Налоговая полиция и налогоплательщики
С.Ю. ШАРАЕВ
С.Ю. Шараев, аспирант Института
законодательства и сравнительного
правоведения при Правительстве
РФ.
Посвящается В.И. Шараеву
Основным
руководящим началом деятельности всех
органов государства является закрепленный
Конституцией Российской Федерации принцип
законности.
В п. 2 ст. 15 Конституции
Российской Федерации указано: "Органы
государственной власти, органы местного
самоуправления, должностные лица, граждане
и их объединения обязаны соблюдать
Конституцию Российской Федерации и
законы".
Таким образом, принцип
законности является основополагающим в
деятельности государственных органов, в
том числе и в налоговой сфере.
Каково же
содержание этого принципа применительно к
одному из государственных участников
налоговых отношений - налоговой полиции?
Законность в практической деятельности
налоговой полиции означает, что этот
государственный орган обязан четко и
последовательно выполнять соответствующие
нормативные предписания, ставить и решать в
процессе правоприменительной деятельности
только те цели и задачи, которые либо прямо
предусмотрены законодательством, либо
непосредственно вытекают из него, и не
выходить за пределы своей компетенции.
Однако анализ практики показывает, что не
всегда решения и мероприятия налоговой
полиции и методы их реализации
соответствуют правовым нормам. Нередко
возникают и ситуации, когда сотрудники
налоговой полиции фактически нарушают и
ущемляют законные права и интересы
налогоплательщиков. Данные факты нарушений
законности соответственно порождают
необходимость защиты
налогоплательщиков.
Конституция
Российской Федерации гарантирует каждому
налогоплательщику право на обжалование
решений, действий или бездействия
налоговой полиции или ее должностных лиц,
если он полагает, что такие решения,
действия или бездействие ущемляют его
законные интересы.
Каким же образом
конкретному налогоплательщику эффективно
защитить свои права?
Действующее
законодательство предусматривает, что
такая защита может осуществляться в
административном или судебном порядке.
При этом налогоплательщик вправе
самостоятельно определить, каким из двух
указанных выше порядков он
воспользуется.
Необходимо отметить, что
административный порядок в настоящее время
является малоэффективным, потому что
предполагает рассмотрение соответствующих
жалоб и заявлений налогоплательщиков в
структурах Федеральной службы налоговой
полиции РФ, где очень развиты
внутриведомственные интересы.
В связи с
этим подробно остановимся на судебном
способе защиты прав налогоплательщиков. В
частности, рассмотрим некоторые
особенности судебных взаимоотношений
налогоплательщиков и налоговой полиции,
связанных с основным направлением
деятельности налоговой полиции - борьбой с
налоговыми правонарушениями и
преступлениями.
Правовой статус
налоговой полиции как участника
налоговых отношений
До вступления в силу
первой части Налогового кодекса РФ (далее -
НК РФ), то есть до 1 января 1999 г., компетенция
и сфера полномочий налоговых органов
(налоговых инспекций) и налоговой полиции
пересекались. Налоговая полиция, являясь
правоохранительным органом, одновременно
фактически дублировала контрольные
функции налоговых органов, т.е. вправе была
самостоятельно или совместно с налоговыми
органами (налоговыми инспекциями)
осуществлять в полном объеме проверки
налогоплательщиков с составлением актов и
вынесением решений о применении финансовых
санкций к правонарушителям. Названные
права предоставлялись налоговой полиции п.
2 и 3 ч. 1 ст. 11 Закона РФ "О федеральных
органах налоговой полиции", согласно
которым федеральные органы налоговой
полиции были вправе пользоваться при
исполнении служебных обязанностей правами,
предоставленными законодательством
должностным лицам налоговых органов, и
осуществлять при наличии достаточных
данных проверки налогоплательщиков.
Налоговый кодекс РФ коренным образом
изменил правовой статус налоговой полиции
в области налогового контроля, ограничив
его только правоохранительным аспектом.
Согласно ст. 9 НК РФ (в редакции
Федерального закона "О внесении изменений и
дополнений в часть первую Налогового
кодекса Российской Федерации" от 9 июля 1999 г.
N 154-ФЗ) налоговая полиция является только
участником налоговых отношений, и не
более.
В соответствии со ст. 36
Налогового кодекса РФ федеральные органы
налоговой полиции не наделены полномочиями
по осуществлению налогового контроля и
взыскания соответствующих санкций.
Такой же вывод содержится в п. 23
Постановления Пленума Верховного Суда РФ и
Высшего Арбитражного Суда РФ N 41/9 от 11 июня
1999 г. "О некоторых вопросах, связанных с
введением в действие части первой
Налогового кодекса РФ". В Постановлении
указано, что в связи со вступлением в силу с
1 января 1999 г. НК РФ федеральные органы
налоговой полиции не наделены полномочиями
по осуществлению налогового контроля и
взыскания соответствующих санкций.
Пунктом 4 ч. 2 ст. 36 НК РФ предусмотрено, что
сотрудники налоговой полиции вправе
участвовать в налоговой проверке только по
запросу налогового органа. Основания
такого участия закреплены в совместном
письме Министерства РФ по налогам и сборам N
АС-6-16/784 от 5 октября 1999 г. и Федеральной
службы налоговой полиции РФ N АА-3107 от 10
сентября 1999 г. "О некоторых вопросах
взаимодействия налоговых органов и
федеральных органов налоговой полиции при
осуществлении налогового контроля". В п. 2
данного письма указано, что основаниями для
направления мотивированного запроса
налогового органа федеральному органу
налоговой полиции об участии в выездной
налоговой проверке могут являться:
-
наличие у налогового органа данных,
свидетельствующих о возможных нарушениях
налогоплательщиком законодательства о
налогах и сборах, содержащих признаки
преступления или административного
правонарушения;
- назначение выездной
налоговой проверки на основании материалов
о налоговых правонарушениях, направленных
федеральным органом налоговой полиции в
налоговый орган для принятия по ним решения
в соответствии с п. 3 ст. 36 Кодекса;
-
необходимость содействия должностным
лицам налогового органа, проводящим
проверку, в случаях воспрепятствования их
законной деятельности, а также обеспечения
физической защиты при возникновении угрозы
безопасности указанных лиц.
Таким
образом, участие налоговой полиции в
налоговой проверке, осуществляемой
налоговым органом, носит чисто
правоохранительный характер и не является
со стороны налоговой полиции формой
налогового контроля. В зависимости от
используемых методов (гласных и негласных)
участие сотрудников налоговой полиции в
налоговой проверке может либо
фиксироваться в акте проверки и иных
процессуальных документах составляемых в
ее ходе, либо нет.
Результатом такой
налоговой проверки с участием сотрудников
налоговой полиции будет являться
соответствующее НК РФ единоличное решение
(постановление) по результатам
рассмотрения материалов проверки
руководителя (заместителя руководителя)
налогового органа.
Вынесение каких-либо
совместных решений руководителей
налогового органа и органа налоговой
полиции неправомерно, так как согласно ст.
101 НК РФ это прерогатива только
руководителя (заместителя руководителя)
налогового органа.
6 января 2000 г. вступил
в силу Федеральный закон "О внесении
изменений и дополнений в часть первую
Налогового кодекса Российской Федерации"
от 2 января 2000 г. N 13-ФЗ. Данным Федеральным
законом было внесено дополнение в ст. 36 НК
РФ. В частности, налоговой полиции
предоставлено право при наличии
достаточных данных, указывающих на
признаки преступления, производить
проверки в соответствии с
законодательством Российской Федерации.
Этой нормой предусмотрено, что по
результатам проверки составляется акт, на
основании которого органами налоговой
полиции принимается одно из следующих
решений:
- в случае обнаружения
налоговых правонарушений, содержащих
признаки состава преступления, - о
возбуждении уголовного дела;
- в случае
обнаружения налогового правонарушения, не
содержащего признаков состава
преступления, - об отказе в возбуждении
уголовного дела и о направлении материалов
в соответствующий налоговый орган;
- при
отсутствии налогового правонарушения - об
отказе в возбуждении уголовного дела.
Как указано выше, изменения НК РФ
предоставили налоговой полиции
дополнительные полномочия - право
проведения проверок. Такие проверки, исходя
из их целей, должны осуществляться только в
процессуальных рамках ст. 109
Уголовно-процессуального кодекса РСФСР. По
сути дела, они не являются налоговыми, а
носят правоохранительный характер -
предупреждение, выявление и пресечение
налоговых преступлений и
правонарушений.
Это подтверждается тем,
что НК РФ не предусматривает какой-либо
специальной процедуры проведения таких
проверок налоговой полицией и одновременно
не обязывает ее сотрудников соблюдать при
их проведении процессуальные нормы НК РФ
(глава 14).
Таким образом, указанное выше
нововведение в компетенции налоговой
полиции также подтверждает то, что
налоговая полиция исключена из сферы
налогового контроля и ее функции в
настоящее время являются исключительно
правоохранительными.
Также необходимо
упомянуть письмо Министерства РФ по
налогам и сборам от 8 февраля 2000 г. N АС-6-16/113
"О разграничении полномочий налоговых
органов и органов налоговой полиции в связи
с принятием Федерального закона от 2 января
2000 г. N 13-ФЗ "О внесении изменений и
дополнений в часть первую Налогового
кодекса РФ".
Данным письмом МНС РФ
разъяснило следующее: "В соответствии со ст.
82 и 101 Кодекса функции налогового контроля,
в том числе посредством проведения
налоговых проверок, а также ведения
производства по делам о налоговых
правонарушениях относятся к компетенции
налоговых органов. Органы налоговой
полиции не наделены полномочиями по
осуществлению предусмотренных, Кодексом
процедур налогового контроля и взысканию
соответствующих налоговых санкций. В связи
с этим проверки, проводимые органами
налоговой полиции, не являются выездными
налоговыми проверками".
Процессуальная
роль налоговой полиции в налоговых
спорах до и после введения в действие НК
РФ
До введения в действие НК РФ
налогоплательщики вправе были защищать
свои права, нарушенные налоговой полицией
следующим образом:
- обращаться в
арбитражные суды с исками о признании
недействительными решений налоговой
полиции или совместных решений налоговой
полиции и налоговой инспекции о применении
финансовых санкций;
- обращаться в суды
общей юрисдикции с жалобами на
неправомерные действия или бездействие
должностных лиц налоговой полиции при
проведении налоговых проверок;
-
обращаться с исками о возмещении убытков,
причиненных должностными лицами налоговой
полиции при осуществлении налоговой
проверки в зависимости от правового
статуса налогоплательщика (юридическое
лицо, индивидуальный частный
предприниматель или физическое лицо),
соответственно в арбитражный суд или суд
общей юрисдикции.
В настоящее время в
связи с тем, что налоговая полиция не вправе
осуществлять в полном объеме налоговый
контроль, как это было ранее, она фактически
и юридически не может являться надлежащей
стороной - ответчиком в судебных процессах
по искам и жалобам налогоплательщиков,
связанным с налоговыми проверками.
Данный довод основан на ст. 137 НК РФ, которая
дает каждому налогоплательщику право
обжалования актов только налоговых органов
и действий или бездействия их должностных
лиц (а не налоговой полиции). Кроме того, ст.
138 НК РФ закреплено, что судебное
обжалование актов налоговых органов,
действия или бездействия их должностных
лиц налогоплательщиками производится
путем подачи искового заявления в
арбитражный суд в соответствии с
арбитражным процессуальным
законодательством.
Поэтому при
обжаловании, например в арбитражном суде,
актов налоговых органов (налоговых
инспекций) ненормативного характера, в
которых зафиксировано участие налоговой
полиции в налоговой проверке, теряет смысл
указывать в исковом заявлении в качестве
второго ответчика наряду с налоговым
органом и налоговую полицию, которая в
данном случае будет ненадлежащим
ответчиком.
Арбитражная практика по
налоговым спорам после вступления в силу НК
РФ показывает, что фактически по каждому
спору, где имеется информация об участии в
налоговой проверке сотрудников налоговой
полиции, суд по своей инициативе или по
ходатайству сторон привлекает налоговую
полицию в качестве третьего лица, не
заявляющего самостоятельных требований на
предмет спора.
Очень часто инициаторами
привлечения налоговой полиции к участию в
судебном разбирательстве являются
ответчики - налоговые органы. Основной
причиной этого является то, что зачастую
налоговые органы по ряду субъективных и
объективных причин не могут самостоятельно
в полном объеме доказать в суде законность
своих действий при осуществлении
налогового контроля. Сознавая шаткость
своей правовой позиции, представители
налоговых органов и заявляют ходатайства о
привлечении налоговой полиции к участию в
судебном разбирательстве. При этом
налоговые органы исходят из того, что
налоговая полиция может в суде наиболее
убедительно подтвердить правовую позицию
налоговых органов, так как обладает более
широким арсеналом доказательств
допущенного налогового нарушения,
полученных с использованием специальных
правоохранительных методов, в том числе и
оперативно-розыскных.
Рассмотрим
типичное судебное арбитражное дело с
участием налоговой полиции и попытаемся
его проанализировать, чтобы дать
конкретные рекомендации налогоплательщику
по тактике ведения судебного процесса.
В арбитражный суд к налоговому органу
(налоговой инспекции) с иском о признании
недействительным постановления о
привлечении налогоплательщика к налоговой
ответственности за совершение налогового
правонарушения обратилось предприятие
"В".
В ходе судебного разбирательства
было установлено, что в налоговой проверке,
по результатам которой было вынесено
обжалуемое постановление, по запросу
налогового органа участвовал сотрудник
налоговой полиции С.
По ходатайству
представителя истца к участию в данном
судебном деле в качестве третьего лица, не
заявляющего самостоятельных требований на
предмет спора, было привлечено
территориальное Управление федеральных
органов налоговой полиции, где проходит
службу сотрудник налоговой полиции С.,
участвовавший в налоговой проверке.
Представитель налоговой полиции по
существу спора пояснил, что у налоговой
полиции имеется информация, полученная в
процессе оперативно-розыскной
деятельности, подтверждающая совершение
налогового правонарушения истцом. Кроме
того, он пояснил, что на основе имеющейся в
налоговой полиции информации решается
вопрос о возбуждении уголовного дела в
отношении руководителей предприятия "В" по
статье 199 УК РФ за уклонение от уплаты
налогов.
Арбитражным судом была учтена
информация налоговой
