Постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 29.04.2014 по делу n А13-11547/2013. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

по налогу на прибыль за 2011 год. В связи с этим, вывод инспекции о получении заявителем первичных документов в 2010 году правомерно признан судом первой инстанции необоснованным и документально не подтвержденным, так как в материалах дела отсутствуют доказательства фактического направления первичных документов названного контрагента в декабре 2010 года.

Как указано в полученных инспекцией пояснениях субподрядчика общества ООО «РМП», счета-фактуры за выполненные в декабре 2010 года работы поступили в ООО «Северсталь-Промсервис» в 2011 году.

Субподрядчик общества ООО «КРАВТ» в представленных по требованию инспекции пояснениях указал, что счет-фактура от 06.12.2010 № 60 направлен обществу в декабре 2010 года. Вместе с тем доказательства, подтверждающие названную информацию, в материалах дела отсутствуют. Кроме того, как верно отмечено судом, с учетом продолжительных новогодних праздников направленный в 2010 году счет-фактура от 06.12.2010 мог быть получен адресатом лишь в 2011 году.

Субподрядчик общества ООО «СтройЦентрПроект» в представленных по требованию инспекции пояснениях указал, что счета-фактуры переданы обществу в течение 5 дней со дня подписания актов выполненных работ, о чем имеется отметка должностного лица общества. На представленных в материалы дела счетах-фактурах имеются отметки о получении их обществом в 2011 году. Доказательств, опровергающих данный факт, ответчиком не представлено.

Субподрядчик общества ООО «СевЗапМонтажСтрой» в представленных по требованию инспекции пояснениях указал, что счета-фактуры и акты выполненных работ за декабрь 2010 год направлены обществу почтой в январе 2011 года.

Контрагент общества ООО «Система» в пояснениях в ответ на требование инспекции указал, что счет-фактура и акт оказанных услуг направлены обществу в декабре 2010 года почтой и, вероятно, получены заявителем в январе 2011 года. Доказательств иного налоговым органом в материалы дела не представлено.

Субподрядчик общества ООО «СКиВ» в пояснениях на требование указал, что счета-фактуры и акты выполненных работ за декабрь 2010 года переданы обществу в соответствии с требованиями статьей 168, 169 НК РФ, при этом ООО «Северсталь-Промсервис» сообщало субподрядчику об учете данных счетов-фактур январем 2011 года. Данное обстоятельство инспекцией также документально не опровергнуто.

Из пояснений ООО «Векта+» следует, что спорные счета-фактуры за декабрь 2010 года представлены обществу в январе 2011 года по окончании новогодних праздников. Доказательств иного налоговым органом в материалы дела не представлено.

Контрагент общества НОУ ДПО «Учебный центр «Системэнерго» в сопроводительном письме сообщил, что акты выполненных работ и счета-фактуры выписываются в день окончания обучения и вместе с документами по обучению в тот же день передаются представителям организаций, проходившим обучение. Вместе с тем доказательств вручения обществу документов в 2010 году контрагентом не представлено. Данное обстоятельство инспекцией также документально не опровергнуто.

Контрагент общества ООО «УСТ-Череповец» в пояснительной записке указал, что счета-фактуры за выполненные в 2010 году работы направлены обществу в 2011 году в связи с длительным согласованием стоимости аренды автопогрузчика. Доказательств иного инспекцией в материалы дела не представлено.

Подрядчик общества БУЗ ВО «Медсанчасть «Северсталь» в сопроводительном письме сообщило, что счета-фактуры за декабрь 2010 года выставлены обществу 31.12.2010 в направлены контрагенту в 2011 году. Доказательств иного налоговым органом в материалы дела не представлено.

Контрагент общества ООО «ТЭК Новтранс» в пояснениях, представленных на требование инспекции, указал, что счета-фактуры направлены обществу в январе 2011 года. Доказательств иного инспекцией в материалы дела не представлено.

Остальные контрагенты общества в ответ на требование инспекции доказательств направления или вручения первичных документов за 2010 год в том же периоде не представили.

В соответствии с требованиями статьи 247 НК РФ под объектом обложения налогом на прибыль для российских организаций являются полученные доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов, определяемых в соответствии с главой 25 НК РФ.

Согласно пункту 1 статьи 252 названного Кодекса в целях настоящей главы налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 настоящего Кодекса)

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 настоящего Кодекса, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Согласно подпункту 1 пункта 2 статьи 265 НК РФ к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде, в частности, в виде убытков прошлых налоговых периодов, выявленных в текущем (отчетном) налоговом периоде. Расходы по операциям прошлых лет не являются ошибками (искажениями) в исчислении налоговой базы и не подлежат корректировке путем внесения соответствующих изменений в отчетный период фактического совершения данных хозяйственных операций, а включаются во внереализационные расходы и уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль в отчетном налоговом периоде.

Подпунктом 3 пункта 7 статьи 272 НК РФ предусмотрено, что при исчислении налога на прибыль датой осуществления внереализационных расходов для организаций, применяющих в целях признания доходов и расходов метод начисления, является дата предъявления налогоплательщику документов, служащих основанием для произведения расчетов.

Согласно пункту 8 статьи 274 НК РФ под убытком понимается отрицательная разница между доходами, определяемыми в соответствии с главой 25 НК РФ, и расходами, учитываемыми в целях налогообложения в порядке, предусмотренном главой 25 НК РФ. Положения подпункта 1 пункта 2 статьи 265 НК РФ подлежат применению в том случае, когда период возникновения расходов, понесенных налогоплательщиком, неизвестен.

В соответствии со статьей 313 НК РФ налогоплательщики исчисляют налоговую базу по итогам каждого периода на основе данных налогового учета, формируемого, в свою очередь, на основе данных первичных документов, сгруппированных в соответствии с порядком, предусмотренным Кодексом.

Судом первой инстанции установлено, что обществом в состав внереализационных расходов в 2011 году включены убытки прошлого налогового периода (2010 года), не включенные в расходы этого периода ввиду поступления счетов-фактур, датированных 2010 годом, но полученных с опозданием в 2011 году.

Вместе с тем, поскольку по итогам 2010 года обществом получен положительный финансовый результат, включенные в состав налоговой базы по налогу на прибыль 2011 года внереализационные расходы не являются убытками прошлых налоговых периодов.

Однако апелляционная инстанция считает, что довод инспекции о том, что общество в рассматриваемом случае неправомерно применило пункт 1 статьи 54 НК РФ, обоснованно признан судом первой инстанции несостоятельным ввиду следующего.

Пункт 1 статьи 252 НК РФ предоставляет налогоплательщику право  уменьшить полученные доходы на сумму произведенных расходов, соответствующим установленным критериям.

Так, расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 НК РФ, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком. Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме. Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации, либо документами, оформленными в соответствии с обычаями делового оборота, применяемыми в иностранном государстве, на территории которого были произведены соответствующие расходы, и (или) документами, косвенно подтверждающими произведенные расходы (в том числе таможенной декларацией, приказом о командировке, проездными документами, отчетом о выполненной работе в соответствии с договором). Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Согласно пункту 1 статьи 272 НК РФ при методе начисления расходы, принимаемые для целей налогообложения, признаются таковыми в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств и (или) иной формы их оплаты. Названной статьей Кодекса также установлены особенности для признания расходов в зависимости от их характера.

Из положений статьи 272 НК РФ следует, что по общему правилу расходы, произведенные налогоплательщиком, должны быть учтены в целях исчисления налога на прибыль в том отчетном (налоговом) периоде, к которому они относятся.

В соответствии с пунктом 1 статьи 54 НК РФ налогоплательщики-организации исчисляют налоговую базу по итогам каждого налогового периода на основе данных регистров бухгалтерского учета и (или) на основе иных документально подтвержденных данных об объектах, подлежащих налогообложению либо связанных с налогообложением.

При обнаружении ошибок (искажений) в исчислении налоговой базы, относящихся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, в текущем налоговом (отчетном) периоде перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за период, в котором были совершены указанные ошибки (искажения).

В случае невозможности определения периода совершения ошибок (искажений) перерасчет налоговой базы и суммы налога производится за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения). Налогоплательщик вправе провести перерасчет налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения), относящиеся к прошлым налоговым (отчетным) периодам, также и в тех случаях, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога.

Норма абзаца третьего пункта 1 статьи 54 НК РФ изложена в редакции Федерального закона от 26.11.2008 № 224-ФЗ и вступила в силу с 01.01.2010, устанавливая дополнительные гарантии защиты прав налогоплательщиков: право корректировать базу налогового (отчетного) периода, в котором выявлены ошибки или искажения, относящиеся к прошлым периодам, можно также, если допущенные ошибки (искажения) привели к переплате налога.

Таким образом, в абзаце третьем пункта 1 статьи 54 НК РФ определены два случая перерасчета налоговой базы и суммы налога за налоговый (отчетный) период, в котором выявлены ошибки (искажения). Это возможно, во-первых, в случаях невозможности определения периода совершения ошибок (искажений) а, во-вторых, когда допущенные ошибки (искажения) привели к излишней уплате налога.

Получение первичных документов, подтверждающих факт несения расходов, не учтенных при исчислении налога, после окончания налогового периода, к которому они относятся, свидетельствует о возникновении искажения в исчислении налоговой базы прошлого налогового периода (необоснованное уменьшение расходов и увеличение доходов прошлого налогового периода), а не о возникновении обстоятельства выявления убытков прошлого налогового периода в период получения документов.

Следовательно, при обнаружении ошибок, которые не привели к занижению суммы налога, нет необходимости подавать уточненные налоговые декларации за предыдущие периоды. В любом случае право выбора остается за налогоплательщиком: при выявлении переплаты налога в прошлых периодах он может либо учесть это в текущей декларации, либо подать уточненную за период, в котором была допущена ошибка.

Инспекцией не отрицается, тот факт, что оплата стоимости выполненных работ и оказанных услуг по спорным первичным документам произведена обществом в 2010 году, акты выполненных работ и счета-фактуры подтверждают реальность понесенных обществом затрат.

При таких обстоятельствах общество, выявив в прошлом налоговом периоде (2010 год) ошибку, выразившуюся в занижении расходов при исчислении налоговой базы по налогу на прибыль, которая привела к излишней уплате налога на прибыль, правомерно провело перерасчет налоговой базы и суммы налога на прибыль за налоговый период, в котором такие ошибки выявлены (2011 год).  

Таким образом, данные суммы расходов правомерно учтены заявителем при определении налогооблагаемой прибыли. При этом, как верно отмечено судом, ошибка при указании вида расходов (внереализационные расходы) не умаляет права налогоплательщика на уменьшение налоговой базы по налогу на прибыль.

Кроме того, при исчислении налога на прибыль за прошлые налоговые периоды заявитель не производил уменьшение налогооблагаемой базы на осуществленные, но несвоевременно предъявленные расходы, налог на прибыль уплатил в полном размере, следовательно, ущерб бюджету в виде недоплаты налога не причинен.

Данный вывод соответствует правовой позиции, изложенной в постановлениях Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 26 июня 2013 года по делу № А44-5432/2011, от 22 января 2013 года по делу              № А56-16511/2012, от 25 октября 2011 года по делу № А56-71790/2010.

В налоговой декларации общества по налогу на прибыль организаций за 2010 год отражены доходы от реализации в сумме 1 937 731 032 руб., внереализационные доходы – в сумме 2 502 918 руб., расходы, уменьшающие доходы от реализации, – в сумме 1 823 970 558 руб., внереализационные расходы – в сумме 756 241 руб.; по итогам финансово-хозяйственной деятельности за 2010 год обществом получена прибыль в размере                           114 399 278 руб. и  исчислен к уплате в соответствующие бюджеты налог в сумме 22 879 856 руб.

Факт уплаты обществом налога на прибыль организаций в полном объеме, исчисленного по декларации за 2010 год, инспекцией не оспаривается.

В соответствии с пунктом 2 статьи 11 НК РФ под недоимкой понимается сумма налога или сумма сбора, не уплаченная в установленный законодательством о налогах и сборах срок.

Поскольку в соответствии со статьями 285, 286 НК РФ подлежащая уплате сумма налога определяется по итогам налогового периода, которым является год, недоимка по налогу на прибыль за 2011 год может быть определена только по результатам налогового периода на установленный срок уплаты налога.

Исходя из правовой позиции налогового органа в случае учета обществом в составе расходов спорных сумм затрат в размере 71 175 317 руб. 13 коп., налог на прибыль за 2010 год подлежал бы уплате в размере                     8 644 792 руб. 57 коп. (22 879 856 руб. - 14 235 063 руб. 43 коп.).

Завышение обществом расходов, уменьшающих доходы от реализации, за 2010 год на сумму 71 175 317 руб., в связи с поздним получением первичных документов, подтверждающих такие расходы, привело к излишней уплате налога на прибыль за 2010 год в размере 14 235 063 руб. 43 коп.

В связи с этим данный факт предоставляет заявителю право