Постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 16.06.2008 по делу n А05-11208/2007. Отменить решение полностью и принять новый с/а

доле доходов от деятельности, облагаемой ЕНВД, в общем доходе предпринимателя по всем видам деятельности, рассчитанной нарастающим итогом. Пунктом 6 данного Распоряжения предусмотрено ведение раздельного учета стоимости  приобретенного товара (материальные расходы) для определения налоговой базы для исчислений НДФЛ и ЕСН на основании системного анализа данных аналитического бухгалтерского учета хозяйственных операций и отражается в книге учета хозяйственных операций путем как прямого счета товаров, проданных оптом, так и пропорционально доле дохода от оптовых операций в суммарном объеме всех доходов за отчетный период в соответствии с пунктом 1 статьи 272 НК РФ. Стоимость товаров, которые нельзя однозначно отнести  к той или иной деятельности  в течение месяца для включения в материальные  расходы, распределяется в процентном отношении.

Из актов камеральной налоговой проверки (т. 1, л. 101-107) следует, что инспекция при проверке правильности определения заявленной  в декларациях суммы налоговых вычетов в размере фактически произведенных и документально подтвержденных расходов установила, что раздельный учет в разрезе распределения  материальных расходов по двум видам деятельности  (оптовой и розничной торговле) отсутствует, поэтому определить расходы на закуп реализованного товара относительно оптовой торговли не представляется возможным. Эти выводы сделаны на основании пояснений от 13.08.2007 рег.    № 22876, представленными Редькиной И.Н. на основании доверенности. В связи с этим инспекция определила у предпринимателя общую сумму материальных расходов от двух видов деятельности за 2006 год согласно пункту 9 статьи 274 НК РФ, исчислив сумму материальных расходов от двух видов деятельности исходя сумм по безналичному и наличному расчетам с учетом остатка, приобретенного и нереализованного товара к доле дохода по двум видам деятельности. Такой расчет не соответствует принятой предпринимателем учетной политике.

Апелляционная инстанция считает весь расчет доначисления предпринимателю НДФЛ и ЕСН, сделанный инспекцией, не соответствующим нормам Налогового кодекса Российской Федерации.

Как указано выше, инспекция в оспариваемых решениях сослалась на положения пункта 9 статьи 274 Налогового кодекса Российской Федерации. В соответствии с этой нормой при исчислении налоговой базы не учитываются в составе доходов и расходов налогоплательщиков доходы и расходы, относящиеся к игорному бизнесу. Налогоплательщики, являющиеся организациями игорного бизнеса, а также организации, получающие доходы от деятельности, относящейся к игорному бизнесу, обязаны вести обособленный учет доходов и расходов по такой деятельности. Также предусмотрено, что расходы организаций, занимающихся игорным бизнесом, в случае невозможности их разделения определяются пропорционально доле доходов организации от деятельности, относящейся к игорному бизнесу, в общем доходе организации по всем видам деятельности. При этом указано, что аналогичный порядок распространяется на организации, перешедшие на уплату налога на вмененный доход, а также на организации, получающие прибыль (убыток) от сельскохозяйственной деятельности.

        Апелляционный суд считает, что приведенная выше норма может быть применена только в случаях невозможности разделения расходов. Таким образом, в особом порядке (пропорционально доле доходов) следует распределять только те расходы, которые нельзя однозначно отнести к той или иной деятельности.

В данном же случае предприниматель Редькин В.А. указывает, что им велся раздельный учет материальных расходов (затрат на приобретение товаров для последующей реализации по заявкам) прямым методом, что инспекцией не опровергнуто. В подтверждение своих выводов о доначислении НДФЛ и ЕСН инспекция  ссылается на пояснения представителя Редькина В.А. и реестры остатков ТМЦ на 01.01.2006, на 01.01.2007 (т.3 л. 105-119). Однако  она не проверяла расчеты профессиональных налоговых вычетов, произведенные предпринимателем в соответствии с его учетной политикой, поскольку посчитала, что применяемая предпринимателем методика не соответствует пункту 9 статьи 274 НК РФ.

Вместе с тем, положения пункта 9 статьи 274 указанного Кодекса не подлежат применению в данном случае, так как распространяются на организации, о чем прямо указано в этой норме. Предприниматель, осуществляющий деятельность без образования юридического лица, не относится к организациям согласно терминологии статьи 11 НК РФ.

Предприниматели, осуществляющие деятельность без образования юридического лица, определяют состав расходов, принимаемых к вычету в целях исчисления НДФЛ и ЕСН, в соответствии с пунктом 1 статьи 221 и пунктом 3 статьи 237 НК РФ.

Положения же статьи 274 названного Кодекса регулируют не состав расходов, а порядок формирования налоговой базы по налогу на прибыль для организаций. При этом следует  отметить тот факт, что, поскольку указанная статья регулирует формирование налоговой базы по налогу на прибыль, Министерство финансов в письмах от 25.08.2005 № 03-11-04/3/65 и от 28.04.2004 № 04-03-1/59 указывало, что величину доходов, являющихся основой для распределения, необходимо определять нарастающим итогом с начала года в соответствии с пунктом 7 статьи 274 НК РФ. Такой порядок определения налоговой базы по налогу на доходы физических лиц, нормами главы 23 этого Кодекса не установлен.

Инспекция же в своем расчете определила пропорцию за весь 2006 год. С этой позицией согласился и суд первой инстанции.

Между тем, как правильно указал предприниматель, обязанность налогоплательщика по ведению раздельного учета предусмотрена пунктом 7 статьи 346.26 НК РФ, главы 26.3 «Система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности», а не положениями главы 23 «Налог на доходы физических лиц» или главы 24 «Единый социальный налог». В соответствии со статьей 346.30 НК РФ налоговым периодом по единому налогу на вмененный доход является квартал. Кроме того, положениями статьи 346.26 указанного Кодекса возложенная на налогоплательщика обязанность по ведению раздельного учета не устанавливает конкретную методику ведения такого учета. Поэтому налогоплательщик, на которого возложена обязанность по самостоятельному исчислению суммы налога (статья 52 Налогового кодекса Российской Федерации), должен установить порядок ведения раздельного учета. Поскольку разработанная предпринимателем и применявшаяся им фактически методика не противоречит положениям НК РФ, у инспекции отсутствовали правовые основания для ее непризнания в целях налогообложения и доначисления налогов в соответствии с другой методикой, применяемой последней.

Ни пункт 7 статьи 346.26 Налогового кодекса Российской Федерации, ни нормы глав 23 «Налог на доходы физических лиц» и 24 «Единый социальный налог» названного Кодекса не предусматривают возможности определения каких-либо пропорций при исчислении данных налогов в случае отсутствия раздельного учета. Следовательно, законодатель не определил ни методику ведения раздельного учета, ни правовые последствия неведения предпринимателями такого учета.

Спор по размеру дохода, полученного как от оптовой торговли, так и валового дохода, у сторон отсутствует, что следует из оспариваемых решений. Сумма материальных расходов от оптовой торговли в размере 12 101 919 руб. 94 коп., отраженная предпринимателем в уточненных декларациях по НДФЛ и ЕСН за 2006 год, подтверждена реестром доходов и произведенных материальных расходов в 2006 году (т. 4 л. 27-42) с отсылкой на первичные документы. В обоснование расчетов доходов и расходов по видам деятельности предпринимателем представлены  журналы кассира-операциониста, приходные кассовые ордера, ведомости по оптовой выручке по безналичному расчету, книга продаж за 2006 год, инвентаризационные описи товарно-материальных ценностей (т. 4 л. 43-127).

Таким образом, апелляционная инстанция считает, что предпринимателем подтверждены данные, отраженные в уточненных декларациях, а инспекцией не представлено доказательств, их опровергающих. Направленное инспекцией в апелляционный суд мотивированное заключение по представленным Редькиным И.П. в апелляционную инстанцию документам не может быть принято во внимание, поскольку содержит недостоверные сведения, документально не подтверждено, выводы сделаны на предположениях.

Поскольку обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого решения, возлагается статьями 65 и 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации на орган, который принял решение, а  инспекцией не представлено надлежащих доказательств, оспариваемые решения следует признать не соответствующими Налоговому кодексу Российской Федерации и недействительным в части привлечения предпринимателя Редькина В.А. к налоговой ответственности  по пункту 1 статьи 122 НК РФ в результате занижения налоговой базы за неуплату НДФЛ в сумме 63 124 руб. 60 коп., за неуплату ЕСН в сумме 10 238 руб. 08 коп., предложения уплатить  НДФЛ в сумме 315 623 руб., ЕСН в сумме 31 354 руб., начисления на эти налоги соответствующих сумм пеней.

В этой части решение суда подлежит отмене в связи с несоответствием выводов, изложенных в решении, обстоятельствам дела.

Оспариваемыми решениями налогоплательщик также привлечен к налоговой ответственности, предусмотренной пунктом 1 статьи 122 НК РФ, за неуплату сумм налога в результате других неправомерных действий по НДФЛ в размере 10 738 руб. 40 коп., по ЕСН в размере 6270 руб. 80 коп. Данные действия выразились в нарушении предпринимателем требований пункта 4 статьи 81 НК РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 81 НК РФ при обнаружении налогоплательщиком в поданной им в налоговый орган налоговой декларации факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате, налогоплательщик обязан внести необходимые изменения в налоговую декларацию и представить в налоговый орган уточненную налоговую декларацию в порядке, установленном настоящей статьей.

  Пунктом 4 статьи 81 НК РФ предусмотрено, что если уточненная налоговая декларация представляется в налоговый орган после истечения срока подачи налоговой декларации и срока уплаты налога, то налогоплательщик освобождается от ответственности в случаях:

1) представления уточненной налоговой декларации до момента, когда налогоплательщик узнал об обнаружении налоговым органом неотражения или неполноты отражения сведений в налоговой декларации, а также ошибок, приводящих к занижению подлежащей уплате суммы налога, либо о назначении выездной налоговой проверки по данному налогу за данный период, при условии, что до представления уточненной налоговой декларации он уплатил недостающую сумму налога и соответствующие ей пени;

2) представления уточненной налоговой декларации после проведения выездной налоговой проверки за соответствующий налоговый период, по результатам которой не были обнаружены неотражение или неполнота отражения сведений в налоговой декларации, а также ошибки, приводящие к занижению подлежащей уплате суммы налога.

В данном случае предпринимателем представлены в инспекцию уточненные налоговые декларации по НДФЛ и ЕСН за 2006 год после  того, как он узнал об обнаружении инспекцией неполноты отражения сведений в налоговых декларациях, а также после истечения сроков их представления и уплаты налогов.

В результате уточнения по декларациям разница по НДФЛ составила 53 692 руб., по ЕСН – 31 354 руб. На момент представления уточненных налоговых деклараций данные суммы налогов и соответствующие суммы пеней за период с 16.07.2007 по 14.09.2007 предпринимателем уплачены не были. Уплата налогов произведена 11.10.2007.

Следовательно, налоговые санкции, предусмотренные пунктом 1 статьи 122 НК РФ, за данное правонарушение подлежали применению.

Вместе с тем, предприниматель в судебном заседании заявил, что при расчете штрафа по НДФЛ инспекцией не учтена имевшаяся у него переплата по налогу, в результате которой налог к доплате должен составлять не 53 692 руб., а 44 452 руб., что подтверждается исследованием состояния расчетов по лицевому счету предпринимателя по сроку уплаты НДФЛ 16.07.2007.     Действительно,  лицевой карточкой данные обстоятельства подтверждаются, с чем в судебном заседании согласился и представитель инспекции Громов В.В. Поэтому расчет налоговых санкций, предусмотренных пунктом 1 статьи 122 НК РФ, инспекции следовало производить из расчета имевшей место на дату уплаты налога (16.07.2007) недоимки по НДФЛ. В связи с этим предпринимателем правильно указано, что штраф должен составить 8890 руб., а не 10 738 руб. 40 коп. Следовательно, излишне предъявлен к уплате штраф в сумме 1848 руб. 40 коп. В этой части решение инспекции от 19.09.2007 № 11-06/4467 дсп следует признать недействительным. В остальной части штраф по пункту 1 статьи 122 НК РФ начислен предпринимателю обоснованно, с чем его представитель согласился в судебном заседании.

На основании изложенного решение суда также подлежит отмене в части  отказа предпринимателю в признании недействительным решения инспекции по НДФЛ в размере  1848 руб. 40 коп., в остальной части оставлению без изменения.

Нарушений норм процессуального права, влекущих безусловную отмену решения, апелляционной инстанцией не установлено.

При подаче заявления в суд первой инстанции Редькиным В.А. была уплачена государственная пошлина по платежным поручениям от 06.11.2007 № 404, 405 в сумме 200 руб., по апелляционной жалобе - государственная пошлина по платежному поручении от 13.02.2008 № 72 в размере 1000 руб. Поскольку апелляционная жалоба предпринимателя частично удовлетворена, с инспекции в пользу Редькина В.А. подлежат взысканию расходы по уплате госпошлина в сумме 260 руб. за рассмотрение дела в судах первой (180 руб.) и апелляционной инстанции (80 руб.) пропорционально удовлетворенным требованиям в соответствии со статьей 110 АПК РФ. Согласно подпунктам 3 и 12 пункта 1 статьи 333.21 НК РФ по делам, рассматриваемым в арбитражных судах, государственная пошлина уплачивается при подаче заявлений о признании ненормативного правового акта недействительным и о признании решений и действий (бездействия) государственных органов, органов местного самоуправления, иных органов, должностных лиц незаконными для физических лиц - 100 рублей; при подаче апелляционной жалобы на решения арбитражного суда - 50 процентов размера государственной пошлины, подлежащей уплате при подаче искового заявления неимущественного характера. Поэтому предпринимателю Редькину В.А. следовало уплатить за рассмотрение дела в апелляционной инстанции 100 руб. (оспаривалось 2 решения инспекции), уплаченная им госпошлина в размере 900 руб. является излишней и подлежит возврату предпринимателю из федерального бюджета в соответствии со статьей 104 АПК РФ.

  Руководствуясь частью 2 статьи 269, пунктом 3 части 1 статьи 270, статьями 271, 110, 104 Арбитражного процессуального кодекса