Торговая организация, используя свободные оборотные средства, приобретает финансовые векселя. при наступлении срока погашения векселя предъявляются к погашению векселедателю, на расчетный счет организации перечисляются вексельные суммы и проценты по ним. следует ли распределять "входной" ндс, приходящийся на хозяйственные расходы, между выручкой от оптовой торговли и доходами по финансовым векселям?
В рассматриваемой ситуации
налогоплательщик является первым и
единственным векселедержателем. С точки
зрения гражданского права лицо, передающее
денежные средства и взамен получающее
вексель, удостоверяющий ничем не
обусловленное обязательство векселедателя
выплатить по наступлении предусмотренного
векселем срока полученные денежные суммы,
является заимодавцем, а векселедатель -
заемщиком (ст. 815 Гражданского кодекса
РФ).
По нашему мнению, для целей гл. 21
Налогового кодекса РФ операция по
предоставлению займа, в подтверждение
которого выдан вексель заемщика, должна
рассматриваться как оказание финансовых
услуг по предоставлению займа в денежной
форме, освобождаемых от обложения НДС (пп. 15
п. 3 ст. 149 НК РФ).
Пунктом 4 ст. 170 НК РФ
предусмотрено следующее. Суммы НДС,
предъявленные продавцами товаров (работ,
услуг), используемых налогоплательщиком
для осуществления как облагаемых налогом,
так и не подлежащих налогообложению
(освобожденных от налогообложения)
операций, принимаются к вычету либо
учитываются в их стоимости в той пропорции,
в которой они используются для
производства и (или) реализации товаров
(работ, услуг), операции по реализации
которых подлежат налогообложению
(освобождаются от налогообложения).
Указанная пропорция определяется исходя из
стоимости отгруженных товаров (работ,
услуг), операции по реализации которых
подлежат налогообложению (освобождены от
налогообложения), в общей стоимости товаров
(работ, услуг), отгруженных за налоговый
период.
При этом налогоплательщик
обязан вести раздельный учет сумм налога по
приобретенным товарам (работам, услугам), в
том числе основным средствам и
нематериальным активам, используемым для
осуществления как облагаемых налогом, так и
не подлежащих налогообложению
(освобожденных от налогообложения)
операций. При отсутствии у
налогоплательщика раздельного учета сумма
налога по приобретенным товарам (работам,
услугам), в том числе основным средствам и
нематериальным активам, вычету не подлежит
и в расходы, принимаемые к вычету при
исчислении налога на прибыль организаций
(налога на доходы физических лиц), не
включается.
Абзацем 9 этого же пункта
установлено, что налогоплательщик имеет
право не применять его положения к тем
налоговым периодам, в которых доля
совокупных расходов на производство
товаров (работ, услуг), операции по
реализации которых не подлежат
налогообложению, не превышает 5 процентов
общей величины совокупных расходов на
производство. При этом все суммы налога,
предъявленные таким налогоплательщикам
продавцами используемых в производстве
товаров (работ, услуг) в указанном налоговом
периоде, подлежат вычету в соответствии с
порядком, предусмотренным ст. 172 НК РФ.
Пунктом 43 Методических рекомендаций по
применению главы 21 "Налог на добавленную
стоимость" Налогового кодекса Российской
Федерации, утвержденных Приказом МНС
России от 20.12.2000 N БГ-3-03/447, предусмотрено, что
положение абз. 9 п. 4 ст. 170 НК РФ
распространяется также на торговую
деятельность.
Таким образом, исходя из
буквального толкования приведенных
положений в рассматриваемой ситуации
налогоплательщик для решения вопроса о
возможности применения абз. 9 п. 4 ст. 170 НК РФ
должен рассчитать пропорцию в целях
распределения "входного" НДС по
общехозяйственным расходам.
Отметим,
что изложенного выше подхода
придерживаются некоторые арбитражные суды
(см., например, Постановления ФАС
Северо-Западного округа от 31.03.2004 N А42-3992/02-22,
от 14.07.2003 N А42-3992/02-22).
В то же время к
решению рассматриваемого вопроса может
быть иной подход, суть которого изложена в
Постановлении Президиума ВАС РФ от 29.02.2000 N
5323/99.
Дело в том, что по правилам
бухгалтерского учета займы,
предоставленные другим организациям,
учитываются в составе финансовых вложений
организации, в фактические затраты на
приобретение которых общехозяйственные и
иные аналогичные расходы не включаются,
кроме случаев, когда они непосредственно
связаны с приобретением финансовых
вложений (п. п. 3, 9 Положения по
бухгалтерскому учету "Учет финансовых
вложений" ПБУ 19/02, утвержденного Приказом
Минфина России от 10.12.2002 N 126н).
Таким
образом, рассматриваемые операции
учитываются обособленно, а их отражение в
учете не связано со счетами учета затрат, в
том числе со счетом 26 "Общехозяйственные
расходы".
Соответственно, вся сумма НДС
по общехозяйственным расходам относится к
операциям иным, чем оказание услуг по
предоставлению займа в денежной форме.
Учитывая это, определять пропорцию по НДС в
такой ситуации нет необходимости,
поскольку имеет место факт раздельного
учета облагаемых НДС и освобождаемых от
налогообложения операций (по этому поводу
рекомендуем налогоплательщику
ознакомиться также с Постановлением ФАС
Западно-Сибирского округа от 03.03.2004 N
Ф04/1066-81/А67-2004).
Как видим, подход к
решению поставленного вопроса, в том числе
арбитражных судов, может быть различным. В
связи с этим рекомендуем налогоплательщику
самому выбрать наиболее приемлемый для
него вариант поведения с учетом всех
возможных последствий, в том числе
негативных.
О.М.Проваленко
Консультационно-аналитический центр
по
бухгалтерскому учету
и
налогообложению
05.08.2005
