Постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 23.12.2008 по делу n А55-5060/2008. Изменить решение

настоящим Кодексом.

Заявитель является собственником земельного участка и именно заявителю выдано разрешение на строительство, а поэтому в соответствии с п. 16 ст. 1, п. 1 ст. 51 Градостроительного Кодекса российской Федерации заявитель является застройщиком и одновременно инвестором.

В соответствии с ч. 3, 4, 6 ст. 52 Градостроительного кодекса Российской Федерации лицами, осуществляющими строительство, могут являться застройщик либо привлекаемое застройщиком или заказчиком на основании договора физическое или юридическое лицо, соответствующие требованиям, предусмотренным ч. 2 данной статьи. При осуществлении строительства, реконструкции, капитального ремонта объекта капитального строительства лицом, осуществляющим строительство на основании договора с застройщиком или заказчиком, застройщик или заказчик должен подготовить земельный участок для строительства и объект капитального строительства для реконструкции или капитального ремонта, а также передать лицу, осуществляющему строительство, материалы инженерных изысканий, проектную документацию, разрешение на строительство. Лицо, осуществляющее строительство, обязано осуществлять строительство, реконструкцию, капитальный ремонт объекта капитального строительства в соответствии с заданием застройщика или заказчика (в случае осуществления строительства, реконструкции, капитального ремонта на основании договора), проектной документацией, требованиями градостроительного плана земельного участка, требованиями технических регламентов и при этом обеспечивать безопасность работ для третьих лиц и окружающей среды, выполнение требований безопасности труда, сохранности объектов культурного наследия.

Из содержания п. 16 ст. 1, ч. 3 ст. 47 Градостроительного кодекса Российской Федерации следует, что застройщиком является физическое или юридическое лицо, обеспечивающее на принадлежащем ему земельном участке строительство, реконструкцию, капитальный ремонт объектов капитального строительства, а также выполнение инженерных изысканий, подготовку проектной документации для их строительства, реконструкции, капитального ремонта. Заказчик - уполномоченное застройщиком лицо.

На заказчика возлагаются обязанности по обеспечению проведения инженерных изысканий, подготовки проектной документации, получения разрешения на строительство, осуществление строительного контроля, подготовке земельного участка для строительства, заключения договора с подрядчиком (п. 3, 5 ст. 47, п. 5, 6, 11, 15 ст. 48, ч. 3, 4 ст. 52, ч. 1, 2 ст. 5 Градостроительного кодекса Российской Федерации), именно эти обязанности и возложены договором на ООО «Время», которое является заказчиком.

Заявитель 01.04.2006 г. заключил с ООО «Время» дополнительное соглашение № 5 к агентскому  договору № 17 от 17.09.2003 г. в соответствии с которым ООО «Время» переданы функции заказчика, которые ООО «Время» фактически осуществлялись с момента заключения договора.

Таким образом,  заявитель является застройщиком и одновременно инвестором,  а ООО «Время» заказчиком в рамках агентского  договора № 17 от 17.09.2003 г.

Из материалов дела следует, что заявитель в уточненной налоговой декларации за II квартал  2006 г. заявил к вычету НДС в размере 47 977 342 руб., предъявленный ему заказчиком ООО «Время» в 2005 г. и во II квартале   2006 г. за выполненные подрядчиками и субподрядчиками строительно-монтажные работы в 2005 г. и во II квартале   2006 г.

Заявителю в 2005 г. был предъявлен НДС по следующим счетам – фактурам: № 8 от 31.03.2005 г., НДС в сумме 46 896, 09 руб.; № 13- агент от 31.03.2005 г., НДС в сумме 705 294, 6 руб.;  № 15 от 30.06.2005 г., НДС в сумме 47 912, 28 руб.; № 19- агент от 30.06.2005 г., НДС в сумме  958 245, 72 руб.; № 22 от 30.09.2005 г., НДС в сумме 164 376, 57 руб.; № 31/1- агент от 30.09. 2005 г., НДС в сумме 3 059 524, 14 руб.; № 40- агент от 31.12.2005 г., НДС в сумме 6 781 548, 9 руб.;  № 42 от  31.12.2005 г., НДС в сумме 353 520, 36 руб., всего в сумме  12 117 318, 92 руб.

В II квартал  2006 г. заявителю был предъявлен  НДС по счету-фактуре № 7/1-агент от 31.06.2006 г.  НДС в сумме  35 860 023, 08 руб.

В соответствии с абзацем 1 пункта 6 статьи 171 НК РФ (в редакции  Федерального закона от 22.07.2005 N 118-ФЗ, действовавшей до 01.01.2006 г.) вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями (заказчиками-застройщиками) при проведении ими капитального строительства, сборке (монтаже) основных средств, суммы налога, предъявленные налогоплательщику по товарам (работам, услугам), приобретенным им для выполнения строительно-монтажных работ, и суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении им объектов незавершенного капитального строительства.

Пунктами 1 и 5 статьи 172 НК РФ (в редакции  Федерального закона от 22.07.2005 N 118-ФЗ, действовавшей до 01.01.2006 г.) было установлено, что налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 настоящего Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 настоящего Кодекса.

Вычеты сумм налога, указанных в абзацах первом и втором пункта 6 статьи 171 настоящего Кодекса, производятся по мере постановки на учет соответствующих объектов завершенного капитального строительства (основных средств) с момента, указанного в абзаце втором пункта 2 статьи 259 настоящего Кодекса, или при реализации объекта незавершенного капитального строительства.

Абзацем вторым пункта 2 статьи 259 НК РФ установлено, что начисление амортизации по объекту амортизируемого имущества начинается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию.

Из этих норм налогового законодательства следует, что до 01.01.2006 г. НДС, предъявленный налогоплательщику подрядными организациями (заказчиками-застройщиками) при проведении ими капитального строительства мог быть возмещен налогоплательщику до 01.01.2006 г. при обязательном соблюдении следующих условий:

1. при наличии счета-фактуры, соответствующего требованиям ст. 169 НК РФ;

2. при наличии документов, подтверждающих фактическую уплату суммы налога;

3. после постановки на учет объекта завершенного капитального строительства;

Налоговый вычет мог быть предоставлен после 1-го числа месяца, следующего за месяцем, в котором этот объект был введен в эксплуатацию.

Федеральным законом № 119-ФЗ от 22.07.2005 г. были внесены изменения в часть вторую НК РФ и с 01.01.2006 г. изменен порядок вычетов НДС.

Абзац 1 пункта  6 статьи  171 НК РФ остался без изменения в редакции Федерального закона от 22.07.2005 N 118-ФЗ и продолжил свое действие после 01.01.2006 г.

В соответствии с пунктом 5 статьи 172 НК РФ в редакции, вступившей в действие с 01.01.2006 г. вычеты сумм налога, указанных в абзацах первом и втором пункта 6 статьи 171 настоящего Кодекса, производятся в порядке, установленном абзацами первым и вторым пункта 1 настоящей статьи.

Абзацами 1 и 2 пункта 1 статьи 172 НК РФ установлено, что налоговые вычеты, предусмотренные статьей 171 настоящего Кодекса, производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров (работ, услуг), имущественных прав, документов, подтверждающих фактическую уплату сумм налога при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, документов, подтверждающих уплату сумм налога, удержанного налоговыми агентами, либо на основании иных документов в случаях, предусмотренных пунктами 3, 6 - 8 статьи 171 настоящего Кодекса.

Вычетам подлежат, если иное не установлено настоящей статьей, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику при приобретении товаров (работ, услуг), имущественных прав на территории Российской Федерации, либо фактически уплаченные ими при ввозе товаров на таможенную территорию Российской Федерации, после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг), имущественных прав с учетом особенностей, предусмотренных настоящей статьей и при наличии соответствующих первичных документов.

Таким образом, с 01.01.2006 г. НДС, предъявленный налогоплательщику подрядными организациями (заказчиками-застройщиками) при проведении ими капитального строительства мог быть возмещен налогоплательщику в общеустановленном порядке при обязательном соблюдении следующих условий:

1. при наличии счета-фактуры, соответствующего требованиям ст. 169 НК РФ;

2. после принятия на учет приобретенных товаров, выполненных работ, оказанных услуг;

3. при наличии первичных документов;

Федеральным Законом № 119-ФЗ от 22.07.2005 г. был установлен порядок принятия в 2006 г. (в переходный период) к вычету сумм налога, предъявленных подрядными организациями налогоплательщику в 2005 г. и не принятых к вычету в установленном порядке.

В соответствии с пунктом 2 статьи  3 вышеназванного Закона суммы налога на добавленную стоимость, предъявленные налогоплательщику с 1 января 2005 года до 1 января 2006 года подрядными организациями (заказчиками-застройщиками) и уплаченные им при проведении капитального строительства и не принятые к вычету в установленном порядке, подлежат вычетам в течение 2006 года равными долями по налоговым периодам. При этом в случае принятия объекта завершенного капитального строительства на учет в 2006 году или при реализации в 2006 году объекта незавершенного капитального строительства уплаченные суммы налога на добавленную стоимость, не принятые ранее к вычету в порядке, установленном настоящей частью, подлежат вычетам по мере принятия на учет объекта завершенного капитального строительства или при реализации объекта незавершенного капитального строительства.

Из буквального содержания этой нормы налогового законодательства следует, что НДС, предъявленный налогоплательщику в 2005 г., но не принятый по тем или иным причинам к возмещению в 2005 г. подлежит возмещению в 2006 г. равными долями по налоговым периодам либо в случае принятия к учету объекта завершенного капитального строительства или реализации объекта незавершенного строительства в 2006 г. в момент постановки на учет, или в момент реализации объекта.

Из материалов дела следует, что заявитель, в соответствии с «Планом счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и инструкции по его применению», утвержденном приказом Минфина РФ от 31.10.2000 г. № 94н осуществлял учет затрат по незавершенному строительством объекту на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы».

Учет затрат осуществлялся на основании представленных заявителю (застройщик и инвестор) его контрагентом ООО «Время» (заказчик) счетов-фактур, актов выполненных подрядчиками и субподрядчиками работ и счетов-фактур выставленных этими подрядчиками и субподрядчиками в адрес заказчика, после фактического перечисления заявителем  денежных средств, в счет оплаты выполненных работ.

Налоговый орган не выявил  в ходе налоговой проверки несоответствия этих документов требованиям законодательства, не установил нарушений ведения заявителем правил бухгалтерского учета, не заявлял он о таких нарушениях и в судебном заседании суда первой инстанции.

Из  материалов дела также следует, что заявитель в соответствии с правилами, установленными  Федеральным Законом № 119-ФЗ от 22.07.2005 г. в уточненной налоговой декларации по НДС предъявил к вычету за II квартал  2006 г. НДС, предъявленный ему в 2005 г. в размере доли, приходящейся на II квартал 2006 г., по каждому счету-фактуре за 2005 г. НДС по счету – фактуре, предъявленному во II квартале  2006 г. предъявлен к вычету в полном размере.

Арбитражный апелляционный суд считает, что доводы налогового органа и выводы суда первой инстанции о том, что заявитель имеет право на возмещение НДС, только после постановки на учет завершенного строительством объекта не основаны на нормах налогового законодательства.

Как уже установлено судом апелляционной инстанции с 01.01.2006 г. изменен порядок вычета НДС и правило, в соответствии с которым НДС возмещался только после постановки на учет завершенного строительством объекта отменено, возмещение налога производится в общеустановленном порядке.

Налоговое законодательство, а именно статьи 172 и 172  НК РФ, определяющие порядок налоговых вычетов по НДС не содержат отсылочных норм к «Положению по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций», утвержденному письмом Минфина России от 30.12.1993 г. N 160, до принятия и введения в действие Налогового кодекса Российской Федерации, а поэтому это положение подлежит применению, но в части не противоречащей нормам НК РФ.

Статьей 172 НК РФ установлено, что НДС может быть предъявлен к вычету после принятия на учет товаров, работ, услуг, при этом нормы налогового законодательства не связывают право на возмещение налога с учетом товаров, работ, услуг на каком - то конкретном счете, в частности на счете 01 «основные средства».

Заявителем, выполненные для него работы и произведенные в связи с этими работами затраты были своевременно и правильно учтены на счете 08 «Вложения во внеоборотные активы», следовательно заявителем выполнено одно из необходимых условий для возмещения НДС, установленное налоговым законодательством.

Заявителем также представлены счета-фактуры, соответствующие требованиям ст. 169 НК РФ, что не опровергнуто налоговым органом.

Заявителем представлены необходимые первичные документы, а именно счета-фактуры подрядчиков и субподрядчиков, акты приемки выполненных работ, платежные документы по оплате выполненных работ, включая и НДС, таким образом арбитражный апелляционный суд приходит к выводу о том, что заявителем выполнены все условия для возмещения НДС, установленные ст.ст. 171 и 172 НК РФ (в редакции действующей с 01.01.2006 г.), а решение налогового органа № 13-31/186 от 27 марта 2008 года в части в части предложения уплатить НДС в размере 1 681 609 руб., взыскания штрафа в размере 336 322 руб. уменьшения предъявленного ЗАО «Меркурий» в завышенном размере к возмещению из бюджета налога на добавленную стоимость за II квартал 2006 года в сумме 47 977 342 руб. является незаконным.

Не основанными на нормах налогового законодательства являются выводы суда первой инстанции в решении о необоснованном получении заявителем налоговой выгоды в виде возмещения НДС из бюджета.

Так суд первой инстанции в решении сделал вывод о том, что материалами дела не подтверждается участие ООО «Время» в качестве заказчика строящегося объекта, поскольку указанными актами подтверждается приемка работ непосредственно генподрядчиком ЗАО «СИТИ» и инвестором ЗАО «Меркурий».

Этот вывод суда первой инстанции прямо противоречит фактическим