Постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 24.06.2008 по делу n А44-88/2008. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

товаров (работ, услуг); принятие приобретенных товаров на учет (оприходование); наличие у покупателя надлежаще оформленного счета-фактуры, выписанного поставщиком товаров с указанием суммы налога на добавленную стоимость.

Эти условия обществом выполнены при получении налоговых вычетов по материалам.

В свою очередь при осуществлении строительно-монтажных работы по установке пресса с использованием материалов, по которым ранее получен вычет, налогообложение производится в следующем порядке.

Подпунктом 3 пункта 1 статьи 146 НК РФ установлено, что выполнение строительно-монтажных работ для собственного потребления является объектом обложения налогом на добавленную стоимость.

При выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления налоговая база определяется как стоимость выполненных работ, исчисленная исходя из всех фактических расходов налогоплательщика на их выполнение (пункт 2 статьи 159 НК РФ).

При этом к расходам, упомянутым указанным пунктом, относится  стоимость работ, включая стоимость использованных для таких работ товаров (материалов).

Такой вывод согласуется с правовой позицией, сформулированной Высшим Арбитражным Судом Российской в определении от 02.08.2007          № 7887/07 об отказе в пересмотре в порядке надзора постановления апелляционной инстанции Арбитражного суда Челябинской области от 15.01.2007 по делу № А76-5019/06-40-454 и постановления Федерального арбитражного суда Уральского округа от 18.04.2007 по тому же делу.

В силу пункта 4 статьи 166 НК общая сумма налога исчисляется по итогам каждого налогового периода применительно ко всем операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 - 3 пункта 1 статьи 146 НК РФ, дата реализации (передачи) которых относится к соответствующему налоговому периоду, с учетом всех изменений, увеличивающих или уменьшающих налоговую базу в соответствующем налоговом периоде.

Пунктом 10 статьи 167 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемый период) установлено, что моментом определения налоговой базы при выполнении строительно-монтажных работ для собственного потребления является день принятия на учет соответствующего объекта, завершенного капитальным строительством.

Инспекция не оспаривает, что пресс принят к бухгалтерскому учету обществом в феврале 2005 года.

Таким образом, в силу прямого указания пункта 10 статьи 167 НК РФ налоговая база по выполненным строительно-монтажным работам в отношении принятого налогоплательщиком на учет завершенного капитальным строительством объекта должна определяться за февраль 2005 года.

Абзац первый пункта 5 статьи 172 НК РФ (в редакции, действовавшей в проверяемый период) предусматривает применение вычетов по мере постановки на учет соответствующих объектов завершенного капитального строительства (основных средств) с момента, указанного в абзаце втором пункта 2 статьи 259 НК РФ.

В отношении сумм налога, уплаченных при выполнении строительно-монтажных работ для собственных нужд (абзац второй пункта 6 статьи 171 НК РФ), абзацем вторым пункта 5 статьи 172 НК РФ установлен порядок применения налоговых вычетов по мере уплаты в бюджет налога, исчисленного налогоплательщиком при выполнении указанных работ, в соответствии со статьей 173 НК РФ.

Поскольку НДС со стоимости выполненных строительно-монтажных работ (включая стоимость использованных материалов) обществом исчислен и уплачен в феврале 2005 года, следовательно, в силу абзаца 2 пункта 5 статьи 172 НК РФ сумму налога, исчисленную со стоимости этих работ (включая стоимость использованных материалов), ОАО «Парфинский фанерный комбинат имело право предъявить к вычету при формировании налогооблагаемой базы за март 2005 года.

Следует отметить, что налоговым законодательством не предусмотрено восстановление ранее полученного налогового вычета по товарам (материалам), использованным в последующем для выполнения строительно-монтажных работ для собственных нужд.

Доказательств, что имело место повторное получение вычетов, инспекцией не представлено, при исчислении НДС со стоимости использованных материалов за февраль 2005 года, получение вычетов в марте 2005 года является правомерным.

С учетом изложенного у инспекции не имелось правовых оснований для доначисления НДС по данному эпизоду.

В пункте 2.2.2.4 оспариваемого решения инспекцией зафиксировано налоговое правонарушение, выразившееся в необоснованном получении налоговых вычетов по НДС за декабрь 2005 года в сумме 145 235 рублей 67 копеек.

Обществом оспаривается сумма непринятых вычетов в размере 128 649 рублей по электроэнергии и арендной плате по объектам, введенным в эксплуатацию.

По мнению инспекции, указанные вычеты заявлены неправомерно, поскольку введенные в эксплуатацию объекты не используются в производстве товаров (выполнении работ, оказании услуг).

В свою очередь условия предъявления налога на добавленную стоимость к вычету определены пунктом 1 статьи 172 НК РФ, согласно которому налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 НК РФ, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога. Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных данной статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.

При соблюдении названных условий налогоплательщик вправе принять к вычету из общей суммы налога на добавленную стоимость, подлежащей уплате в бюджет, суммы налога, уплаченные поставщикам товаров (работ, услуг). При этом нормами главы 21 НК РФ не установлена зависимость вычетов налога по приобретенным товарам (работам, услугам) от фактического исчисления налога по конкретным операциям, для осуществления которых приобретены данные товары (работы, услуги). Реализация товаров (работ, услуг) по конкретным операциям в том же налоговом периоде не является в силу закона условием применения налоговых вычетов.

Такой вывод согласуется с правовой позицией, сформулированной Высшим Арбитражным Судом Российской в постановлении Президиума от 03.05.2006 № 14996/05.

С учетом изложенного у инспекции не имелось правовых оснований для доначисления НДС по данному эпизоду.

В пункте 2.9.5 оспариваемого решения инспекцией зафиксировано, что в нарушение пункта 3 статьи 243 НК РФ в течение 2004-2006 годов сумма примененных обществом налоговых вычетов по ЕСН, уплачиваемому в федеральный бюджет, в течение отдельных отчетных периодов превышала сумму фактически уплаченных страховых взносов на обязательное пенсионной страхование (далее – страховые взносы) за те же периоды. На момент проверки суммы исчисленных страховых взносов уплачены полностью. В соответствии со статьей 75 НК РФ на сумму, примененных налоговых вычетов, превышающих фактическую уплату страховых взносов, начислены пени в размере 883 232 рублей 89 копеек.

Согласно пункту 1 статьи 243 НК РФ сумма ЕСН исчисляется и уплачивается налогоплательщиками отдельно в федеральный бюджет и каждый фонд и определяется как соответствующая процентная доля налоговой базы.

Сумма налога (сумма авансового платежа по налогу), подлежащая уплате в федеральный бюджет, уменьшается налогоплательщиками на сумму начисленных ими за тот же период страховых взносов (авансовых платежей по страховому взносу) на обязательное пенсионное страхование (налоговый вычет) в пределах таких сумм, исчисленных исходя из тарифов страховых взносов, предусмотренных Федеральным законом от 15 декабря 2001 года      № 167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации». При этом сумма налогового вычета не может превышать сумму налога (сумму авансового платежа по налогу), подлежащую уплате в федеральный бюджет, начисленную за тот же период.

В соответствии с пунктом 3 статьи 243 НК РФ в течение отчетного периода по итогам каждого календарного месяца налогоплательщики производят исчисление ежемесячных авансовых платежей по налогу, исходя из величины выплат и иных вознаграждений, начисленных (осуществленных - для налогоплательщиков - физических лиц) с начала налогового периода до окончания соответствующего календарного месяца, и ставки налога. Сумма ежемесячного авансового платежа по налогу, подлежащая уплате за отчетный период, определяется с учетом ранее уплаченных сумм ежемесячных авансовых платежей.

Уплата ежемесячных авансовых платежей производится не позднее 15-го числа следующего месяца.

По итогам отчетного периода налогоплательщики исчисляют разницу между суммой налога, исчисленной исходя из налоговой базы, рассчитанной нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания соответствующего отчетного периода, и суммой уплаченных за тот же период ежемесячных авансовых платежей, которая подлежит уплате в срок, установленный для представления расчета по налогу.

В случае, если в отчетном (налоговом) периоде сумма примененного налогового вычета превышает сумму фактически уплаченного страхового взноса за тот же период, такая разница признается занижением суммы налога, подлежащего уплате, с 15-го числа месяца, следующего за месяцем, за который уплачены авансовые платежи по налогу.

Расчет пеней за несвоевременную уплату ЕСН произведен инспекцией с учетом положений письма Федеральной налоговой службы от 30.01.2006         № ГВ-6-05/91@ (далее – письмо ФНС от 30.01.2006 № ГВ-6-05/91@).

В свою очередь Высший Арбитражный Суд Российской Федерации решением от 11.10.2006 № 8540/06 признал не соответствующим абзацам третьему и пятому пункта 3 статьи 243 НК РФ и не действующим абзац тридцать второй Приложения к письму ФНС от 30.01.2006 № ГВ-6-05/91@ в той мере, в какой он касается налогоплательщиков, уплативших разницу между суммой единого социального налога, исчисленной исходя из налоговой базы, рассчитанной нарастающим итогом с начала налогового периода до окончания соответствующего отчетного периода, и суммой уплаченных за тот же период ежемесячных авансовых платежей, в срок, установленный для представления расчета по налогу. А также не соответствующим пункту 2 статьи 24 Федерального закона «Об обязательном пенсионном страховании в Российской Федерации» и не действующим этот же абзац в той мере, в какой он касается страхователей, уплативших разницу между суммами авансовых платежей, уплаченными за отчетный (расчетный) период, и суммой страховых взносов, подлежащей уплате в соответствии с расчетом (декларацией), в срок не позднее 15 дней со дня, установленного для подачи расчета (декларации) за отчетный (расчетный) период.

В соответствии с подпунктами 1, 5 пункта 1 статьи 10 Федерального конституционного закона «Об арбитражных судах в Российской Федерации» (далее – ФКЗ «Об арбитражных судах в Российской Федерации») Высший Арбитражный Суд Российской Федерации рассматривает в первой инстанции дела об оспаривании нормативных правовых актов федеральных органов исполнительной власти, нарушающих права и законные интересы организаций и граждан в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности; изучает и обобщает практику применения арбитражными судами законов и иных нормативных правовых актов, регулирующих отношения в сфере предпринимательской и иной экономической деятельности, дает разъяснения по вопросам судебной практики.

Следовательно, формирует единообразие в толковании и применении арбитражными судами норм права.

Согласно пункту 1 статьи 304 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее – АПК РФ) судебные акты арбитражных судов, вступившие в законную силу, подлежат изменению или отмене, если при рассмотрении дела в порядке надзора Президиум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации установит, что оспариваемый судебный акт нарушает единообразие в толковании и применении арбитражными судами норм права.

Следовательно, иное толкование и применение арбитражными судами норм права будет являться основанием для изменения или отмены судебного акта.

Таким образом, пени по ЕСН на ежемесячные платежи не начисляются, если налогоплательщик нарушил сроки перечисления страховых взносов, но уплатил их до окончания срока уплаты этого налога по итогам отчетного периода, то есть до 20 числа месяца, следующего за отчетным периодом.

По предложению суда первой инстанции произведен перерасчет пеней, после которого размер правомерно начисленных пеней составил 160 098 рублей 17 копеек.

Следовательно, решение в части начисления и взыскания пеней в сумме 723 134 рублей 72 копеек за несвоевременную уплату ЕСН является незаконным.

В пункте 2.8.8.2 оспариваемого решения зафиксированы факты несвоевременного перечисления НДФЛ в сумме 2 496 825 рублей.

Указанные обстоятельства послужили основанием для привлечения общества к ответственности, предусмотренной статьей 123 НК РФ, в виде взыскания штрафа в сумме 499 365 рублей.

В соответствии со статьей 108 НК РФ никто не может быть привлечен к ответственности за совершение налогового правонарушения иначе, как по основаниям и в порядке, которые предусмотрены Налоговым кодексом Российской Федерации.

Статьей 106 НК РФ определено, что налоговым правонарушением признается виновно совершенное противоправное (в нарушение законодательства о налогах и сборах) деяние (действие или бездействие) налогоплательщика, налогового агента и иных лиц, за которое названным Кодексом установлена ответственность.

Согласно статье 207 НК РФ плательщиками налога на доходы физических лиц признаются физические лица, являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, а также физические лица, получающие доходы от источников в Российской Федерации, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации.

В то же время обязанность по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет налога на доходы физических лиц возложена пунктом 1 статьи 226 НК РФ на российские организации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, облагаемые названным налогом. Названные российские организации в Российской Федерации признаются налоговыми агентами.

В подпункте 1 пункта 3 статьи 24 НК РФ указано, что налоговые агенты обязаны правильно исчислять, удерживать из денежных средств, выплачиваемых налогоплательщикам, и перечислять в бюджеты (внебюджетные фонды) соответствующие налоги.

В соответствии с пунктом 5 статьи 24 НК РФ за неисполнение или ненадлежащее исполнение возложенных обязанностей налоговый агент несет ответственность в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Ответственность налоговых агентов установлена в статье 123 НК РФ, согласно которой неправомерное неперечисление (неполное перечисление) налоговым агентом сумм налога, подлежащего удержанию и перечислению, влечет взыскание