Постановление Двенадцатого арбитражного апелляционного суда от 19.08.2014 по делу n А12-7799/2014. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

(работы, услуги) в виде финансовой помощи, на пополнение фондов специального назначения, в счет увеличения доходов либо иначе связанных с оплатой реализованных товаров (работ, услуг).

В соответствии с пунктом 1 статьи 330 Гражданского кодекса Российской Федерации неустойкой признается определенная законом или договором денежная сумма, которую должник обязан уплатить кредитору в случае неисполнения или ненадлежащего исполнения обязательства, в частности в случае просрочки исполнения. Неустойка в силу статьи 329 Гражданского кодекса Российской Федерации является универсальной мерой ответственности за неисполнение или ненадлежащее исполнение обязательства.

Таким образом, исходя из положений статей 329, 330 Гражданского кодекса Российской Федерации, статей 40, 154, 162 Налогового кодекса Российской Федерации, а также правовой позиции, изложенной в Постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 05.02.2008 № 11144/07, суммы неустойки, полученной налогоплательщиком от контрагента по договору, не связаны с оплатой реализуемых товаров (работ, услуг), поэтому не подлежат налогообложению НДС, в том числе по подпункту 2 пункта 1 статьи 162 Налогового кодекса Российской Федерации.

Апелляционная коллегия считает верным вывод суда первой инстанции о том, что предусмотренная пунктом 6 приложения № 7 к договору от 31.03.2011 сумма в размере 1500 рублей является мерой ответственности за ненадлежащее исполнение заказчиком (ООО «ЛУКОЙЛ-Транс») обязательств, предусмотренных договором, которые заключаются в обеспечении погрузки вагонов исполнителя и возврате их на станцию погрузки на условиях, согласованных сторонами в приложениях к договору (пункт 2.2.1 договора), в использовании подвижного состава исполнителя только для перевозок (пункт 2.2.3 договора), в использовании вагонов на станции погрузки и станции назначения в пределах срока, установленного в приложении № 7 к договору.

Как обоснованно указал суд первой инстанции, дополнительным соглашением № 3 к договору конкретизируется, что сумма, уплачиваемая за простой вагонов сверх установленного срока, является штрафом (НДС не облагается), который заказчик обязан уплатить исполнителю.

Штраф установлен условиями договора в твердом размере, исходя из количества времени простоя вагонов сверх установленных договоров лимитов.

Суд апелляционной инстанции признает правомерным вывод суда первой инстанции о том, что указанные обстоятельства позволяют сделать выводы о том, что данные суммы являются именно неустойкой (штрафом) за нарушение договорных обязательств по договору оказания услуг, соответствующей положениям статей 329, 330 Гражданского кодекса Российской Федерации, не связаны с оплатой услуг перевозки и в любом случае не могут быть расценены как плата, связанная с перевозочным процессом.

Доводы налогового органа о том, что в качестве неустойки могут быть расценены лишь денежные средства, уплачиваемые в связи с просрочкой исполнения обязательств по оплате товара, судом первой инстанции обоснованно на приняты во внимание как противоречащие статьям 329, 330 Гражданского кодекса Российской Федерации, согласно которым неустойкой признается определенная договором денежная сумма, которую должник обязан уплатить кредитору в случае неисполнения или ненадлежащего исполнения любых обязательств по договору, а не только связанных с оплатой товара.

В подтверждение своей позиции налоговый орган указывает, что неустойка использована заявителем как способ уклонения от уплаты НДС, когда нарушение срока использования вагонов запланировано сторонами заранее, а реальная стоимость товаров представляет собой сумму цены договора и штрафных санкций. По мнению инспекции, предусмотренные приложением № 7 к договору суммы, уплачиваемые за простой вагонов, относятся к элементам ценообразования, предусматривающим порядок определения стоимости услуг.

При этом Межрайонная ИФНС России № 11 по Волгоградской области ссылается на то, что железнодорожные вагоны, предоставленные для перевозки ООО «ЛУКОЙЛ-Транс», арендованы ООО «ТЭК «Магистраль» у ООО «ИнтерТорг» по договору аренды железнодорожных вагонов-минераловозов № 3/А-2011 от 31.08.2011, которым предусматривается определение арендной платы как стоимость одного вагона в сутки исходя из срока использования вагонов. 

В ходе проверки инспекция установила, что ООО «ТЭК Магистраль» в рассматриваемом периоде оплатило ООО «ИнтерТорг» за аренду вагонов 15 573 700 рублей, при этом доход от оказания услуг по предоставлению вагонов ООО «ЛУКОЙЛ-Транс» и ВОАО «Химпром» составил 8 226 112,80 рублей, в том числе, от ООО «ЛУКОЙЛ-Транс» - 108 512,80 рублей. Дополнительно оплата по претензиям за нарушения срока использования вагонов составила 6 388 500 рублей.

По мнению инспекции, условия договора ООО «ТЭК «Магистраль» с ООО «ЛУКОЙЛ-Транс» подразумевают убыточность сделок, так как заранее определить количество перевозимого груза невозможно.

Кроме того, налоговый орган полагает, что условия договора, заключенного заявителем с ООО «ЛУКОЙЛ-Транс», противоречат обычаям делового оборота, при этом инспекция ссылается на договор об оказании услуг по предоставлению подвижного состава, заключенный ООО «ТЭК «Магистраль» с ВОАО «Химпром» и ООО «ИнтерТорг», которыми стоимость услуг исполнителя определяется исходя из стоимости одного вагона в сутки.

 Также в обоснование своей позиции Межрайонная ИФНС России № 11 по Волгоградской области ссылается на первоначальное представление заявителем налоговой декларации по НДС за 2 квартал 2012 года с указанием ставки 0 процентов по сумме реализации услуг по предоставлению железнодорожных вагонов для перевозки товаров на экспорт. В дальнейшем заявителем представлена уточненная декларация по НДС, в которой заявлены налоговые вычеты по НДС по внутреннему рынку в связи неподтверждением обоснованности применения ставки 0 процентов и уменьшена сумма реализации услуг, отраженная по счету 62 «Расчеты с покупателями и подрядчиками», на сумму штрафных санкций.

Дополнительное соглашение № 3 к договору, в котором сумма, уплачиваемая за превышение срока использования вагонов на станциях отправления и/или назначения, обозначена как штраф (НДС не облагается), и соответствующий пункт 4.5 включен в раздел 4 договора № ЛТ-796/11 от 23.08.2011, представлено обществом только с возражениями.

Суд первой инстанции правомерно отклонил данные доводы налогового органа.

Как верно указал суд первой инстанции, факт предоставления первичной декларации по НДС за 2 квартал 2012 года с «нулевой» ставкой НДС в связи с тем, что изначально налогоплательщик считал, что совершает операции по перевозке экспортного груза, и представление уточненной декларации с налогообложением этих же операций по ставке 18 процентов не имеет отношения к рассматриваемому периоду, которым является 1 квартал 2013 года.

Декларация по НДС за 1 квартал 2013 года изначально представлена с исчислением налога по ставке 18 процентов.

 Отражение всей суммы реализации (с учетом штрафных санкций) на 62 счете является недостатком ведения бухгалтерского учета (что в судебном заседании признала директор и главный бухгалтер ООО «ТЭК «Магистраль» Тыщенко О.А., пояснив, что в учет внесены исправления) и не может быть доказательством того, что все поступившие от ООО «ТЭК «Магистраль» денежные средства связаны с оплатой услуг.

Судом первой инстанции также правомерно учтено, что дополнительное соглашение № 3 от 19.06.2012 представлено налогоплательщиком вместе с возражениями на акт проверки до вынесения инспекцией оспариваемого решения.

Условие об уплате исполнителю денежных сумм за превышение срока использования вагонов на станции погрузки и на станции назначения предусмотрено приложением № 7 к договору, которое было представлено заявителем в налоговый орган вместе с договором. Дополнительное соглашение № 3 от 19.06.2012 лишь конкретизирует, что данная сумма является штрафом.

При указанных обстоятельствах изложенная в решении и в отзыве на заявление налогового органа оценка раздела 4 договора от 23.08.2011 № ЛТ-796/11, регламентирующего ответственность сторон, без учета дополнительного соглашения № 3, дополняющего этот раздел пунктом 4.5, обоснованно признана судом первой инстанции неправомерной.

Суд апелляционной инстанции также соглашается с выводами суда первой инстанции о необоснованности доводов налогового органа об отсутствии экономической целесообразности заключения договора с ООО «ЛУКОЙЛ-Транс» на согласованных в договоре условиях и установлении штрафных санкций за простой вагонов с целью уклонения от уплаты НДС, убыточности сделки, которая предполагалась заранее.

Доказательств в подтверждение довода о противоречии условий договора от 23.08.2011 № ЛТ-796/11 практике делового оборота налоговым органом не представлено.

Как обоснованно отмечено судом первой инстанции, сравнение условий договора, заключенного с ООО «ЛУКОЙЛ-Транс», с условиями договоров, заключенных с ВОАО «Химпром» и ООО «ИнтерТорг», в которых не предусмотрены штрафные санкции за простой вагонов, является неверным ввиду различий порядка определения стоимости услуг: в первом случае – в зависимости от массы перевезенного груза, во втором случае – в зависимости от срока использования вагонов.

Анализ доходности сделки по предоставлению подвижного состава ВОАО «Химпром» на основании договора от 25.01.2013 № 1/ПС об оказании услуг по предоставлению подвижного состава налоговым органом не проводился

Факт заключения ООО «ТЭК «Магистраль» договор с ООО «ЛУКОЙЛ-Транс» не на условиях, сопоставимых с условиями договоров, заключенных с ВОАО «Химпром» и ООО «ИнтерТорг», не свидетельствует о наличии у общества умысла на заключение убыточного договора и уклонение от уплаты НДС с суммы реализации услуг.

Суд первой инстанции, исходя из анализа положений  Федерального закона от 10 января 2003 года № 18-ФЗ «Устав железнодорожного транс­порта Российской Федерации» пришел к верному выводу, что определение в договоре суммы, уплачиваемой за превышение сроков ис­пользования вагонов на стации погрузки и станции выгрузки, в качестве штрафа соответствует нормам Устава железнодорожного транспорта.

В частности, Федеральный закон от 10.01.2003 № 18-ФЗ «Устав железнодорожного транспорта Российской Федерации» в главе 7 «Ответственность перевозчиков, владельцев инфраструктур, грузоотправителей (отправителей), грузополучателей (получателей), пассажиров» содержит статью 100, которая предусматривает взыскание штрафа с грузоотправителя, грузополучателя перевозчиком в размере 0,2 размера минимального размера оплаты труда за задержку вагонов в случаях, предусмотренных статьями 47 и 99 настоящего Устава, за каждый час простоя каждого вагона.

За задержку цистерн, цементовозов, бункерных полувагонов, минераловозов и других специализированных вагонов размер штрафа, предусмотренный в данной статье, увеличивается в два раза, за задержку рефрижераторных вагонов и транспортеров - в три раза.

Согласно статье 99 Устава железнодорожного транспорта за задержку вагонов, контейнеров, принадлежащих перевозчикам, под погрузкой, выгрузкой грузов в местах общего и необщего пользования, включая железнодорожные пути необщего пользования, более чем на двадцать четыре часа по истечении технологических сроков оборота вагонов, контейнеров, установленных договорами на подачу и уборку вагонов или договорами на эксплуатацию железнодорожных путей необщего пользования, либо по истечении тридцати шести часов с момента подачи вагонов, контейнеров под погрузку, выгрузку грузов локомотивами перевозчика грузоотправители, грузополучатели, владельцы железнодорожных путей необщего пользования уплачивают перевозчику в десятикратном размере штрафы, установленные статьями 100 и 101 настоящего Устава, без внесения при этом платы за пользование вагонами, контейнерами.

Из пояснений руководителя ООО «ТЭК «Магистраль» Тыщенко О.А., данных в ходе рассмотрения дела в суде первой инстанции, следует, что инициатором включения в договор условия об определении стоимости услуг исходя из веса перевезенного груза являлось ООО «ЛУКОЙЛ-Транс».

Доказательств обратного налоговым органом судам первой и апелляционной инстанций не представлено.

С учетом изложенного суд апелляционной инстанции соглашается с выводом суда первой инстанции о документальной неподтвержденности доводов налогового органа о противоречии условий договора, заключенного ООО «ТЭК «Магистраль» с ООО «ЛУКОЙЛ-Транс», практике делового оборота.

Арбитражным судом также правомерно отклонен довод инспекции о заведомой убыточности договора ввиду невозможности предварительного определения количества перевозимого груза.

Материалами дела подтверждается, что определение массы груза, планируемого к перевозке в рамках договора от 23.08.2011 № ЛТ-796/11, осуществлялось на основании заявок ООО «ЛУКОЙЛ-Транс», подаваемых в начале каждого месяца или в предыдущем месяце, данные заявки содержали указание на общий вес груза, маршрут перевозки, грузоотправителя и грузополучателя, станцию отправления и станция назначения.

Количество груза, указанного в заявках, позволяло сделать вывод о возможности получения ООО «ТЭК «Магистраль» прибыли от оказания услуг по предоставлению железнодорожного подвижного состава, однако, фактически осуществлялись перевозки груза в меньшем количестве, в связи с чем прибыли от оказания услуг по предоставлению вагонов ООО «ЛУКОЙЛ-Транс» не получено.

Межрайонной ИФНС России № 11 по Волгоградской области не указано обстоятельств, на основании которых обществу могло быть известно заранее, что масса фактически перевозимого груза будет меньше массы груза, указанной в заявках, и что предоставленные ООО «ЛУКОЙЛ-Транс» вагоны будут использоваться им не по назначению, простаивая длительные сроки на станциях погрузки и выгрузки.

Кроме того, судом первой инстанции обоснованно отмечено, что оценка экономической эффективности коммерческих сделок не входит в компетенцию налогового органа.

В пунктах 4, 9 Постановления Пленума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» указано, что возможность достижения того же экономического результата с меньшей налоговой выгодой, полученной налогоплательщиком путем совершения других предусмотренных или не запрещенных законом операций, не является основанием для признания налоговой выгоды необоснованной. Установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности. Обоснованность получения налоговой выгоды не может быть поставлена в зависимость от эффективности использования капитала.

Согласно позиции Конституционного суда Российской Федерации,