Постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 12.08.2014 по делу n А13-1600/2013. Отменить решение, Принять новый судебный акт (п.2 ст.269 АПК)

товарно-материальным ценностям, работам, услугам, имущественным правам,  по которым выполнены условия, позволяющие получить вычет по входящему НДС;

б) разделение входящего НДС, относящегося к отгрузке товаров, работ, услуг, имущественных прав, облагаемых по ставке 18 % и 0 %, производится пропорционально выручке от реализации, приходящейся согласно данным бухучета в отчетном квартале на реализацию данных товаров, работ, услуг, имущественных прав. Выручка определяется без учета НДС;

в) сумма НДС, подлежащая вычету по операциям реализации товаров (работ, услуг) с применением налоговой ставки 0 % определяется как сумма входящего НДС (согласно пункту «б») по данным операциям, умноженная на процент реального экспорта за отчетный период.

Процент реального экспорта определяется из соотношения экспортной выручки за отчетный период (определяемой по моменту перехода права собственности), по которой имеются документы, подтверждающие право применения налоговой ставки 0 %, и общей суммы экспортной выручки за отчетный период.

Как усматривается в материалах дела, общество определяло налоговые вычеты, приходящиеся на экспортные операции и операции на внутреннем рынке, пропорционально выручке, полученной от соответствующих операций в общем объеме выручки.

В данном случае существенным условием признания выручки в бухгалтерском и налоговом учете является момент перехода права собственности на товар. Из условий договоров, заключенных заявителем с его контрагентами, право собственности на продукцию переходит к покупателю в момент подписания акта приема-передачи.

Из пояснений заявителя и представленных им расчетов  (том 13, листы  97 – 98) следует, что общество применяло метод расчета доли экспортной выручки пропорционально общей суммы выручки от продажи продукции за налоговый период. В дальнейшем получившаяся пропорция умножена на сумму НДС по приобретенным за данный период товарно-материальным ценностям (работам, услугам). Условием признания выручки являлся момент перехода права собственности на продукцию, в качестве которого общество расценивает подписанный покупателем акт приема-передачи лесопродукции. В результате этого, по мнению общества, определяется сумма «входного» НДС, непосредственно относящаяся к продукции, реализованной на экспорт в конкретном налоговом периоде. Данная сумма «входного» НДС принималась заявителем к вычету в следующем налоговом периоде с пакетом документов, обосновывающим применение налоговой ставки 0 %, предусмотренным статьей 165 НК РФ.

Расчет «входного» НДС, заявленного к вычету по операциям поставок на экспорт за 2008-2010 годы, составленный обществом, имеется в материалах дела (том 11, листы 5 – 16).

Судом первой инстанции установлено, что общество определяло процентное соотношение «входного» НДС, относящегося к экспортным операциям, исходя из пропорции выручки по экспортным операциям и операциям по внутреннему рынку, определяемой по моменту перехода права собственности в этом же периоде, а не по моменту отгрузки, как это предусмотрено пунктом 1 статьи 167 НК РФ. Такой способ расчета влечет предъявление «входного» НДС по приобретенным товарно-материальным ценностям в более поздние периоды, чем произошла отгрузка, переход права собственности по которой лежит в основе расчета общей суммы выручки от продажи товаров за налоговый период.

В связи с этим суд пришел к обоснованному выводу о том, что в таком случае определенная обществом пропорция приводит к искажению доли «входного» НДС, распределяемого по операциям, облагаемым по разным налоговым ставкам.

При таких обстоятельствах следует признать, что применяемая заявителем учетная политика не соответствует положениям главы 21 НК РФ, поскольку позволяет ему предъявлять к вычету по операциям реализации товаров на экспорт НДС за материальные ресурсы, которые оплачены обществом поставщикам и приняты им к учету уже после вывоза товаров в режиме экспорта. Между тем, как установлено ранее в настоящем постановлении, такие материальные ресурсы не могут считаться приобретенными для осуществления операций, уже завершенных на момент приобретения таких ресурсов.

Из системного толкования положений статей 164, 166, 171, 172, 173              НК РФ следует, что налогоплательщик не только обязан определить и отразить в декларации налоговую базу и налог по операциям реализации товаров, облагаемых налоговой ставкой 0 %, но и не может уменьшить указанную в этой декларации сумму налога на те вычеты, которые не относятся к товарам (работам, услугам), приобретенным для осуществления операций, включенных в данную декларацию.

С учетом изложенного вывод налогового органа в оспариваемом решении о преждевременном заявлении обществом налогового вычета по НДС в отношении товара, реализуемого на экспорт, о несоответствии учетной политики общества положениям НК РФ, является правильным.

Вместе с тем апелляционная инстанция не может согласиться с тем, что примененная налоговым органом методика определения доли экспортной выручки для распределения «входного» НДС соответствует положениями главы 21 НК РФ в силу следующего.

В силу части 1 статьи 65 и части 5 статьи 200 АПК РФ обязанность по доказыванию обоснованности оспариваемого ненормативного акта, принятого государственным органом, и его соответствия закону и иному нормативному правовому акту возлагается на соответствующий орган.

Анализ методики, примененной инспекцией в оспариваемом решении, на отдельном примере приведен в таблице 7 к дополнительным пояснениям общества к апелляционной жалобе от 10.04.2014 (том 14, листы 37 – 39, 46).

Как следует из расчетов доли экспортной выручки для распределения «входного» НДС по налоговым периодам за 2008-2010 годы (том 12, листы 73 – 117) и пояснений представителей налогового органа, данных в суде апелляционной инстанции, при определении выручки по экспорту для расчета пропорции распределяемого НДС в конкретном налоговом периоде (квартале) инспекция использовала сведения, содержащиеся в книгах покупок общества, в грузовых таможенных декларациях о помещении товаров под таможенный режим экспорта, отгруженных в предыдущем налоговом периоде, по которым по итогам последующего квартала (кварталов) собран полный пакет документов, предусмотренный статьей 165 НК РФ. К этим данным инспекция применила сведения об объеме товара, помещенного по этим грузовым таможенным декларациям в режим экспорта и фактически принятого покупателем в последующих налоговых периодах по актам приема-передачи, а также курсы валют, существовавшие на дату помещения товара под таможенный режим и на дату перехода права собственности на товар, которые уже были известны налоговому органу на дату проведения проверки. Письменные пояснения инспекции по расчетам неправомерно заявленных вычетов содержатся в материалах дела (том 13, листы 99 – 122).

Доначисляя сумму налога по итогам проведенной проверки, контролирующий орган обязан установить действительную налоговую обязанность общества исходя из совокупности всех элементов налогообложения, составляющих налогооблагаемую базу по спорному налогу, с учетом специфики деятельности налогоплательщика.

Фактически по каждому спорному налоговому периоду инспекция определила, какое количество лесопродукции было отгружено (помещено под таможенный режим) обществом в конкретном налоговом периоде (квартале), по которому собран полный пакет документов в соответствии с требованиями статьи 165 НК РФ, установила период, когда было приобретено сырье для изготовления этого количества продукции и отнесла количество и стоимость отгруженного товара, рассчитанную по курсам валют на дату перехода права собственности на товар, в тот налоговый период, в котором приобретено сырье, использованное для изготовления лесопродукции.

Между тем из пояснений инспекции не усматривается, что при определении выручки общества для расчета пропорции по НДС, подлежащего вычету за конкретный налоговый период (квартал), учтена выручка от операций, подлежащих обложению по ставке 0 %, которые совершены в более раннем налоговом периоде (периодах), но налоговая база по которым в соответствии с положениями пункта 9 статьи 167 НК РФ определяется на последнее число налогового периода. Данное обстоятельство ответчиком документально не опровергнуто.

Согласно пункту 1 статьи 80 НК РФ налоговая декларация представляет собой письменное заявление налогоплательщика об объектах налогообложения, о полученных доходах и произведенных расходах, об источниках доходов, о налоговой базе, налоговых льготах, об исчисленной сумме налога и (или) о других данных, служащих основанием для исчисления и уплаты налога.

Из буквального толкования положений статьи 80 НК РФ следует, что сведения в налоговой декларации должны быть достоверными, подтверждены документально и соответствовать действительности.

В данном случае методика определения пропорции для расчета «входного» НДС, примененная ответчиком в оспариваемом решении, влечет для налогоплательщика негативные правовые последствия в виде систематического представления первичных налоговых деклараций по НДС за соответствующий налоговый период, содержащих заведомо недостоверную информацию о размере налоговых обязательств общества. Так, на момент формирования налогооблагаемой базы по названному налогу за соответствующий налоговый период общество, исходя из использованных инспекцией исходных данных о количестве отгруженного товара, по которому состоялся переход права собственности, а также о курсах валют, которые могли измениться в сторону уменьшения или увеличения как на дату помещения товаров под таможенный режим экспорта, так и на дату перехода права собственности к покупателю (дата подписания акта приема-передачи), фактически не могло обладать такой информацией в режиме реального времени, поскольку эти исходные данные возникали в последующих налоговых периодах по мере наступления названных обстоятельств (помещение товара под таможенный режим экспорта (отгрузка) в один налоговый период, подписание покупателем акта приема-передачи продукции в следующем налоговом периоде).

Следовательно, исходя из позиции налогового органа, заявитель заведомо лишен возможности достоверно определить размер «входного» НДС для правильного определения вычетов по указанному налогу при первоначальной сдаче налоговой декларации за каждый налоговый период, поскольку по итогам налогового периода может использовать лишь данные о количестве отгруженного товара, по которому переход права собственности еще не состоялся, данные о количестве и стоимости товара, отгруженного ранее, по которому в этом периоде собран полный пакет документов, предусмотренный статьей 165 НК РФ, с применением курсов валют на дату отгрузки или на дату перехода права собственности на товар, известных на конец отчетного квартала.

При таких обстоятельствах довод инспекции о том, что общество имеет право сдавать уточненные налоговые декларации за соответствующий налоговый период после получения всех необходимых данных, позволяющих определить пропорцию для расчета «входного» НДС, примененную ответчиком, суд апелляционной инстанции признает несостоятельным.

При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции пришел к выводу о том, что решение инспекции в части доначисления НДС в спорной сумме является необоснованным по размеру. 

Следовательно, начисление пеней и штрафа по пункту 1 статьи 122                 НК РФ на сумму налога, размер которого не обоснован и не подтвержден документально, также нельзя признать правомерным.

С учетом изложенного решение суда в части отказа в признании недействительным решения налогового органа в редакции решения управления в части доначисления и предложения обществу уплатить НДС в сумме                     952 425 руб. 36 коп., пени по указанному налогу в сумме 171 653 руб. 01 коп., а также в части привлечения ООО «Ломоватка-Лес» к ответственности за совершение налогового правонарушения по пункту 1 статьи 122 НК РФ за неуплату НДС в виде штрафа в сумме 219 970 руб. 81 коп. подлежит отмене на основании пункта 1 части 1 статьи 270 АПК РФ, а заявленные обществом требования в указанной части и апелляционная жалоба - удовлетворению.

В связи с удовлетворением заявленных требований и апелляционной жалобы общества в соответствии со статьей 110 АПК РФ с инспекции подлежат взысканию 2000 руб. в возмещение расходов по уплате государственной пошлины за рассмотрение дела судом первой инстанции и               1000 руб. в возмещение расходов по уплате государственной пошлины за рассмотрение дела судом апелляционной инстанции.

 Руководствуясь статьями 110, 268 – 271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд

п о с т а н о в и л :

решение Арбитражного суда Вологодской области от 21 января                   2014 года по делу № А13-1600/2013 отменить.

Признать не соответствующим Налоговому кодексу Российской Федерации и недействительным решение Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 10 по Вологодской области от 20.11.2012                  № 34 в редакции решения Управления Федеральной налоговой службы по Вологодской области от 04.02.2013 № 07-09/001195@ в части привлечения общества с ограниченной ответственностью «Ломоватка-Лес» к ответственности за совершение налогового правонарушения по пункту 1                     статьи 122 Налогового кодекса Российской Федерации за неуплату налога на добавленную стоимость в виде штрафа в сумме 219 970 руб. 81 коп., предложения к уплате недоимки по налогу на добавленную стоимость в сумме 952 425 руб. 36 коп. и пеней в сумме 171 653 руб. 01 коп.

Обязать Межрайонную инспекцию Федеральной налоговой службы № 10 по Вологодской области устранить допущенные нарушения прав и законных интересов общества с ограниченной ответственностью «Ломоватка-Лес».

Взыскать с Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы                 № 10 по Вологодской области в пользу общества с ограниченной ответственностью «Ломоватка-Лес» судебные расходы по уплате государственной пошлины за рассмотрение дела в судах первой и апелляционной инстанций в общей сумме 3000 руб.

Председательствующий                                                             А.Ю. Докшина

Судьи                                                                                          Т.В. Виноградова

                                                                                                           О.Ю. Пестерева