Реализация конституционной обязанности по уплате налогов при налогообложении доходов физических лиц
НАЛОГОВ ПРИ НАЛОГООБЛОЖЕНИИ ДОХОДОВ
ФИЗИЧЕСКИХ ЛИЦ
О.Ю.
РУЧКИН
Основополагающее значение для
защиты прав человека имеет конституционное
закрепление его прав и свобод согласно
общепризнанным принципам и нормам
международного права. Права человека
неотделимы от обязанностей. Одной из
конституционных обязанностей является
обязанность каждого платить законно
установленные налоги и сборы. Это положение
соответствует ст. 29 Всеобщей декларации
прав человека, которая признает, что каждый
человек имеет обязанности перед обществом,
в котором только и возможно свободное и
полное развитие личности <*>.
Основоположник финансовой науки в России
Н.И. Тургенев писал: "Все граждане
пользуются выгодами общества,
следовательно, все должны споспешествовать
сохранению оного. Каждый из граждан,
находясь под защитою правительства и
законов, обязан делать пожертвования,
соразмерные его состоянию, для поддержания
сего правительства и сих законов. Одним
словом: все должны споспешествовать благу
всех" <**>.
--------------------------------
<*>
Российская газета. 1995. 5 апреля.
<**>
Тургенев Н.И. Опыт теории налогов. СПб., 1918 //
У истоков финансового права / Под ред. А.Н.
Козырина. М., 1998. С. 137.
Необходимо отметить,
что в ст. 57 Конституции РФ закреплены такие
важнейшие принципы налогообложения, как
законность, соразмерность, равенство. В ст. 3
Налогового кодекса РФ расширяется
содержание конституционных принципов,
происходит их конкретизация применительно
к существующим социально-экономическим
отношениям в обществе. Среди основных
начал, закрепленных в ст. 3 НК РФ, особое
внимание хотелось бы акцентировать на
положениях, обеспечивающих обоснованность
возложения налогового бремени, а также
фактическую способность налогоплательщика
к уплате налога.
В феврале 2005 г. в
Государственной Думе Федерального
Собрания Российской Федерации
рассматривался законопроект о внесении
изменений в гл. 23 Налогового кодекса РФ,
предусматривающих введение
дифференцированной ставки налогообложения
доходов физических лиц. В проекте закона
предусматривалось снижение налога для
малоимущих с 13 до 6% с соответствующим
увеличением для лиц, с повышенными доходами
налоговой ставки до 30%. Законопроект не
прошел при голосовании.
Следует
отметить, что на протяжении последних лет
не прекращаются споры относительно
установления ставок по налогообложению
доходов физических лиц. При этом остается
открытым вопрос, какие ставки эффективнее:
дифференцированные или единые.
Хотелось бы обратить внимание, что
установление определенных налоговых
ставок подоходного налога преследует как
минимум две цели: первая - обеспечить
бюджеты определенными финансовыми
ресурсами и вторая - соблюсти социальную
справедливость и обоснованность при
изъятии части доходов налогоплательщиков.
Одной из основных целей введения
подоходного налога в различных странах
являлось обеспечение равнонапряженности
налогообложения на основе прямого
определения доходов каждого плательщика.
Впервые подоходный налог был введен в
Англии в 1798 г. в виде налога на роскошь. Этот
налог, построенный на чисто внешних
признаках (обзаведение мужской прислугой,
владение каретой и т.п.), действовал вплоть
до 1816 г. При вторичном его введении в 1842 г. он
уже более или менее отвечал основным
критериям, положенным в основу принципа
подоходного налогообложения. С конца XIX -
начала XX в. подоходный налог применяется в
большинстве развитых европейских
государствах: в Пруссии - с 1891 г., во Франции -
с 1914 г., России - с 1916 (в России налог
планировали взимать с октября 1917 г., по
объективным причинам не удалось
реализовать) <*>. В советский период
истории государства подоходный налог
утратил свое значение.
--------------------------------
<*> Основы
налогового права: Учебно-методическое
пособие / Под ред. С.Г. Пепеляева. М., 1995. С.
198.
При реформировании налоговой системы,
произошедшем в России в начале 90-х гг.
прошлого столетия, ст. 6 Закона РФ от 7
декабря 1991 г. N 1998-1 "О подоходном налоге с
физических лиц" (в ред. Федерального закона
от 25 ноября 1999 г. N 207-ФЗ) была установлена
дифференцированная ставка налога <*>.
--------------------------------
<*> СЗ РФ. 1999. N 49. Ст.
5903.
В большинстве экономически развитых
государств ставки подоходного налога
являются дифференцированными, например: в
США - пять ставок в размере от 15 до 39,6%; в
Канаде - три ставки от 17 до 29%; в
Великобритании - три ставки, 20, 25 и 40%; в
Германии - в размере от 19 до 53%; в Австрии - от
10 до 50%; в Японии - пять ставок федерального
подоходного налога (10, 20, 30, 40, 50%) <*>.
--------------------------------
<*> Братчикова Н.В.
Порядок уплаты налога на доходы физических
лиц. Комментарий к законодательству. М.:
Юристицинформ, 2001. С. 5 - 6.
С 1 января 2001 г. в
связи с вступлением в силу части второй
Налогового кодекса, содержащей гл. 23 "Налог
на доходы физических лиц", была установлена
единая ставка по подоходному налогу в
размере 13%, если иное не было предусмотрено
ст. 224 НК РФ <*>.
--------------------------------
<*> Федеральный закон от 5 августа 2000 г. N
117-ФЗ // СЗ РФ. 2000. N 32. Ст. 3340.
Существенно
отличаются от ставки подоходного налога в
13%, установленной в Российской Федерации,
ставки на высокие доходы в большинстве
стран, в частности: в США - 39,6%, Канаде - 29%,
Австрии - 50%, Англии - 40%, Германии - 51,5%,
Франции - 56,8%, Японии - 50%.
Расчеты
показывают, что при применении этой ставки
сумма исчисленного налога каждому
физическому лицу значительно снизилась.
Если три налогоплательщика, имевшие доходы
в 2000 г. в суммах 50 тыс. руб., 100 тыс. руб. и 300
тыс. руб., уплатили подоходный налог
соответственно 6 тыс. руб., 16 тыс. руб., 71 тыс.
руб. (кроме того 1% в Пенсионный фонд), то с
указанных сумм доходов налог в 2001 г. по
ставке 13% составил соответственно 6,5 тыс.
руб., 13 тыс. руб. и 39 тыс. руб. (отчисления в
Пенсионный фонд физические лица не
производили).
Тем не менее поступления в
бюджет сумм налога в данные годы росли. Так,
за 2000 г. они составили 174,2 млрд. руб., а за 2001
г. - 255,5 млрд. руб., или 146,7% к 2000 г.
Налог на
доходы физических лиц по итогам 2001 г. в
структуре консолидированного бюджета
занимал четвертое место (после единого
социального налога, налога на прибыль
организаций и налога на добавленную
стоимость) и в общих налоговых поступлениях
составил 13,1% против 12,4% в 2000 г.
В
соответствии с Федеральным законом от 31
декабря 1999 г. N 227-ФЗ "О федеральном бюджете
на 2000 год" поступления в федеральный бюджет
от подоходного налога с физических лиц
планировались в размере 27542,6 млн. рублей, в
федеральный бюджет отчислялось 16% сумм
поступлений налога <*>. В соответствии с
Федеральным законом от 27 декабря 2000 г. N 150-ФЗ
"О федеральном бюджете на 2001 год"
поступления в федеральный бюджет от
подоходного налога с физических лиц
планировались в размере 1903,2 млн. рублей, в
федеральный бюджет перечислялся 1% от сумм
поступлений налога <**>. Важно отметить,
что запланированные суммы поступлений от
подоходного налога в бюджет существенно
отличались от фактического исполнения
<***>.
--------------------------------
<*> СЗ РФ.
N 1 (ч. 1). 2000. Ст. 10.
<**> СЗ РФ. N 1 (ч. 1). 2001.
Ст. 2.
<***> См. Федеральный закон от 19
июня 2001 г. N 80-ФЗ "Об исполнении Федерального
бюджета за 1999 год" // СЗ РФ. 2001. N 26. Ст. 2584;
Федеральный закон от 23 апреля 2002 г. N 39-ФЗ "Об
исполнении Федерального бюджета за 2000 год"
// СЗ РФ. 2002. N 17. Ст. 1602; Федеральный закон от 7
июня 2003 г. N 67-ФЗ "Об исполнении Федерального
бюджета за 2001 год" // СЗ РФ. 2003. N 23. Ст.
2176.
Учитывая, что по ставке в размере 13%
налог взимается более чем с 70 млн. человек
экономически активного населения, можно
сделать вывод, что при отмене прогрессивной
шкалы ставок подоходного налога
(минимальная ставка 12% с доходов до 50 тыс.
руб. и максимальная - 30% с доходов свыше 150
тыс. руб., полученных в 2000 г.) налог возрос
именно у упомянутой категории лиц
вследствие роста размеров доходов.
Снижение же ставок с 20% и с 30% до 13% у лиц,
получивших доходы более 100 и 150 тыс. руб. в
год, незначительно повлияло на размер общих
поступлений налога в бюджет.
Небезынтересно рассмотреть структуру
поступления налога в бюджет. Сумма налога,
поступившая в бюджет, удержанная и
перечисленная организациями (налоговыми
агентами) с доходов, выплаченных ими
физическим лицам в 2001 г., составила 248,1 млрд.
руб., или 97,1% от общей суммы поступлений
этого налога в бюджет. Сумма налога,
уплаченная в бюджет физическими лицами по
декларациям, поданным в налоговые органы,
составила 7,4 млрд. руб., или 2,9% от общей
суммы. Однако темпы роста поступлений
налога в бюджет по сравнению с 2000 г. по этим
поступлениям неодинаковы и составили
соответственно 148,35% и 107,6%.
Все
вышесказанное позволяет сделать вывод, что
субъектами налогообложения подоходным
налогом в основном являются плательщики,
получающие незначительные доходы, а лица со
значительными доходами либо их
минимизируют, или вообще не исполняют
обязанность (об этом свидетельствует
незначительный процент начислений по
налоговым декларациям).
В феврале 2005 г.
журнал "Финансы" опубликовал списки 450
российских самых богатых граждан, чье
состояние оценивается более чем в миллиард
рублей, причем у 39 человек состояния
оценивались свыше 1 млрд. долларов <*>. За
год число долларовых миллиардеров возросло
с 25 до 39 человек <**>. Несложно подсчитать,
на какие суммы пополнились бы бюджеты, если
ввести дифференцированную ставку
налогообложения доходов физических лиц. Не
было бы лишним для муниципальных бюджетов
введение рыночной оценки для
налогообложения имущества физических
лиц.
--------------------------------
<*> В США
около 80% крупных состояний создано
интеллектуальным трудом, в Англии 63%, в
России 4%.
<**> Финансы. 2005. N 5(95).
Как
утверждает руководитель экономической
секции РАН академик Дмитрий Львов, 85%
россиян владеют 7% национального богатства,
а в руках небольшой группы олигархов (их
порядка 1500 человек, что составляет примерно
0,00001% от всего населения России)
сосредоточено более 50% национального
богатства страны (его суммарная стоимость
составляет 340 - 380 трлн. долларов). Для
сравнения: согласно исследованиям,
проведенным в Массачусетском
технологическом институте, 1% самых богатых
семей США владеет 38,5% национального
богатства.
Реализация принципа
обоснованности налогообложения доходов
физических лиц при налогообложении
дивидендов позволяет сделать интересные
выводы. Для данной цели необходимо
проследить динамику изменения
законодательства в отношении
налогообложения дивидендов <*>.
--------------------------------
<*> В соответствии
со ст. 43 Налогового кодекса РФ дивидендом
признается любой доход, полученный
акционером (участником) от организации при
распределении прибыли, остающейся после
налогообложения (в том числе в виде
процентов по привилегированным акциям), по
принадлежащим акционеру (участнику) акциям
(долям) пропорционально долям акционеров
(участников) в уставном (складочном)
капитале этой организации. К дивидендам
также относятся любые доходы, получаемые из
источников за пределами Российской
Федерации, относящиеся к дивидендам в
соответствии с законодательствами
иностранных государств.
Пункт 3 ст. 224
Налогового кодекса РФ предусматривал
налогообложение дивидендов по ставке 30% (с 1
января 2001 г.) <*>.
--------------------------------
<*> Федеральный закон от 5 августа 2000 г. N
117-ФЗ // СЗ РФ. 2000. N 32. Ст. 3340.
В соответствии
с п. 4 ст. 224 Налогового кодекса РФ
налогообложение дивидендов осуществлялось
по ставке 6% (п. 4 введен в действие с 1 января
2002 г.) <*>.
--------------------------------
<*>
Федеральный закон от 6 августа 2001 г. N 110-ФЗ //
Российская газета. 2001. 8 августа.
Пункт 4
ст. 224 Налогового кодекса РФ установил
налоговую ставку в размере 9% в отношении
доходов от долевого участия в деятельности
организаций, полученных в виде дивидендов
(введен в действие с 1 января 2005 г.) <*>.
--------------------------------
<*> Федеральный
закон от 29 июля 2004 г. N 95-ФЗ // Российская
газета. 2004. 3 августа.
Институт мировой
экономики и мировых отношений подсчитал,
что отчисления 10 крупнейших российских
компаний на благотворительные цели
составляет менее 1% прибыли.
Дивиденды
крупнейших российских компаний за 2002 г.
(млн. долларов):
Сибнефть 1129
ЮКОС
720
Лукойл 539,8
Газпром 291
Норникель 146
Северсталь 51,7
Сургутнефтегаз 28,6
Татнефть 7,57
Компания "ЮКОС" объявила о выплате узкой
группе акционеров за девять месяцев работы
компании в 2003 г. дивиденды на сумму 2 млрд.
долларов. Металлургические компании
"Норникель" и "Северсталь" решили выплатить
дивиденды по 300 млн. долларов <*>. По
итогам работы за 2004 г. компания "ТНК-ВР"
приняла решение выплатить своим акционерам
3,5 млрд. долларов дивидендов <**>.
--------------------------------
<*> Аргументы и
факты. 2003. N 48. С.12.
<**> Аргументы и
факты. 2005. N 9. С. 8.
Приведенные
статистические данные, а также анализ
налогового законодательства позволяют
сделать вывод о том, что сверхбогатые
граждане России при исполнении налоговой
обязанности по уплате подоходного налога,
как правило, минимизируют выплаты и
находятся в более привлекательном
положении, чем обычные
граждане-налогоплательщики.
Все
вышесказанное несомненно подтверждает
необходимость установления
дифференцированных ставок налогообложения
доходов физических лиц, в большей степени
отвечающих принципам обоснованности и
соразмерности налогообложения. Основная
задача при этом - обеспечить прозрачность
доходов физических лиц.
Юрист, 2005, N 7
