Постановление Тринадцатого арбитражного апелляционного суда от 04.06.2012 по делу n А56-5706/2012. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

документами, подтверждающими реализацию товаров через комиссионера.

Судом первой инстанции установлено, что положительная разница между суммой налоговых вычетов и общей суммой налога, исчисленной по операциям, признаваемым объектом налогообложения в соответствии с подпунктами 1 и 2 пункта 1 статьи 146 НК РФ, возникла у Общества в связи с тем, что не все импортированные товары, приобретенные в целях перепродажи, реализованы на внутреннем рынке в спорных налоговых периодах.

Операции, признаваемые объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость, определены статьей 146 НК РФ. К числу таких операций относится реализация товаров на территории Российской Федерации.

Пунктом 1 статьи 39 НК РФ установлено, что реализацией товаров, работ или услуг признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных НК РФ, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу – на безвозмездной основе.

Из характера операции по реализации товара через комиссионера следует, что налог на добавленную стоимость начисляется комитентом не в момент передачи товаров комиссионеру, а в момент отгрузки товаров комиссионером покупателю, о чем комиссионер обязан известить комитента.

Данный вывод корреспондируется с положениями главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации о порядке налогового учета доходов в случае реализации товаров через комиссионера. Так, в статье 316 Кодекса предусмотрено, что в случае, если реализация производится через комиссионера, то налогоплательщик-комитент определяет сумму выручки от реализации на дату реализации на основании извещения комиссионера о реализации принадлежащего комитенту имущества (имущественных прав). При этом комиссионер обязан в течение трех дней с момента окончания отчетного периода, в котором произошла такая реализация, известить комитента о дате реализации принадлежавшего ему имущества.

Таким образом, как правильно указал суд первой инстанции, в силу указанных норм НК РФ передача товаров от комитента комиссионеру не является реализацией товаров и операцией, признаваемой объектом налогообложения по налогу на добавленную стоимость. Моментом определения налоговой базы по НДС в данном случае является дата передачи (выбытия) товара от продавца в адрес покупателей.

Данное обстоятельство не оспаривается Инспекцией, однако налоговый орган полагает, что мероприятиями налогового контроля подтверждается недостоверность представленных заявителем документов о передаче товаров комиссионеру ООО «Фортис» и отчетов комиссионера.

В обоснование своих выводов Инспекция при рассмотрении дела в суде первой инстанции сослалась на полученные в ходе контрольных мероприятий документы, подтверждающие, по мнению налогового органа, приобретение в спорных налоговых периодах покупателями ООО «Калдерис» и ООО «О?Кей» товаров, ввезенных Обществом на таможенную территорию Российской Федерации по ряду ГТД и не отраженных в составе реализации.

Судом первой инстанции правомерно сделан вывод о неподтверждении надлежащими доказательствами доводов Инспекции о реализации Обществом товаров и о занижении налоговой базы по НДС в спорных налоговых периодах по эпизодам приобретения товаров названными организациями.

Обосновывая произведенные доначисления, Инспекция представила в материалы дела расчет, в соответствии с которым Общество не исчислило к уплате НДС за 2 квартал 2010 года в сумме 201 164 руб. с реализации товаров по ГТД № 10216020/230610/0008901, № 10216020/030710/0009449, № 10216020/060710/0009515, за 3 квартал 2010 года в сумме 7 865 575 руб. с реализации товаров по ГТД № 10216100/290610/0071523, № 10216100/300610/0071757, № 10216100/090710/0075013.

Судом первой инстанции установлено и подтверждается материалами дела, что реализация товаров по ГТД № 10216020/060710/0009515, № 10216100/290610/0071523, № 10216100/300610/0071757, № 10216100/090710/0075013 отражена Обществом на основании представленных комиссионером отчетов с выставлением счетов-фактур от 15.07.2010 № 10, от 30.08.2010 № 12, от 30.08.2010 № 13, от 21.09.2010 № 14.

Реализация товаров по ГТД № 10216020/230610/0008901, № 10216020/030710/0009449 в налоговом учете Общества не отражена по причине отсутствия отчетов комиссионера о реализации таких товаров.

Утверждая о реализации товаров по ГТД № 10216020/230610/0008901, № 10216020/030710/0009449, Инспекция при рассмотрении дела в суде первой инстанции сослалась на полученную от ООО «О?Кей» книгу покупок, в которой указано о приобретении товаров по данным ГТД у продавца ООО «ЛенМикс Элитные воды». В подтверждение налоговым органом представлены в материалы дела копии отдельных листов книги покупок неидентифицируемого по данным листам покупателя, как утверждает Инспекция – покупателя ООО «О?Кей».

Однако, как правильно указал суд первой инстанции, представленные Инспекцией копии листов книги покупок в силу положений Федерального закона «О бухгалтерском учете» не могут быть отнесены к первичным документам, которыми надлежит оформлять все совершаемые организацией хозяйственные операции, и в силу положений статьи 68 АПК РФ не являются допустимыми доказательствами.

Копии первичных документов, подтверждающих факт приобретения покупателем ООО «О?Кей» товаров, импортированных Обществом, Инспекцией в материалы дела не представлены.

Таким образом, суд первой инстанции пришел к правильному выводу об отсутствии документального подтверждения фактов приобретения покупателем ООО «О?Кей» товаров, импортированных Обществом по ГТД № 10216020/230610/0008901, № 10216020/030710/0009449. Налоговый орган не представил ни доказательств реализации импортированных Обществом спорных товаров комиссионером, ни доказательств их продажи (а не передачи на комиссию) непосредственно самим заявителем.

Предполагая реализацию именно импортных товаров, ввезенных заявителем, налоговый орган установил только начального собственника товара (Общество) и, предположительно, конечного покупателя (ООО «О?Кей»). При этом Инспекцией оставлено без внимания то обстоятельство, что товары приобретались этим конечным покупателем у иного юридического лица и маршрут движения товаров от Общества к этому юридическому лицу – предполагаемому продавцу импортированных заявителем товаров налоговым органом исследован не был. Размер выручки от реализации товара, полученной, по мнению налогового органа, непосредственно Обществом, также не устанавливался.

Конституционный Суд Российской Федерации, обращаясь в своих решениях (постановления от 28.03.2000 № 5-П и от 20.02.2001 № 3-П, определения от 08.04.2004 № 169-О и от 04.11.2004 № 324-О) к вопросам, связанным с порядком исчисления налога на добавленную стоимость, указывал, что данный налог, представляющий собой форму изъятия в бюджет части добавленной стоимости, создаваемой на всех стадиях производства и определяемой как разница между стоимостью реализованных товаров, работ и услуг и стоимостью материальных затрат, отнесенных на издержки производства и обращения, является косвенным налогом (налогом на потребление): реализация товаров (работ, услуг) производится по ценам (тарифам), увеличенным на сумму этого налога; устанавливая в главе 21 Налогового кодекса Российской Федерации налог на добавленную стоимость и закрепляя – с учетом его экономической природы – правила исчисления данного налога, законодатель предусмотрел многоступенчатый механизм его уплаты, в рамках которого при реализации товаров (работ, услуг, имущественных прав) налогоплательщик (налоговый агент) дополнительно к их цене (тарифу) обязан предъявить к оплате покупателю сумму налога на добавленную стоимость, исчисленную по каждому виду товаров (работ, услуг, имущественных прав) как процентная доля указанных цен (тарифов), соответствующая налоговой ставке.

На основании пункта 1 статьи 93.1 НК РФ должностное лицо налогового органа, проводящее налоговую проверку, вправе истребовать у контрагента или у иных лиц, располагающих документами (информацией), касающимися деятельности проверяемого налогоплательщика (плательщика сбора, налогового агента), эти документы (информацию).

Следовательно, налоговый орган в рамках предоставленных ему законом полномочий и с учетом косвенной природы налога на добавленную стоимость имеет возможность установить все операции, имевшие место в отношении спорных товаров в целях определения наличия у Общества реализации и возникновения налоговой базы для исчисления налога на добавленную стоимость.

Поскольку данные обстоятельства исследованы не были, выводы Инспекции о занижении Обществом объема реализованного товара и, соответственно, полученной им выручки от реализации являются предположительными и не подтверждены документально.

Положения пункта 8 статьи 101, пункта 6 статьи 108 НК РФ, части 1 статьи 65, части 5 статьи 200 АПК РФ возлагают на налоговый орган обязанность по доказыванию факта налогового правонарушения, что предполагает необходимость установления в ходе налоговой проверки конкретных обстоятельств, подтвержденных документально и свидетельствующих о совершении налогоплательщиком вменяемого ему налогового правонарушения.

В связи с этим выводы Инспекции, основанные на предположениях и не подтвержденные документально, не могут использоваться в качестве основания доначисления заявителю налоговой базы по налогу на добавленную стоимость и НДС с реализации и не могут быть приняты судом.

Правомерно не приняты судом первой инстанции и доводы Инспекции о необоснованном получении Обществом налоговой выгоды.

В Постановлении Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» отмечено, что судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, – достоверны.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Обязанность доказывания недобросовестности налогоплательщика Налоговым кодексом Российской Федерации возложена на налоговые органы.

Согласно статье 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать те обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований или возражений. При этом в силу пункта 5 статьи 200 АПК обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого решения, возлагается на орган, который принял это решение.

В случаях, когда налоговый орган отказывает лицу в праве на возмещение налога на добавленную стоимость по мотиву его недобросовестности как налогоплательщика, он обязан доказать именно недобросовестность в его действиях, а не ограничиваться формальным перечислением каких-либо фактов.

Утверждение Инспекции о недобросовестности Общества как налогоплательщика не подтверждено никакими доказательствами.

Доказательств, свидетельствующих о том, что отсутствие технического персонала, основных средств, складских и производственных помещений, транспортных средств препятствовало заявителю осуществлять деятельность, связанную с перепродажей товаров, Инспекция в материалы дела не представила.

Специфика осуществляемой заявителем деятельности – операции по перепродаже импортированных товаров. Таким образом, Общество не является конечным потребителем товаров, наличие малой численности работников заявителя, отсутствие у него собственных складских помещений и автотранспорта не могут свидетельствовать о неосуществлении реальной хозяйственной деятельности, поскольку у Общества нет действительной необходимости в наличии большого кадрового состава и несения расходов на содержание основных средств. Заключенные же Обществом договоры с контрагентами обеспечивают отраженное в учете движение товара.

Правомерно не приняты судом первой инстанции в качестве подтверждения недобросовестности Общества как налогоплательщика и претензии Инспекции к деятельности третьих лиц.

Конституционный Суд Российской Федерации в определении от 16.10.2003 № 329-О разъяснил, что истолкование статьи 57 Конституции Российской Федерации в системной связи с другими положениями Конституции Российской Федерации не позволяет сделать вывод, что налогоплательщик несет ответственность за действия всех организаций, участвующих в многостадийном процессе уплаты и перечисления налогов в бюджет. По смыслу положения, содержащегося в пункте 7 статьи 3 НК РФ, в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности.

В соответствии со статьями 32, 82 и 87 НК РФ налоговые органы осуществляют контроль за соблюдением налогового законодательства и вправе в порядке статей 45-47 НК РФ принимать меры, обеспечивающие принудительное исполнение всеми участниками экономической деятельности, являющимися самостоятельными налогоплательщиками, установленных Налоговым кодексом Российской Федерации обязанностей.

Согласно пункту 10 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 факт нарушения контрагентом налогоплательщика своих налоговых обязательств сам по себе не является доказательством получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды. Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если налоговым органом будет доказано, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и осторожности и ему должно было быть известно о нарушениях, допущенных контрагентом, в частности, в силу отношений взаимозависимости или аффилированности налогоплательщика с контрагентом.

Инспекция, ссылаясь на обстоятельства, связанные с деятельностью ООО «Калдерис», ООО «О?Кей», иных лиц, не представила доказательств, что Общество действовало согласованно с указанными лицами (не являющимися контрагентами заявителя) с целью получения необоснованной налоговой выгоды, не могло реально совершить операции, отраженные в его учетных документах, либо не могло достигнуть соответствующих экономических результатов.

Таким образом, Инспекция при рассмотрении дела не доказала, что Общество фактически не осуществляло отраженной в учете хозяйственной деятельности, что заявленный товарооборот отсутствует, а представленные налогоплательщиком первичные документы недействительны