб. за 2011 год -  812 076 руб.),    повлекло увеличение налоговой базы по налогу на прибыль за 2010 год  на  1 260 944 руб. и за 2011 год  на  812 076 руб., то является правильным вывод суда о              том, что обществом за 2011 год неправомерно отражен убыток в размере 361 826 руб.

Поскольку в ходе рассмотрения дела судом первой инстанции                      ООО «Дунай» представлены дополнительные документы в подтверждении права на применение положений об уменьшении налоговой базы по налогу на прибыль за 2010 - 2012 годы на сумму убытка полученного в 2008 году в размере 1 676 856 руб., то во исполнение определения суда от 13.10.2014 налоговый  орган  представил в дело письменные пояснения от 14.11.2014 по результатам проверки документов представленных обществом в подтверждении убытка 2008 года (том 44, л.д. 3-13).

Проанализировав представленные обществом документы, в том числе и регистры бухгалтерского учета,  налоговый орган также пришел к выводу о том, что товары, которые  были отпущены со складов, расположенным по указанным выше адресам, отпускались для реализации через объекты розничной торговли (магазины) в пос. Пинега Архангельской области, доставлялись на арендуемые склады и хранились на арендуемых складах. В связи с этим установил, что общество неправомерно включило в расходы по налогу на прибыль за 2008 год затраты относящиеся к специальному налоговому режиму (ЕНВД) в размере 1 145 713 руб., в том числе 581 871 руб. расходов  по аренде складских и офисного помещений и  563 842 руб.  расходов  по оплате труда (включая ЕСН).

Кроме того, в ходе проверки дополнительно представленных доказательств, инспекцией установлено, что в нарушении пункта 1 статьи 252, пункта 10 статьи 274, пункта 1 статьи 272  НК РФ, при определении налоговой базы по налогу на прибыль за 2008 год обществом  в составе внереализационных расходов неправомерно учтены расходы в сумме                    218 537 руб., в том числе 184 829 руб.  процентов за пользование заемными средствами и 33708 руб. по оплате услуг банка.

Из представленных пояснений следует, что в 2008 году общество пользовалось заемными средствами на основании заключенных договоров с ОАО АК Сбербанк России: долгосрочные кредиты от 30.08.2006                                № 8637/0/06511, от 23.05.2007 № 8637/0/7296, от 04.10.2007 № 8637/0/07579, от 16.07.2006 № 8637/0/08338. Краткосрочные кредиты: генеральное соглашение об овердрафтных кредитах от 06.11.2007 № 9637/0/07644, от 07.11.2008 № 8637/0/08534.

Расходы в виде процентов по долговым обязательствам отражены обществом в регистре учета «Доходы и расходы ООО «Дунай» в составе внереализационных расходов за 2008 год в сумме 417 598 руб., расходы по услугам банка в сумме 76 160 руб.

Поскольку денежные средства использовались обществом для приобретения товаров реализованных как по общей системе налогообложения, так и в деятельности, облагаемой ЕНВД (розничная продажа), налоговая инспекция правомерно распределила названные расходы по видам деятельности.

Сумма расходов по деятельности, облагаемой ЕНВД, составившая                  218 537 руб., подлежит исключению из состава внереализационных расходов.

Согласно произведенному налоговым органом расчету финансовых результатов с учетом вышеизложенных обстоятельств, сумма убытка общества за 2008 год составила 312 606 руб. Сумма неперенесенного убытка на конец 2008 года - 528 421 руб.

При этом в налоговой декларации по налогу на прибыль за 2009 год, налоговая база по налогу на прибыль в размере 324 640 руб., уменьшена обществом на убытки прошлых лет: за 2002 год – 185 633 руб.; за 2003 год – 30 182 руб.; за 2006 год  –  240 494 руб.; за 2007 год -1 347 279 руб.; за 2008 год- 1 676 856 руб.

Поскольку обществом утрачены первичные документы относительно убытка полученного  за 2006 год (240 494 руб.) и за 2007 год (1 347 279 руб.), то оно вправе уменьшить налоговую базу по налогу на прибыль за 2009 год в размере 324 640 руб., на  убытки прошлых лет в сумме 528 421 руб. (за 2002 год – 185 633 руб.; за 2003 год – 30 182 руб.; за 2008 год- 312 606 руб.).

Таким образом, сумм  неперенесенного убытка на конец 2009 года составляет  203 781 руб. (528 421 руб. - 324 640 руб.). Следовательно, общество вправе уменьшить налоговую базу по налогу на прибыль за 2010 год в размере 533 969 руб., исчисленную на сумму убытка предыдущих лет,  в размере                       203 781 руб. Налоговая база составит 330 188 руб.(533 969 руб.-203 781 руб.).

С учетом исключения  расходов в сумме 1 260 994 руб. из состава затрат, уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль за 2010 год,  относящихся к деятельности, облагаемой ЕНВД,  и увеличения  налоговой базы  по налогу на прибыль на указанную сумму, сумма налога на прибыль составит                        318 236 руб. (330188 руб.+ 1 260 994 руб. х 20%).

Расчет общества, касающийся   суммы 21 765 руб. и относящейся, по его мнению, к размеру убытков 2008 и 2009 года, не принимается апелляционной инстанцией, как противоречащий изложенным выше нормам права и являющийся арифметически неверным.

При таких обстоятельствах, суд первой инстанции правомерно удовлетворил требования заявителя о признании недействительным решения налогового органа от 31.12.2013 № 9-13/340 только  в части доначисления налога на прибыль за 2010 в сумме 40 756 руб., соответствующей сумме пени и штрафа.

Доводы апелляционной жалобы основаны на неверном толковании норм действующего законодательства и, по существу, сводятся к переоценке обстоятельств дела и подтверждающих данные обстоятельства доказательств.

Данные доводы не опровергают выводов суда первой