Налогообложение доходов военнослужащих
п. 29 упомянутой статьи содержит указание на
то, что доходы определенных категорий
военнослужащих освобождаются от
налогообложения. К таковым, в частности,
относятся: "доходы солдат, матросов,
сержантов и старшин срочной военной службы,
призванных на учебные или поверочные сборы,
в виде денежного довольствия, суточных и
других сумм, получаемых по месту службы
либо по месту пребывания на учебных или
поверочных сборах".
Указанная
формулировка не совсем ясна с точки зрения
сравнительно - правового анализа
(поскольку, например, законодатель
использовал не применяющийся уже
достаточно длительный период времени
термин "срочная служба"), неоднозначна при
логико - семантическом рассмотрении (ввиду
того, что неясно, чьи же доходы
освобождаются от налогообложения: имеется
ли в виду одна или две категории граждан, на
которых распространяется статус
военнослужащих) и далеко небезупречна с
технико - юридической точки зрения.
Видимо, формулировку, предложенную
законодателем, следует понимать следующим
образом: "Не подлежат налогообложению
(освобождаются от налогообложения) доходы
сержантов, старшин, солдат и матросов,
проходящих военную службу по призыву,
курсантов военных образовательных
учреждений профессионального образования
до заключения ими контракта, а также
граждан, призываемых на учебные сборы и
сборы по проверке мобилизационной
готовности соединений, воинских частей,
военных комиссариатов и других войск
(проверочные сборы), в части денежного
довольствия и других сумм, выплата которых
предусмотрена федеральными законами и
иными нормативными правовыми актами по
месту службы либо по месту пребывания
указанных лиц на учебных или поверочных
сборах".
В связи с крайне низким уровнем
денежного содержания военнослужащих, в
результате чего основную часть из них можно
отнести к категории малоимущих граждан,
большинству их при совершении ряда
элементарных действий по оптимизации
налогообложения уплата значительных сумм
налога на доход, получаемый в связи с
исполнением обязанностей военной службы,
не грозит. Основными плательщиками
указанного налога из числа военнослужащих,
видимо, станут лишь отдельные их категории,
получающие денежные надбавки за особые
условия службы. К таковым будут относиться
военнослужащие, проходящие службу по
контракту в районах Крайнего Севера и
приравненных к ним местностях, местностях с
неблагоприятными климатическими или
экологическими условиями, а также в
воинских частях, находящихся за пределами
Российской Федерации, в условиях
вооруженного конфликта и чрезвычайного
положения, в особых условиях службы
(например, на атомных подводных лодках),
судьи военных судов и Военной коллегии
Верховного Суда Российской Федерации,
военные прокуроры и следователи органов
военной прокуратуры, военнослужащие СВР и
ФСБ РФ, офицеры, прикомандированные к
Администрации Президента Российской
Федерации, Аппарату Правительства
Российской Федерации и федеральным органам
исполнительной власти, и иные категории,
денежное содержание, надбавки и выплаты
которым, установленные отдельными
нормативными правовыми актами Российской
Федерации, в совокупности значительно
превышают сумму в 20000 рублей в год.
Таким
образом, например, девальвируются в
значительной степени надбавки,
установленные после известных событий с
АПЛ "Курск" указом Президента Российской
Федерации, подрывается вера
военнослужащих, исполняющих обязанности в
особых, связанных с риском для жизни,
условиях в социальную справедливость.
Кроме того, поскольку военнослужащий,
получающий надбавки за добросовестное
исполнение должностных обязанностей, может
оказаться в менее выгодном положении,
нежели недисциплинированный
военнослужащий, имеет смысл изъятие из
налоговой базы доходов военнослужащего и
указанных выплат.
Во избежание
упомянутых негативных явлений, которые
могут возникнуть в результате введения
налогового закона, следует, очевидно,
предложить следующее дополнение п. 29 ст. 217
Налогового кодекса Российской
Федерации:
"Не включаются в налоговую
базу надбавки к денежному содержанию,
выплаты, компенсации и иные суммы,
получаемые военнослужащими и
приравненными к ним лицами в связи с
исполнением обязанностей военной службы в
особых условиях, а также надбавки и иные
выплаты, стимулирующие добросовестное
исполнение должностных обязанностей".
Ст. 217 НК РФ устанавливает, что не подлежат
налогообложению (освобождаются от
налогообложения) следующие виды доходов
физических лиц:
- государственные
пособия, за исключением пособий по
временной нетрудоспособности (включая
пособие по уходу за больным ребенком), а
также иные выплаты и компенсации,
выплачиваемые в соответствии с действующим
законодательством. При этом к пособиям, не
подлежащим налогообложению, относятся
пособия по безработице, беременности и
родам;
- государственные пенсии,
назначаемые в порядке, установленном
действующим законодательством.
При
этом не совсем ясно, предполагается ли
освобождение от налогообложения сумм,
выплачиваемых в качестве надбавки
военнослужащим, проходящим военную службу
по контракту, имеющим право на пенсию за
выслугу лет, в размере 25% пенсии, которая
могла быть им назначена. Если изъятия из
налоговой базы указанных и ряда иных, не
упомянутых в ст. 217 НК РФ сумм осуществлено
не будет, то в результате этого, а также
предполагаемого в дальнейшем лишения
военнослужащих льгот может сложиться
парадоксальная ситуация, когда прохождение
службы по контракту военнослужащими,
имеющими право на пенсию за выслугу лет,
станет делом не только не выгодным, но и
убыточным.
Видимо, следовало бы
дополнить данный пункт следующим
положением: "а также суммы пенсионной
надбавки за выслугу лет военнослужащим,
проходящим военную службу по контракту,
которая могла быть им назначена";
- все
виды установленных действующим
законодательством, законодательными
актами субъектов Российской Федерации,
решениями представительных органов
местного самоуправления компенсационных
выплат (в пределах норм, установленных в
соответствии с законодательством
Российской Федерации), связанных с:
возмещением вреда, причиненного увечьем
или иным повреждением здоровья;
бесплатным предоставлением жилых
помещений и коммунальных услуг;
оплатой
стоимости и (или) выдачей полагающегося
натурального довольствия, а также с
выплатой денежных средств взамен этого
довольствия;
увольнением работников, за
исключением компенсации за
неиспользованный отпуск;
гибелью
военнослужащих или государственных
служащих при исполнении ими своих
служебных обязанностей;
возмещением
иных расходов, включая расходы на повышение
профессионального уровня работников;
исполнением физическим лицом трудовых
обязанностей (включая переезд на работу в
другую местность и возмещение
командировочных расходов).
При оплате
работодателем налогоплательщику расходов
на командировки как внутри страны, так и за
ее пределы в доход, подлежащий
налогообложению, не включаются суточные,
выплачиваемые в пределах норм,
установленных в соответствии с действующим
законодательством, а также фактически
произведенные и документально
подтвержденные целевые расходы на проезд
до места назначения и обратно, сборы за
услуги аэропортов, комиссионные сборы,
расходы на проезд в аэропорт или на вокзал в
местах отправлений, назначения или
пересадок, на провоз багажа, расходы по
найму жилого помещения, оплате услуг связи,
получению и регистрации служебного
заграничного паспорта, получению виз, а
также расходы, связанные с обменом наличной
валюты или чека в банке на наличную
иностранную валюту. При непредставлении
налогоплательщиком документов,
подтверждающих оплату расходов по найму
жилого помещения, суммы такой оплаты
освобождаются от налогообложения в
пределах норм, установленных в
соответствии с действующим
законодательством.
Таким образом, не
включаются в налоговую базу доходов
военнослужащего компенсации взамен
продовольственного пайка, взамен отдельных
предметов вещевого имущества, возмещение
стоимости пошива отдельных предметов
вещевого имущества, за поднаем жилья (в
пределах норм, установленных в
соответствии с действующим
законодательством) и ряд других, связанных
с переездом военнослужащего к новому месту
военной службы и в связи с назначением на
воинские должности (зачислением на
обучение в военно - учебное заведение) или
передислокацией воинской части, а также
возмещением командировочных расходов.
Очевидно, указанный порядок должен
действовать и в отношении подъемного
пособия при переезде на новое место службы
и беспроцентной ссуды на первоначальное
обзаведение хозяйством. Кроме того,
исключаются из налоговой базы суммы,
выплачиваемые в соответствии с федеральным
законодательством об обязательном
государственном личном страховании
военнослужащих;
- алименты, получаемые
налогоплательщиками;
- суммы,
получаемые налогоплательщиками в виде
грантов (безвозмездной помощи),
предоставленных для поддержки науки и
образования, культуры и искусства в
Российской Федерации международными или
иностранными организациями по перечню
таких организаций, утверждаемому
Правительством Российской Федерации;
-
суммы, получаемые налогоплательщиками в
виде международных, иностранных или
российских премий за выдающиеся достижения
в области науки и техники, образования,
культуры, литературы и искусства по перечню
премий, утверждаемому Правительством
Российской Федерации;
- суммы
единовременной материальной помощи,
оказываемой:
налогоплательщикам в
связи со стихийным бедствием или другим
чрезвычайным обстоятельством в целях
возмещения причиненного им материального
ущерба или вреда их здоровью на основании
решений органов законодательной
(представительной) и (или) исполнительной
власти, представительных органов местного
самоуправления либо иностранными
государствами или специальными фондами,
созданными органами государственной
власти или иностранными государствами, а
также созданными в соответствии с
международными договорами, одной из сторон
которых является Российская Федерация,
правительственными и неправительственными
межгосударственными организациями;
работодателями налогоплательщикам,
являющимся членами семьи своего умершего
работника, или налогоплательщику,
являющемуся своим работником, в связи со
смертью члена (членов) его семьи;
налогоплательщикам в виде гуманитарной
помощи (содействия), а также в виде
благотворительной помощи (в денежной и
натуральной формах), оказываемой
зарегистрированными в установленном
порядке российскими и иностранными
благотворительными организациями (фондами,
объединениями), включенными в перечни,
утверждаемые Правительством Российской
Федерации;
налогоплательщикам из числа
малоимущих и социально незащищенных
категорий граждан в виде сумм адресной
социальной помощи (в денежной и натуральной
формах), оказываемой за счет средств
федерального бюджета, бюджетов субъектов
Российской Федерации, местных бюджетов и
внебюджетных фондов в соответствии с
программами, утверждаемыми ежегодно
соответствующими органами государственной
власти;
налогоплательщикам,
пострадавшим от террористических актов на
территории Российской Федерации,
независимо от источника выплаты.
В
связи с тем, что отсутствует прямое
указание на исключение из налоговой базы
сумм материальной помощи и единовременной
денежной помощи военнослужащим в случаях
особой нуждаемости, следовало бы, видимо,
либо дополнить абзац четвертый данного
пункта следующим положением: "а также суммы
материальной помощи и единовременной
денежной помощи военнослужащим,
оказываемой из средств федерального
бюджета в порядке и на условиях,
предусмотренных действующим
законодательством", либо урегулировать
этот вопрос положениями инструкции
Министерства Российской Федерации по
налогам и сборам;
- суммы полной или
частичной компенсации стоимости путевок,
за исключением туристических,
выплачиваемой работодателями своим
работникам и (или) членам их семей,
инвалидам, не работающим в данной
организации, в расположенные на территории
Российской Федерации санаторно - курортные
и оздоровительные учреждения, а также суммы
полной или частичной компенсации стоимости
путевок для детей, не достигших возраста 16
лет, в расположенные на территории
Российской Федерации санаторно - курортные
и оздоровительные учреждения,
выплачиваемые:
за счет средств
работодателей, оставшихся в их
распоряжении после уплаты налога на доходы
организаций;
за счет средств Фонда
социального страхования Российской
Федерации.
Учитывая, что ряд категорий
военнослужащих имеют законоустановленное
право один раз в год на санаторно -
курортное лечение во время отпуска,
реализуемое путем либо получения путевок в
установленном порядке, либо получения
компенсации за санаторно - курортное
лечение, а ряд категорий граждан (например,
военнослужащие, сотрудники органов
внутренних дел и сотрудники уголовно -
исполнительной системы, выполнявшие задачи
по обеспечению правопорядка и общественной
безопасности на территории Северо -
Кавказского региона, и члены их семей) имеют
право на денежную компенсацию в размере
средней стоимости путевки в лечебно -
оздоровительные учреждения за счет средств
федерального бюджета, по смыслу данного
пункта, суммы компенсации стоимости
путевок, выплачиваемой военнослужащим и
членам их семей, не должны включаться в
налоговую базу для исчисления сумм налога
на доходы.
Видимо, было бы целесообразно
дополнить п. 9 ст. 217 абзацем следующего
содержания:
"Суммы компенсации
стоимости путевок, выплачиваемой отдельным
категориям граждан (в том числе
военнослужащим) и (или) членам их семей в
соответствии с действующим
законодательством";
- стипендии
учащихся, студентов, аспирантов,
ординаторов, адъюнктов или докторантов
учреждений высшего профессионального
образования или послевузовского
профессионального образования, научно -
исследовательских учреждений, учащихся
учреждений начального профессионального и
среднего профессионального образования,
слушателей духовных учебных учреждений,
выплачиваемые указанным лицам этими
учреждениями, стипендии, учреждаемые
Президентом Российской Федерации, органами
законодательной (представительной) или
исполнительной власти Российской
Федерации, органами субъектов Российской
Федерации, благотворительными фондами,
стипендии, выплачиваемые из
Государственного фонда занятости
населения Российской Федерации
налогоплательщикам, обучающимся по
направлению органов службы занятости.
Указанный порядок распространяется на
стипендии, учреждаемые Президентом и
Правительством Российской Федерации,
выплачиваемые докторантам, адъюнктам,
слушателям и курсантам военных
образовательных учреждений
профессионального образования;
- суммы
оплаты труда и другие суммы в иностранной
валюте, получаемые налогоплательщиками от
финансируемых из федерального бюджета
государственных учреждений или
организаций, направляющих их на работу за
границу, - в пределах норм, установленных в
соответствии с действующим
