Деятельность арбитражных управляющих
Т.А. ГУСЕВА, С.В. КРАСИЛЬНИКОВ
Гусева
Татьяна
Юрист инспекции МНС
России
Красильников Сергей
Арбитражный управляющий
Федеральный
закон от 8 января 1998 г. N 6-ФЗ "О
несостоятельности (банкротстве)" (далее -
Закон о банкротстве) введен в действие на
территории Российской Федерации с 1 марта
1998 г. и применяется арбитражными судами при
рассмотрении дел о банкротстве,
производство по которым возбуждено с
указанной даты. Предусмотренные им
процедуры банкротства могут проводиться
при рассмотрении арбитражными судами дел о
банкротстве после 1 марта 1998 г. независимо
от даты принятия указанных дел к
производству. В этом случае дальнейшее
рассмотрение дела о банкротстве, включая
вопросы назначения арбитражного
управляющего и выплаты ему вознаграждения,
также осуществляется в соответствии с
Законом о банкротстве.
В отличие от
Закона РФ от 19 ноября 1992 г. N 3929-1 "О
несостоятельности (банкротстве)
предприятий", согласно которому под
арбитражным управляющим понималось
назначаемое арбитражным судом лицо,
осуществляющее функции внешнего
управления имуществом должника, в ныне
действующем Законе о банкротстве под
арбитражным управляющим подразумевается
физическое лицо, зарегистрированное в
качестве индивидуального предпринимателя
и получившее лицензию ФСФО России. Он не
является заинтересованным лицом в
отношении должника и кредиторов и
назначается арбитражным судом для
осуществления установленных законом
полномочий в целях реализации различных
процедур банкротства: наблюдения, внешнего
управления и конкурсного производства.
Следовательно, в соответствии с Законом о
банкротстве при выполнении своих функций
арбитражный управляющий не вступает в
трудовые отношения ни с должником, ни с
кредиторами, ни с назначившим его
арбитражным судом, поскольку согласно ст. 2
ГК РФ "предпринимательской является
самостоятельная, осуществляемая на свой
риск деятельность, направленная на
систематическое получение прибыли от
пользования имуществом, продажи товаров,
выполнения работ или оказания услуг лицами,
зарегистрированными в этом качестве (в
качестве лиц, осуществляющих
предпринимательскую деятельность) в
установленном законом порядке". Таким
образом, распространенное мнение, что и
после введения в действие Закона о
банкротстве вознаграждение арбитражного
управляющего продолжает оставаться
заработной платой, полученной по трудовому
контракту (соглашению), абсолютно
неверно.
Из факта признания
деятельности физического лица в качестве
арбитражного управляющего индивидуальной
предпринимательской деятельностью
следует, что с доходов от этой деятельности
данное лицо обязано уплачивать налоги,
сборы и иные обязательные взносы в бюджеты
соответствующих уровней и во внебюджетные
фонды в порядке и на условиях,
установленных законодательством РФ для
индивидуального предпринимателя.
Арбитражный управляющий как
индивидуальный предприниматель без
образования юридического лица несет
обязанности по взносам в следующие
внебюджетные фонды: ПФР, Федеральный и
территориальный фонды ОМС, ФСС России (в
добровольном, а в случае использования
наемного труда - в обязательном порядке),
Государственный фонд занятости населения
РФ (при использовании наемного труда).
Порядок уплаты страховых взносов в ПФР
утвержден Постановлением Верховного
Совета РФ от 27 декабря 1991 г. N 2122-1 "Вопросы
Пенсионного фонда Российской Федерации
(России)" и детализирован письмами ПФР от 24
июля 1995 г. N ЧЛ-16-11/4283-ИН "О работе
уполномоченных Пенсионного фонда
Российской Федерации с индивидуальными
предпринимателями", от 20 марта 1997 г. N
ЕВ-09-11/2147-ИП "О договорах гражданско -
правового характера, заключенных между
организацией и физическим лицом
(индивидуальным предпринимателем) с
изменениями от 30 мая 1997 г. N ЕВ-09-П/4168-ИН и от 25
августа 1997 г. N ЕВ-16-11/6275-ИН "О некоторых
вопросах, связанных с регистрацией
индивидуальных предпринимателей в органах
ПФР".
Письмо ПФ РФ от 24.07.1995 N ЧЛ-16-11/4283-ИН
"О работе уполномоченных ПФР с
индивидуальными предпринимателями"
утратило силу в связи с изданием письма ПФ
РФ от 04.09.1997 N ЕВ-16-11/6508-ИН "О некоторых
вопросах уплаты страховых взносов в ПФР
индивидуальными предпринимателями".
Порядок регистрации индивидуального
предпринимателя в фондах ОМС определен
Инструкцией о порядке взимания и учета
страховых взносов (платежей) на
обязательное медицинское страхование,
утвержденной Постановлением Совета
Министров - Правительства РФ от 11 октября 1993
г. N 1018. Порядок начисления, уплаты страховых
взносов, расходования и учета средств
государственного социального страхования
определен Инструкцией от 2 октября 1996 г. N
162/2/87/07-1-07, утвержденной Постановлением ФСС
России, Минтруда России, Минфина России и
Госналогслужбы России.
Круг
плательщиков взносов в Государственный
фонд занятости населения РФ, а также
порядок определения льгот были установлены
Законами РФ от 25 декабря 1992 г. N 4230-1 и от 30
марта 1993 г. N 4696-1 аналогично тому, как это
определено для ФСС России.
Согласно
Федеральному закону от 5 февраля 1997 г. N 26-ФЗ
"О тарифах страховых взносов в Пенсионный
фонд Российской Федерации, Фонд
социального страхования Российской
Федерации, Государственный фонд занятости
населения Российской Федерации и в фонды
обязательного медицинского страхования на
1997 год" с 1 января 1997 г. производились
начисление и уплата страховых взносов на
вознаграждения по договорам гражданско -
правового характера, в том числе по
договорам, заключенным с индивидуальными
предпринимателями, предметом которых
является выполнение работ или оказание
услуг, и авторским договорам. При этом
начисление страховых взносов
производилось не только работодателем, но и
другим лицом, оплатившим выполненную
работу или оказанную услугу.
Поскольку
расходы по выплате вознаграждения
арбитражному управляющему относятся либо
на имущество должника, либо - в случае
принятия арбитражным судом решения об
отказе в признании должника банкротом - на
кредиторов, обратившихся с соответствующим
заявлением в арбитражный суд, то начисление
взносов в ПФР и фонды ОМС зачастую
производилось дважды: в первый раз - у
источника выплаты вознаграждения
арбитражному управляющему на всю сумму,
включая и расходы на осуществление им
данного вида предпринимательской
деятельности, и во второй раз -
непосредственно арбитражным управляющим с
его совокупного годового (чистого) дохода,
т.е. с вознаграждения за вычетом расходов,
связанных с извлечением дохода.
В
соответствии с п. 22 Постановления
Правительства РФ от 5 января 2000 г. N 9 "О
перечне выплат, на которые не начисляются
страховые взносы в фонды обязательного
медицинского страхования" с 1 января 2000 г.
прекращалось начисление страховых взносов
в фонды ОМС на вознаграждения по любым
договорам гражданско - правового характера.
Однако в вышедших позднее разъяснениях был
сохранен ранее действовавший порядок
начисления страховых взносов в фонды ОМС на
вознаграждения по договорам подряда,
договорам поручения и авторским договорам.
Таким образом, отсутствие в нормативных
документах прямых указаний о том, что
страховые взносы на сумму вознаграждения
арбитражного управляющего у источника его
выплаты не начисляются, до сих пор зачастую
приводит к их двукратному начислению.
Расчет страховых взносов и финансовых
санкций производится уполномоченными ПФР
на основании данных налоговых органов о
фактически полученном арбитражным
управляющим совокупном годовом (чистом)
доходе.
Следует напомнить, что при
расчете чистого дохода налоговые органы не
принимают к зачету ряд затрат арбитражного
управляющего, например представительские
расходы; расходы по обучению в связи с
производственной необходимостью; расходы
по оплате проезда работнику, трудовая
деятельность которого связана с
необходимостью разъездов, и т.п. В
результате на величину указанных затрат
арбитражного управляющего производится
начисление страховых взносов, хотя
согласно Постановлению Правительства РФ от
7 мая 1997 г. N 546 "О перечне выплат, на которые
не начисляются страховые взносы в
Пенсионный фонд Российской Федерации" и
соответствующим разъяснениям,
утвержденным Постановлением Правления ПФР
от 15 сентября 1997 г. N 73, на данные выплаты
страховые взносы начисляться не должны.
Тот же порядок применяется и фондами ОМС.
Однако у них перечень выплат, на которые не
начисляются страховые взносы, значительно
меньше аналогичного перечня ПФР, поэтому
страховые взносы в фонды ОМС начисляются из
упомянутого выше перечня только на
величину расходов арбитражного
управляющего по оплате проезда. Между тем в
соответствии с Постановлением
Правительства РФ от 5 января 2000 г. N 9 на эти
расходы страховые выплаты начисляться не
должны.
В настоящее время уплата
взносов во внебюджетные фонды производится
с учетом Постановления Конституционного
Суда РФ от 23 декабря 1999 г. N 18-П По делу о
проверке конституционности отдельных
положений статей 1, 2, 4 и 6 Федерального
закона от 4 января 1999 года "О тарифах
страховых взносов в Пенсионный фонд
Российской Федерации, Фонд социального
страхования Российской Федерации,
Государственный фонд занятости населения
Российской Федерации, в фонды
обязательного медицинского страхования на
1999 год" и статьи 1 Федерального закона от 30
марта 1999 г. "О внесении изменений и
дополнений в Федеральный закон "О тарифах
страховых взносов в Пенсионный фонд
Российской Федерации, Фонд социального
страхования Российской Федерации,
Государственный фонд занятости населения
Российской Федерации и в фонды
обязательного медицинского страхования на
1998 год" в связи с жалобами граждан,
общественных организаций инвалидов и
запросами судов".
В соответствии с
действующим законодательством все
физические лица, осуществляющие
предпринимательскую деятельность без
образования юридического лица, облагаются
подоходным налогом (или оплачивают патент,
фиксированная плата за который заменяет
подоходный налог). Налогообложение доходов
от предпринимательской деятельности
арбитражного управляющего осуществляется
в соответствии с гл. 4 Закона РФ от 7 декабря
1991 г. N 1998-1 "О подоходном налоге с физических
лиц" и соответствующими разделами
Инструкции Госналогслужбы России от 29 июня
1995 г. N 35 "По применению Закона Российской
Федерации "О подоходном налоге с физических
лиц". Объектом налогообложения у физических
лиц, имеющих постоянное местожительство в
Российской Федерации, является совокупный
доход, полученный в календарном году. Датой
получения дохода в календарном году
является дата выплаты (или перечисления)
дохода физическому лицу, включая авансовые
выплаты.
Специфические особенности,
объективно присущие предпринимательской
деятельности арбитражного управляющего (в
первую очередь - временного управляющего
перед открытием конкурсного производства,
а затем - и конкурсного управляющего),
заключаются в том, что, как правило, в
течение одного - двух кварталов после
открытия процедуры банкротства
управляющий не только не получает
вознаграждения, но и зачастую вынужден
покрывать внеочередные расходы из
собственных средств. При этом основная доля
указанных расходов (на объявления об
открытии процедуры банкротства, оценку
имущества, регистрацию прав собственности
и т.п.) приходится именно на первые месяцы. В
результате даже после начала реализации
конкурсной массы управляющий в течение
какого-то времени лишь возвращает
вложенный им в проведение процедуры
банкротства личный оборотный капитал и
только затем начинает погашать
накопившуюся у должника задолженность по
выплате вознаграждения временному
(конкурсному) управляющему.
Поскольку в
отношении субъектов малого
предпринимательства, к которым относят и
арбитражного управляющего как
предпринимателя без образования
юридического лица, применяется кассовый
метод учета затрат и доходов, а не метод
начисления, то само понятие "расходы
будущих периодов" отсутствует и
соответствующие расходы сразу относят на
затраты текущего года, что может привести к
убыткам в текущем году. Между тем для
индивидуального предпринимателя убытки,
понесенные в текущем году, не учитываются
при налогообложении в следующем году <*>.
В результате реальная средняя ставка
подоходного налога, который будет удержан в
следующем году, может быть завышена по
сравнению со средней номинальной ставкой
из-за влияния трех факторов:
--------------------------------
<*> См.: п. 42
Инструкции Госналогслужбы России от 29 июня
1995 г. N 35 и инструктивное письмо
Госналогслужбы России от 20 февраля 1996 г. N
НВ-6-08/112 "О методическом пособии по учету
доходов и расходов физических лиц,
занимающихся предпринимательской
деятельностью".
- доход арбитражного
управляющего от услуг, оказанных им в
текущем году, будет получен только в
следующем году и может облагаться по
прогрессивным ставкам подоходного
налога;
- управляющий при этом может
потерять право на часть вычетов из
совокупного дохода, поскольку величина
этих вычетов зависит от величины дохода;
- расходы, соответствующие доходам,
полученным в следующем году за услуги,
оказанные в текущем году, относятся на
затраты текущего года и могут привести к
убыткам текущего года, которые не будут
учитываться при налогообложении в
следующем году.
Кроме того, влияние
последнего фактора приведет и к завышению
сумм страховых взносов в ПФР и фонды ОМС.
Заметим, что у юридических лиц, получивших
убыток в предыдущем году, при определенных
условиях часть прибыли, направленная на его
покрытие, освобождается от налога в течение
последующих пяти лет <*>. Таким образом,
использование кассового метода вместо
метода начисления из-за продолжительного
временного лага, свойственного
предпринимательской деятельности
арбитражного управляющего, приводит к
существенному нарушению бухгалтерского
принципа соответствия доходов и понесенных
для их получения затрат.
--------------------------------
<*> См.: п. 4.5
Инструкции Госналогслужбы России от 10
августа 1995 г. N 37 "О порядке исчисления и
уплаты в бюджет налога на прибыль
предприятий и организаций".
Инструкция Госналогслужбы РФ от 10.08.1995 N 37 "О
порядке исчисления и уплаты в бюджет налога
на прибыль предприятий и организаций"
утратила силу в связи с изданием Приказа
МНС РФ от 15.06.2000 N БГ-3-02/231 "Об утверждении
Инструкции Министерства Российской
Федерации по налогам и сборам "О порядке
исчисления и уплаты в бюджет налога на
прибыль предприятий и организаций".Как
известно, большое количество процессов о
банкротстве ранее прерывалось из-за
отсутствия средств, достаточных для
проведения соответствующих процедур. B
соответствии со ст. 25 Закона о банкротстве
государственный орган по делам о
банкротстве и финансовому оздоровлению в
целях реализации положений данного Закона
об обеспечении процедуры банкротства в
отношении отсутствующего должника, а также
создания дополнительных гарантий
деятельности арбитражных управляющих
вправе организовать специализированный
фонд, положение о котором должно быть
