Постановление Одиннадцатого арбитражного апелляционного суда от 24.07.2008 по делу n А55-1169/2008. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

рублей.

Суд указал, что у заявителя отсутствует занижение налогооблагаемой прибыли за 2006 г. на общую сумму 2 521 075,42 рублей, и, соответственно, отсутствует занижение налога на прибыль за 2006 г. на общую сумму 605 058 рублей.

Заявитель не оспаривает факты занижения налогооблагаемой прибыли (из-за завышения затрат), относящиеся к 2006 г: завышение затрат в виде документально не подтвержденных и не компенсируемых работодателем расходов при командировании работников в сумме 25 766 рублей; завышение затрат в виде части списанной в 2006 г. дебиторской задолженности при отсутствии подтверждающих первичных документов в сумме 1 960 707 ,23 рублей.

Согласно позиции налогового органа заявителем занижена налогооблагаемая прибыль на общую сумму 1 986 473,23 руб.; занижен налог на прибыль за 2006 г. на общую сумму 476 754 руб.

Указанную позицию налогового органа суд обоснованно посчитал незаконной, не соответствующей действительным обстоятельствам, поскольку факты завышения затрат в 2006 г. на общую сумму 1 986 473,23 рублей не повлекли за собой занижения налогооблагаемой прибыли и налога на прибыль за 2006 г. Это обусловлено теми обстоятельствами, что, выявив и отразив в обжалуемом решении обстоятельства и факты неправомерного завышения заявителем расходов для целей налогообложения прибыли, налоговый орган никак не отразил в материалах проверки те ошибки заявителя, которые повлекли за собой существенное завышение налогооблагаемой прибыли и налога на прибыль в 2005-2006 г.г.

При проведении выездной налоговой проверки налоговым органом не была произведена полная и объективная оценка величины налогооблагаемой прибыли ОАО «МСС-Поволжье» в 2005-2006 г.г. с учетом всех имеющихся отклонений в исчислении налога на прибыль, приводящих не только к занижению, но и к завышению исчисленного налога на прибыль в проверенных налоговых периодах.

При этом суд указал, что по допущенным ошибкам ОАО «МСС-Поволжье» не учло в 2006 г. для целей налогообложения прибыли расходы в общей сумме 2 468 533,40 руб., что привело к завышению налогооблагаемой прибыли на эту же сумму 2 468 533,40 рублей, которая существенно превышает установленную налоговым органом в обжалуемом решении и не оспариваемую заявителем сумму занижения налогооблагаемой прибыли в 2006 г. в размере 2 033 353,23 рублей.

Данные обстоятельства свидетельствуют о том, что у заявителя не было занижения налогооблагаемой прибыли и налога на прибыль в 2006 г. Заявитель наличие таких расходов подтвердил соответствующими первичными документами.

Относительно привлечения заявителя к налоговой ответственности, предусмотренной ст. 123 НК РФ в виде штрафа за неуплату НДФЛ, пени за неуплату НДФЛ, в связи с неправомерным не исчислением и не удержанием налога на доходы физических лиц в размере 4 858 руб., суд установил, что данные действия не повлекли возникновение недоимки по НДФЛ перед бюджетом, поскольку в проверяемом периоде налог был исчислен, удержан и перечислен в бюджет, с сумм, не подлежащих налогообложению, значительно превышающий начисленный налог.

Пунктом 3 ст. 217 НК РФ предусмотрено, что при оплате работодателем налогоплательщику расходов на командировки как внутри страны, так и за ее пределы, в доход, подлежащий налогообложению, не включаются, в частности, суточные, выплачиваемые в пределах норм, установленных в соответствии с действующим законодательством.

Законодательством о налогах и сборах ни нормы суточных, ни порядок их установления применительно к налогу на доходы физических лиц не определены; общий порядок установления таких норм и ограничения их размера предусмотрены только трудовым законодательством (ст. 168 ТК РФ).

Размеры возмещения расходов, связанных со служебными командировками на территории Российской Федерации, для организаций, финансируемых из федерального бюджета, установлены Постановлением Правительства Российской Федерации от 02.10.2002 N 729. Однако как указал суд, данный документ не может быть применен для целей ст. 217 НК РФ по следующим основаниям.

Пунктом 1 Постановления установлено, что оно применяется только для организаций, финансируемых за счет средств федерального бюджета. Как следует из п. 3 Постановления от 02.10.2002 N 729, установленные размеры возмещения расходов, связанных с командировками, ограничивают только размер финансирования из федерального бюджета на указанные цели, но не ограничивают величину производимых работникам выплат, если они согласованы с работодателем. В этом случае расходы, превышающие установленные размеры, возмещаются организациями за счет экономии средств, выделенных из федерального бюджета на их содержание, а также за счет средств, полученных организациями от предпринимательской и иной приносящей доход деятельности. Установленный Постановлением Правительства Российской Федерации от 02.10.2002 N 729 минимальный размер суточных не может быть признан нормой суточных, применяемой в целях налогообложения дохода физических лиц. При превышении указанного размера суточных с работника не могут взиматься денежные средства в виде налога на доходы физических лиц, если суточные выплачиваются в пределах норм, установленных коллективным договором или локальным нормативным актом.

Нормы суточных для целей налогообложения установлены Постановлением Правительства Российской Федерации от 08.02.2002 N 93. В целях исчисления налога на доходы физических лиц указанное Постановление не может быть применено, поскольку оно принято в соответствии с п.п. 12 п. 1 ст. 264 НК РФ и устанавливает нормы суточных, применяемые при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

Подпунктом 12 п. 1 ст. 264 Кодекса предусмотрено, что в состав расходов по налогу на прибыль включаются суточные в пределах норм, утверждаемых Правительством Российской Федерации. В соответствии с п. 3 ст. 217 Кодекса не включаются в облагаемый налогом на доходы физических лиц доход суточные в пределах норм, установленных в соответствии с действующим законодательством.

Правительство Российской Федерации в силу прямого указания Налогового кодекса Российской Федерации не уполномочено принимать нормативный правовой акт, устанавливающий нормы суточных в целях исчисления налога на доходы физических лиц. В тех случаях, когда законодатель предусматривает применение нормативов, установленных для целей исчисления одного налога, к другому налогу, он использует такой прием юридической техники, как прямая отсылка к положениям, установленным для соответствующего налога. В ст. 217 НК РФ такая отсылка к нормам гл. 25 Кодекса отсутствует. В данной ситуации невозможно и применение налогового законодательства по аналогии, поскольку это противоречило бы положениям ст. 3 Кодекса, согласно которым акты законодательства о налогах и сборах должны быть сформулированы таким образом, чтобы каждый точно знал, какие налоги (сборы), когда и в каком порядке он должен платить. Таким образом, налогообложение налогом на доходы физических лиц суточных, выплаченных сверх норм, установленных Постановлением Правительства Российской Федерации от 08.02.2002 N 93, противоречит Налоговому кодексу РФ.

В соответствии со ст. 209 Кодекса объектом обложения налогом на доходы физических лиц признается доход, полученный налогоплательщиком. Согласно ст. 41 Кодекса доходом налогоплательщика может быть признана только его экономическая выгода в денежной или натуральной форме.

В соответствии со ст. 166 ТК РФ служебной командировкой признается поездка работника исключительно по распоряжению работодателя на определенный срок для выполнения служебного поручения вне места постоянной работы. При определении экономической выгоды работника должны учитываться характер расходов и лицо, в интересах которого производятся расходы. При служебной командировке работник направляется в поездку по инициативе работодателя и в его интересах, поэтому и расходы на оплату суточных осуществляются именно в интересах работодателя, а не работника. Суточные же представляют собой компенсационную выплату по возмещению расходов работника, вызванных необходимостью выполнять трудовые функции вне места постоянной работы.

Таким образом, взимание с работника дополнительных денежных средств в виде подоходного налога в связи с получением последним средств, необходимых для выполнения служебного поручения, суд посчитал неправомерным.

Представленные заявителем справки формы 1-НДФЛ и 2-НДФЛ, авансовые отчеты по командировкам подтверждают тот факт, что неосновательно удержанный НДФЛ значительно превышает налог, за неуплату которого заявитель привлечен к налоговой ответственности и ему начислены пени, что, согласно позиции суда является незаконным.

Оспариваемым решением заявителю начислен НДС в связи с неправомерным применением вычета по налогу на добавленную стоимость в 2005-2006 г.г. в виде НДС в сумме 357 193 рубля, уплаченного дополнительно к арендной плате в составе стоимости электроэнергии, потребленной в арендуемых помещениях.

По мнению налогового органа неправомерно применен заявителем вычет по налогу на добавленную стоимость в 2006 г. в виде НДС в сумме 106 555 рублей, уплаченного дополнительно к арендной плате в составе стоимости электроэнергии, потребленной в арендуемых помещениях, вследствие чего произошло занижение налога на добавленную стоимость в 2006 г. в размере 106 555 рублей и неправомерно применен заявителем вычет по налогу на добавленную стоимость в 2005-2006 г.г. в виде НДС в сумме 411 784 рубля, уплаченный дополнительно к арендной плате в составе стоимости электроэнергии, потребленной в арендуемых помещениях, вследствие чего произошло занижение налога на добавленную стоимость в размере 411 784 рубля.

Указанная позиция обоснована теми обстоятельствами, что арендодатели, выставившие заявителю счета-фактуры за потребленную арендатором электроэнергию, не являются энергоснабжающими организациями и не являются фактическими поставщиками электроэнергии. По этой причине арендодатели не имели права на выставление счетов- фактур ОАО «МСС-Поволжье» на оплату электроэнергии, потребленной им в арендованных производственных помещениях.

Данную позицию суд обоснованно посчитал не соответствующей налоговому законодательству по следующим основаниям. Энергоснабжение является в Российской Федерации лицензируемым видом деятельности и регулируется нормами параграфа 6 «Энергоснабжение» гл. 30 «Купля продажа» ГК РФ. По нормам ГК РФ особые требования предъявляются не только к поставщику электроэнергии (энерго-снабжающму предприятию), но и к их получателю (абоненту), который должен иметь специальные сети, присоединенные к сетям энер-госнабжающего предприятия. При этом абонент обязан обеспечивать надлежащее техническое состояние и безопасность работы присоединенных сетей и потребляющих электричество приборов и оборудования, соблюдать режим потребления электричества, а также вести учет его потребления присоединенной сетью с помощью специальных приборов.

Энергоснабжающие предприятия заключают договоры на поставку электроэнергии в производственных зданиях и помещениях только с собственниками (владельцами) этих зданий и помещений, поскольку только они могут выполнять требования, установленные нормами параграфа 6 «Энергоснабжение» гл. 30 ГК РФ. В исключительных случаях такие договоры заключаются энергоснабжающими предприятиями с арендаторами производственных зданий при условии, что здание арендовано арендатором целиком (вместе с присоединенными к поставщикам энергоснабжающими сетями) и на продолжительный срок (несколько лет).

Таким образом энергоснабжающие предприятия не могут заключать договоры на электроснабжение с арендатором производственных зданий и помещений в том случае, если этому арендатору вместе со зданием или помещением в пользование не перешла вся присоединенная к поставщику энергопотребляющая сеть, а также в том случае, если договор аренды заключен на неопределенный или относительно короткий срок.

Собственники (владельцы) производственных зданий и помещений при сдаче этих зданий и помещений (или их частей) в аренду не вправе потребовать от энергоснабжающих предприятий и арендаторов заключения между ними прямых договоров на поставку электроэнергии в арендованные здания и помещения.

Возмещение арендатором арендодателю в составе арендной платы или сверх нее стоимости потребленной арендатором электроэнергии, поставленной энергоснабжающими организациями, вытекает из отношений аренды и не является условием договора энергоснабжения, требующим наличия у арендодателя лицензии на право оказания услуг по поставке электроэнергии. Платежи арендатора по возмещению арендодателю стоимости потребленной арендатором электроэнергии, поставленной энергоснабжающими организациями, доходом арендодателя не являются. При этом оплата арендодателем стоимости потребленной арендатором электроэнергии в адрес энергоснабжающего предприятия не является расходом арендодателя.

Арендодатель обязан перевыставлять от своего имени арендатору счета на возмещение стоимости потребленной арендатором электроэнергии, фактически поставленной арендатору энергоснабжающими организациями. При этом арендатор имеет право на основании таких счетов арендодателя учитывать для целей налогообложения прибыли стоимость возмещенных арендодателю, но фактически полученных от энергоснабжающих организаций и потребленных самим арендатором коммунальных услуг.

Арендодатель обязан перевыставлять от своего имени арендатору счета-фактуры на возмещение стоимости потребленной арендатором электроэнергии, фактически поставленной арендатору энергоснабжающими организациями. При этом арендатор имеет право применять вычет по НДС на основании таких перевыставленных арендодателем счетов-фактур.

Факт осуществления заявителем в 2005-2006 г.г. расходов по оплате электроэнергии, потребленной в производственных целях в арендуемых помещениях, в адрес арендодателей, подтвержден первичными бухгалтерскими документами и регистрами бухгалтерского учета.

Относительно начисления земельного налога за 2006 г. в сумме 48 144 руб. налоговый орган сослался на письмо от 03.05.2006 г., которое было направлено Комитетом земельных ресурсов Администрации города Волгограда ОАО «МСС- Поволжье» в ответ на сделанный заявителем запрос на получение необходимых данных для расчета земельного налога. Указанное письмо, по мнению налогового органа, содержит в себе все необходимые данные и параметры для расчета земельного налога в 2006 г.

В соответствии со ст. 389 НК РФ объектом налогообложения признаются земельные участки, расположенные в пределах муниципального образования (городов федерального значения Москвы и Санкт-Петербурга), на территории которого введен налог. Согласно ст. 391 НК РФ налоговая база определяется в отношении каждого земельного участка как его кадастровая стоимость по состоянию на 1 января года, являющегося налоговым периодом. Налоговая база определяется отдельно в отношении долей в праве общей собственности на земельный участок, в отношении которых налогоплательщиками