Постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 04.09.2008 по делу n А05-2485/2008. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

Положением по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденным приказом Министерства финансов Российской Федерации от 29.07.98 № 34н (далее – Положение).

На основании пунктов 8 и 10.4 ПБУ 9/99 сумма кредиторской задолженности, по которой истек срок исковой давности, является внереализационным доходом и включается в доход организации в сумме, в которой эта задолженность была отражена в бухгалтерском учете организации.

В соответствии с пунктом 78 Положения суммы кредиторской задолженности, по которым срок исковой давности истек, списываются по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации и относятся на финансовые результаты у коммерческой организации или увеличение доходов у некоммерческой организации.

С учетом этих норм Общество было обязано включить в состав внереализационных доходов кредиторскую задолженность только при условии ее списания в связи с истечением срока исковой давности.

Наличие у заявителя  обязанности по списанию спорной суммы кредиторской задолженности налоговым органом не установлено, то есть не установлен факт истечения срока исковой давности в отношении этой суммы в 2005 году.

При таких обстоятельствах апелляционная инстанция считает правильным вывод суда о том, что у налогового органа отсутствовали основания для признания спорной суммы кредиторской задолженности в целях налогообложения прибыли внереализационным доходом Общества.

В пункте 5.1 оспариваемого решения отражено, что Общество в нарушение  статьи 381 НК РФ, статьи 2 Закона Архангельской области от 14.11.2003                    № 204-25-ОЗ (далее – Закон № 204-25-ОЗ) «О введение на территории Архангельской области налога на имущество организаций в соответствии с частью 2 Налогового кодекса Российской Федерации и внесением изменений в некоторые законодательные акты Архангельской области», статьи 1 Закона Архангельской области от 26.05.2004 № 232-30-ОЗ  (далее – Закон                             № 232-30-ОЗ) «Об официальном толковании дефиса третьего статьи 2 Областного закона «О введение на территории Архангельской области налога на имущество организаций в соответствии с частью 2 Налогового кодекса Российской Федерации и внесением изменений в некоторые законодательные акты Архангельской области», статьи 1 Закона Мурманской области от 25.11.2003   № 446-01-ЗМО «О налоге на имущество организаций» неправомерно применило  льготу (0 процентов) при расчете налога на имущество  организаций с 14.10.2004.

Согласно статье 2 Закона № 204-25-ОЗ   ставка 0 процентов установлена  в отношении имущества организаций по производству сельскохозяйственной продукции при условии, что выручка от указанного вида деятельности составляет не менее 70 процентов общей выручки от реализации продукции.

В соответствии со статьей 1 Закона №  232-30-ОЗ организациями, указанными в дефисе третьем статьи 2 Закона № 204-25-ОЗ считаются юридические лица, зарегистрированные в установленном порядке  на территории Архангельской области, филиалы и подразделения юридических лиц, осуществляющие свою деятельность на территории Архангельской области, имеющие коды по Общероссийскому классификатору видов экономической деятельности, присвоенные им в установленном порядке, 05.01 «Рыболовство», за исключением кода 05.01.3 «Предоставление услуг в области рыболовства».

В обоснование неправомерности использовании льготы налоговый орган сослался на то, что  Общество зарегистрировано 14.10.2004 и код  по ОКВЭД 05.01.1 «Рыболовство в открытых районах  Мирового океана и внутренних морских водах» присвоен с 18.05.2006. 

Таким образом, по мнению Инспекции, Общество должно начислить и уплатить налог на имущество за период с 14.10.2004.

Судом первой инстанции установлено, что Общество 14.10.2004 зарегистрировано в качестве юридического лица в связи с реорганизацией в форме преобразования государственного предприятия «Архангельская база тралового флота» (далее – правопредшественник). Правопредшественнику был присвоен код ОКВЭД 05.01.11. «Вылов рыбы и водных биоресурсов в открытых районах Мирового океана и внутренних морских водах сельскохозяйственными товаропроизводителями». Общество является универсальным правопреемником и не прекращало в 2004 году этого вида экономической деятельности. Из пояснений Общества следует, что  код указанной экономической деятельности при реорганизации не был присвоен ошибочно и ошибка исправлена 18.05.2006.

При таких обстоятельствах Общество правомерно в соответствии с названными выше законами Архангельской области использовало льготу по налогу на имущество. 

Что касается довода налогового органа об отсутствии у заявителя статуса сельскохозяйственного товаропроизводителя, то апелляционная инстанция находит его несостоятельным, поскольку право на льготу  обусловлено в данном случае  наличием кода по ОКВЭД 05.01, за исключением кода 05.01.3.  Такой вывод соответствует позиции Конституционного Суда Российской Федерации, изложенной в Определении от 16.10.2007 № 725-О-О, согласно которой в данном случае нет необходимости обращаться к правилам толкования, установленным пунктом 1 статьи 11 НК РФ, поскольку  в Законе Архангельской области от 26.05.2004 № 232-30-ОЗ дано официальное толкование  нормы.

В пункте 2.10 оспариваемого решения отражено, что Общество в нарушение статьи 270 НК РФ неправомерно включило в состав внереализационных расходов сумму расходов, не уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль в соответствии с пунктами  1 – 49 статьи 270 НК РФ, в размере 9 192 893 руб. Налоговый орган посчитал, что заявитель ошибочно не исключил из состава внереализационных расходов  затраты в сумме 9 192 893 руб., отраженные в строке 290 налоговой декларации по налогу на прибыль за 2005 год как не учитываемые в целях налогообложения, что повлекло занижение налога на прибыль.

Согласно  статье 252 НК РФ  налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму  произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 НК РФ).

Суд первой инстанции, признавая решение налогового органа по данному эпизоду недействительным, пришел к выводу о невключении Обществом  в состав внереализационных расходов затрат в сумме  9 192 893 руб., отраженных в налоговой декларации как расходы, не учитываемые в целях налогообложения.

Налоговый орган в качестве доказательства отнесения суммы                   9 192 893 руб. на внереализационные расходы ссылается на оборотно-сальдовую ведомость по счету 91 «Прочие доходы и расходы», в которой,  отражены суммы, составляющие сумму  9 192 893 руб.   согласно расшифровке Общества «Затраты, не уменьшающие налогооблагаемую базу по налогу на прибыль за 2005 г., балансовый счет 91.02 ст. 270 НК РФ».

Заявитель в материалы дела представил регистр  учета внереализационных расходов  текущего отчетного периода за 2005 год в соответствии со статьей 265 НК РФ, из которого не усматривается, что сумма 9 192 893 руб. включена во внереализационные расходы. В данном регистре в качестве прочих внереализационных расходов отражена сумма 9 823 248 руб. 02 коп. Из расшифровки прочих внереализационных расходов (том 2 лист 80) не следует, что в данную сумму включены затраты, составляющие сумму 9 192 893 руб.   Совпадение по размеру трех составляющих  названных расшифровок  представители Общества объяснили превышением фактических затрат по сравнению с нормативами, установленными для отнесения затрат на внереализационные расходы. Ссылку ответчика на отчет о прибылях и убытках за  2005 год  и расшифровку к форме № 2 за  2005 год, в которых отражены  суммы внереализационных расходов, частично совпадающие с суммами затрат в расшифровке суммы 9 192 893 руб., апелляционный суд не может принять, так как данные документы  не могут быть приняты в качестве доказательства, подтверждающего произведенный Обществом расчет налога на прибыль.

В ходе налоговой проверки Инспекция не установила факт неправомерного отнесения затрат на внереализационные расходы  на основании первичных бухгалтерских документов, хотя, по заявлению Общества, эти документы были представлены налоговому органу. В ходе судебного разбирательства в суде апелляционной инстанции  Общество по предложению суда сообщило Инспекции о готовности представить первичные бухгалтерские документы для проверки, однако ответчиком проверка не произведена. 

При таких обстоятельствах отсутствуют основания для вывода о включении заявителем  во внереализационные расходы затрат, не уменьшающих налоговую базу по налогу на прибыль в соответствии со статьей 270 НК РФ.

Инспекцией установлено и в пункте 1.9 оспариваемого решения отражено, что Общество в счет погашения задолженности перед                       ФГУП «МП «Звездочка» (далее – Предприятие), возникшей в связи с уплатой Предприятием как поручителем за Общество долга по кредитным договорам Общества  с Северодвинским отделением  № 5494 АК СБ РФ, передало Предприятию оборудование на сумму 38 935 402 руб. 49 коп.  В бухгалтерском учете за 2003 год отражена  передача имущества только на сумму 27 683 230 руб., разница в сумме 11 252 172 руб. отражена в бухгалтерском учете за 2004 год,  учтена в налоговом учете как убыток прошлых лет, выявленный в отчетном году, и включена в данном качестве во внереализационные расходы при исчислении  налога на прибыль за 2004 год.

По мнению налогового органа, сумма  11 252 172 руб. неправомерно отнесена к внереализационным расходам за 2004 год, поскольку  установлен конкретный период возникновения расходов Общества – 2003 год, что подтверждено актом (том 6 лист 60 – 62), на первой странице которого  имеется штамп Предприятия о получении  этого акта 18.11.2003, руководитель под своей подписью указал дату подписания – 19.11.2003.  

Согласно подпункту 1 пункта 2 статьи 265 НК РФ в целях налогообложения прибыли к внереализационным расходам приравниваются убытки, полученные налогоплательщиком в отчетном (налоговом) периоде в виде убытков прошлых налоговых периодов, выявленных в текущем отчетном (налоговом) периоде.

Таким образом, для отнесения затрат на внереализационные расходы в качестве убытков прошлых налоговых периодов, выявленных в текущем налоговом периоде, необходимо наличие двух условий: характер затрат должен свидетельствовать, что они являются именно  убытками прошлых налоговых периодов, а не расходами иного вида,  и выявление таких убытков именно в текущем налоговом периоде.

В данном случае из установленных обстоятельств дела не следует, что затраты в сумме 11 252 172 руб. являются убытками прошлых налоговых периодов. Доказательства выявления данных затрат в текущем налоговом периоде также отсутствуют.  

Таким образом, вывод налогового органа и суда о завышении внереализационных расходов 2004 года является правильным.

Факт наличия убытка по результатам 2003 года и в связи с этим отсутствия обязанности по уплате налога на прибыль за 2003 год установлен судом первой инстанции и Обществом не оспаривается. С учетом данного обстоятельства, правильным является вывод о том, что завышение  внереализационных расходов за 2004 год  повлекло неуплату  налога на прибыль.  

В пункте  10 оспариваемого решения отражено, что Общество в нарушение пункта 3 статьи 243 НК РФ при исчислении единого социального налога (далее – ЕСН) применило налоговый вычет в сумме начисленных, но не уплаченных страховых взносов на обязательное пенсионное страхование в части, подлежащей уплате в федеральный бюджет, что повлекло несвоевременную уплату ЕСН и начисление по результатам налоговой проверки пеней в сумме 4 250 956 руб. 36 коп. за несвоевременную уплату налога за 2004 и 2005 годы.

Общество, оспаривая решение Инспекции по данному эпизоду, ссылается на то, что  право на применение налогового вычета не ставится в зависимость от уплаты страховых взносов на обязательное пенсионное страхование.

Суд первой инстанции сделал правильный вывод об ошибочности такой позиции заявителя.

Порядок исчисления, порядок и сроки уплаты ЕСН определены в статье 243 НК РФ. В соответствии с пунктом 1 названной статьи сумма налога исчисляется и уплачивается налогоплательщиками отдельно в федеральный бюджет и в каждый фонд и определяется как соответствующая процентная доля налоговой базы.

Из абзаца 2 пункта 2 статьи 243 НК РФ следует, что сумма налога (сумма авансового платежа по налогу), подлежащая уплате в федеральный бюджет, уменьшается налогоплательщиками на сумму начисленных ими за тот же период страховых взносов (авансовых платежей по страховому взносу) на обязательное пенсионное страхование (налоговый вычет) в пределах таких сумм, исчисленных исходя из тарифов страховых взносов, предусмотренных Федеральным законом от 15.12.2001 № 167-ФЗ "Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации". При этом сумма налогового вычета не может превышать сумму налога (сумму авансового платежа по налогу), подлежащую уплате в федеральный бюджет, начисленную за тот же период.

Согласно абзацу 4 пункта 3 статьи 243 НК РФ в случае, если в отчетном (первый квартал, полугодие и девять месяцев календарного года) или налоговом (календарный год) периоде сумма примененного налогового вычета превышает сумму фактически уплаченного страхового взноса за тот же период, такая разница признается занижением суммы налога, подлежащего уплате с 15-го числа месяца, следующего за месяцем, за который уплачены авансовые платежи по налогу. Таким образом, в названной норме прямо указано на то, что применение в отчетном (налоговом) периоде налогового вычета по ЕСН в сумме, превышающей сумму фактически уплаченного за тот же период страхового взноса на обязательное пенсионное страхование, признается занижением налога, то есть ненадлежащим исполнением обязанности по уплате налога.

Таким образом, начисление пеней произведено налоговым органом правомерно.

В пункте 9 оспариваемого решения отражено, что  Обществом в нарушение пункта 1 статьи 241 НК РФ при исчислении ЕСН за 2004 и 2005 годы неправомерно применена пониженная ставка, установленная для сельскохозяйственных товаропроизводителей, в связи с чем Инспекцией доначислен налог в сумме 7 664 759 руб., в том числе за октябрь, ноябрь и декабрь 2004 года – 7 597 428 руб., за 2005 год – 67 331 руб.

Суд, отказывая в удовлетворении заявленных требований, исходил из того, что Общество не являлось сельскохозяйственным товаропроизводителем, имеющим право на применение пониженной ставки по ЕСН.

В соответствии с пунктом 1 статьи 235 НК РФ Общество является плательщиком ЕСН. 

Порядок исчисления и уплаты ЕСН определяют нормы главы 24 Налогового кодекса Российской Федерации – «Единый социальный налог». Один из основных элементов налогообложения – налоговые ставки установлен в статье 241 НК РФ, в пункте 1 которой (абзац 2) предусмотрены пониженные ставки ЕСН, в том числе для налогоплательщиков - сельскохозяйственных товаропроизводителей. 

Поскольку