Резерв предупредительных мероприятий: порядок налогообложения страховых организаций и предприятий, использующих средства из данного фонда
ПОРЯДОК НАЛОГООБЛОЖЕНИЯ СТРАХОВЫХ
ОРГАНИЗАЦИЙ
И ПРЕДПРИЯТИЙ,
ИСПОЛЬЗУЮЩИХ СРЕДСТВА ИЗ ДАННОГО
ФОНДА
М.А. РОМАНОВА
М.А. Романова,
советник налоговой службы III ранга.
1.
Порядок налогообложения страховых
организаций при формировании ими резерва
предупредительных мероприятий (РПМ), а
также налогообложения предприятий и
организаций, использующих средства РПМ и
Фонда пожарной безопасности, имеет
некоторые особенности и регулируется
значительным числом нормативных актов.
Разобраться в возникающих в связи с этим
проблемах и в проблемах, появляющихся в
связи с вступлением в силу гл. 25 НК,
изменившей порядок налогообложения
средств, получаемых ими из РПМ от
страховщика, позволит предлагаемая
публикация.
В соответствии со ст. 26
Закона РФ от 27.11.92 N 4015-1 "Об организации
страхового дела в Российской Федерации" для
обеспечения выполнения принятых страховых
обязательств страховщики в порядке и на
условиях, установленных законодательством
Российской Федерации, образуют из
полученных страховых взносов необходимые
для предстоящих страховых выплат страховые
резервы по личному страхованию,
имущественному страхованию и страхованию
ответственности.
В аналогичном порядке
страховщики вправе создавать резервы для
финансирования мероприятий по
предупреждению несчастных случаев, утраты
или повреждения застрахованного
имущества.
Страховые организации
формируют следующие страховые резервы.
1. По страхованию жизни в соответствии с
инструктивным письмом Росстрахнадзора от
27.12.94 N 09/2-16р/02 "Разъяснения о порядке
формирования страховщиками страховых
резервов по страхованию жизни по
результатам деятельности за 1994 год".
2.
По страхованию иному, чем страхование
жизни, в соответствии с Правилами
формирования страховых резервов по видам
страхования иным, чем страхование жизни,
утвержденными Приказом Росстрахнадзора от
18.03.94 N 02-02/04 (далее - Правила N 02-02/04), а
именно:
2.1. Технические резервы:
2.1.1.
Резерв незаработанной премии (РНП).
2.1.2.
Резервы убытков:
- резерв заявленных, но
неурегулированных убытков (РЗУ);
-
резерв произошедших, но незаявленных
убытков (РПНУ).
2.1.3. Страховщик может
образовывать дополнительно технические
резервы:
- резерв катастроф (РК);
-
резерв колебаний убыточности (РКУ).
2.1.4.
Другие виды технических резервов,
связанных со спецификой обязательств,
принятых по договорам страхования.
Величина технических резервов
определяется путем оценки в денежной форме
финансовых обязательств страховщика по
предстоящим страховым выплатам.
2.2.
Резерв предупредительных мероприятий
(РПМ).
Порядок формирования данных видов
технических резервов требует согласования
с федеральным органом исполнительной
власти по надзору за страховой
деятельностью, если формирование резервов
производится в соответствии с Правилами N
02-02/04.
Формирование вышеуказанных
резервов методом, отличным от утвержденных
в Правилах, а также других технических
резервов (резерв катастроф, резерв
колебаний убыточности) может формироваться
страховыми организациями только после
утверждения в федеральном органе
исполнительной власти по надзору за
страховой деятельностью (Минфин России).
Резерв предупредительных мероприятий не
является техническим резервом. Назначение
и порядок формирования резерва
регулируются Правилами формирования
страховых резервов по видам иным, чем
страхование жизни. В соответствии с ними
РПМ предназначен для финансирования
мероприятий по предупреждению несчастных
случаев, утраты или повреждения
застрахованного имущества, а также на цели,
предусмотренные для страховщика в
Положении о резерве предупредительных
мероприятий. РПМ формируется путем
отчисления от страховой брутто - премии,
поступившей по договорам страхования в
отчетном периоде. Размер отчислений в РПМ
определяется исходя из процента,
предусмотренного в структуре тарифной
ставки на эти цели. Конечная величина РПМ
соответствует сумме отчислений в данный
резерв в отчетном периоде, увеличенной на
величину РНП на начало отчетного периода и
уменьшенной на сумму израсходованных
средств на предупредительные мероприятия в
отчетном периоде. В соответствии с письмом
Росстрахнадзора от 03.07.95 N 08/2-32р/02 "Об
определении доли перестраховщиков в
страховых резервах и формировании резерва
предупредительных мероприятий" РПМ
формируется только страховщиком. РПМ
отличается от других резервов тем, что
технические резервы уменьшают
налогооблагаемую прибыль только на
величину изменений, РПМ полностью
вычитается из прибыли.
Таким образом,
резервы, формируемые страховыми
организациями, регулируются достаточно
жестко и возможность управления резервами
не настолько велика, чтобы сделать их
главным рычагом управления прибылью.
Несмотря на это, некоторая свобода маневра
все же остается. На усмотрении страховщика
остается конкретная сумма ущерба, которую
относят на резерв заявленных, но
неурегулированных убытков. Иногда
страховщики относят договоры к другим
учетным группам, если имеется возможность
двояко толковать условия договора, что дает
возможность некоторого управления
резервами. При этом следует учитывать, что
на прибыль влияют не сами резервы, а их
изменение (кроме РПМ, который полностью
вычитается из прибыли).
Для учета
резерва предупредительных мероприятий
предназначен балансовый счет 93 "Резервы
убытков и другие технические резервы", к
которому открываются субсчет 93/5 "Резерв
предупредительных мероприятий по
добровольным видам страхования" и субсчет
93/6 "Резерв предупредительных мероприятий
по обязательным видам страхования".
В
бухгалтерском учете при отчислении средств
в резерв предупредительных мероприятий
делаются проводки:
дебет 80 "Прибыли и
убытки";
кредит 93/5 "Резерв
предупредительных мероприятий по
добровольным видам страхования" (93/6 "Резерв
предупредительных мероприятий по
обязательным видам страхования").
Порядок
налогообложения резерва
предупредительных мероприятий
Как
отмечалось выше, в соответствии со ст. 26
Закона N 4015-1 для обеспечения выполнения
принятых страховых обязательств
страховщики в порядке и на условиях,
установленных законодательством
Российской Федерации, образуют из
полученных страховых взносов необходимые
для предстоящих страховых выплат страховые
резервы по личному страхованию,
имущественному страхованию и страхованию
ответственности.
В аналогичном порядке
страховщики вправе создавать резервы для
финансирования мероприятий по
предупреждению несчастных случаев, утраты
или повреждения застрахованного
имущества.
В соответствии с п. 4 раздела
II Положения N 491 к расходам, включаемым в
себестоимость оказываемых страховщиками
страховых услуг, и иным расходам,
учитываемым при расчете налогооблагаемой
базы для уплаты налога на прибыль,
относятся отчисления в резервы для
финансирования мероприятий по
предупреждению несчастных случаев, утраты
или повреждения застрахованного
имущества.
Страховые организации
формируют резерв предупредительных
мероприятий согласно Примерному положению
или в соответствии со своим положением,
утвержденным страховым надзором.
Поскольку одни и те же расходы дважды не
могут уменьшать базу налогов, так как
отчисления в резерв предупредительных
мероприятий относятся к расходам
страховщика, указанным в п. 4 Положения N 491, и
резерв предупредительных мероприятий
является дополнительным резервом, то
отчисления в резерв предупредительных
мероприятий не уменьшают базу налогов,
определяемую от выручки.
Резерв
предупредительных мероприятий
Резерв
предупредительных мероприятий (РПМ) не
является техническим резервом. Назначение
и порядок формирования резерва
предупредительных мероприятий
регулируются Правилами формирования
страховых резервов по видам иным, чем
страхование жизни. В соответствии с ними
РПМ предназначен для финансирования
мероприятий по предупреждению несчастных
случаев, утраты или повреждения
застрахованного имущества, а также на цели,
предусмотренные страховщиком в Положении о
резерве предупредительных мероприятий,
которое утверждается Департаментом
страхового надзора Минфина РФ.
РПМ
формируется путем отчисления от страховой
брутто - премии, поступившей по договорам
страхования в отчетном периоде. Размер
отчислений в РПМ определяется исходя из
процента, предусмотренного в структуре
тарифной ставки на эти цели. Конечная
величина РПМ соответствует сумме
отчислений в данный резерв в отчетном
периоде, увеличенной на размер РНП на
начало отчетного периода и уменьшенной на
сумму израсходованных средств на
предупредительные мероприятия в отчетном
периоде. В соответствии с письмом
Росстрахнадзора от 03.07.95 N 08/2-32р/02 "Об
определении доли перестраховщиков в
страховых резервах и формировании резерва
предупредительных мероприятий" РПМ
формируется только страховщиком.
РПМ
отличается от других резервов тем, что
технические резервы уменьшают
налогооблагаемую прибыль только на
величину изменений, РПМ же полностью
вычитается из прибыли.
Таким образом,
резервы, формируемые страховыми
организациями, регулируются достаточно
жестко и возможность управления резервами
не настолько велика, чтобы сделать их
главным рычагом управления прибылью.
Несмотря на это, некоторая свобода маневра
все же есть: на усмотрении страховщика
остается конкретная сумма ущерба, которую
он может отнести на резерв заявленных, но
неурегулированных убытков.
Иногда
страховщики относят договоры к другим
учетным группам, если имеется возможность
двояко толковать условия договора, что дает
возможность некоторого управления
резервами.
Для учета резерва
предупредительных мероприятий
предназначен балансовый счет 93 "Резервы
убытков и другие технические резервы", к
которому открываются субсчет 93/5 "Резерв
предупредительных мероприятий по
добровольным видам страхования" и субсчет
93/6 "Резерв предупредительных мероприятий
по обязательным видам страхования".
В
бухгалтерском учете при отчислении средств
в резерв предупредительных мероприятий
делаются проводки:
Дт 80 "Прибыли и
убытки";
Кт 93/5 "Резерв предупредительных
мероприятий по добровольным видам
страхования" (93/6 "Резерв предупредительных
мероприятий по обязательным видам
страхования").
При расходовании средств
резерва предупредительных мероприятий
проводки будут такими:
Дт 93/5 "Резерв
предупредительных мероприятий по
добровольным видам страхования" (93/6 "Резерв
предупредительных мероприятий по
обязательным видам страхования").
Кредит счетов учета денежных средств,
счетов учета расчетов и т.п.
Нередко
возникает вопрос: имеется ли нарушение у
страховой организации при определении
налоговой базы налога на прибыль при
начислении резерва предупредительных
мероприятий, если предприятие, которому
перечислялся резерв предупредительных
мероприятий, использовало его не по
назначению?
В соответствии с п. 4 раздела
II Положения об особенностях определения
налогооблагаемой базы для уплаты налога на
прибыль страховщиками, утвержденного
Постановлением Правительства РФ от 16.05.94 N
491, к расходам, включаемым в себестоимость
оказываемых страховых услуг, и иным
расходам, учитываемым при расчете
налогооблагаемой базы для уплаты налога на
прибыль, относятся отчисления в резервы для
финансирования мероприятий по
предупреждению несчастных случаев, утраты
или повреждения застрахованного
имущества.
Размер отчислений в резерв
предупредительных мероприятий
определяется Положением страховой
организации о резерве предупредительных
мероприятий по добровольным видам
страхования, согласованным со страховым
надзором, или Примерным положением о
резерве предупредительных мероприятий по
добровольным видам страхования,
рекомендованным Росстрахнадзором, от 18.01.95 N
15/1-1р.
Таким образом, на формирование
налогооблагаемой базы для уплаты налога на
прибыль непосредственно влияет отчисление
в резерв предупредительных мероприятий.
Что касается использования средств
резерва предупредительных мероприятий, то
данный вопрос относится к компетенции
Минфина, так что о нарушении страховой
организацией законодательства о страховой
деятельности (неправомерное использование
средств резерва предупредительных
мероприятий) необходимо сообщать именно
туда.
Налогообложение резерва
предупредительных мероприятий
при
прекращении страховой деятельности
по
одному из видов страхования
В
соответствии с Правилами N 02-02/04 резерв
предупредительных мероприятий возврату не
подлежит.
На субсчете 93/5 "Резерв
предупредительных мероприятий по
добровольным видам страхования" отражаются
суммы, поступившие по всем иным видам
страхования, чем страхование жизни.
Сумма остатка сформированных по данному
страховому резерву средств не увеличивает
прибыль страховой организации, учитываемую
для целей, если по какому-либо виду
страхования из иных видов страхования, чем
страхование жизни, страховщик перестал
заниматься страховой деятельностью.
Например, страховая организация проводила
страхование транспорта и грузов, а затем
стала заниматься только страхованием
грузов.
При этом возникает вопрос: имеют
ли право страховые организации относить на
себестоимость продукции (работ, услуг) для
целей налогообложения отчисления в резервы
для финансирования мероприятий по
предупреждению несчастных случаев, утраты
или повреждения застрахованного имущества,
которые не отражены в Примерном положении о
резерве предупредительных мероприятий по
добровольным видам страхования, при
отсутствии собственного положения о
резерве предупредительных мероприятий,
согласованного со страховым надзором?
В
соответствии с п. 4 раздела II Положения N 491 к
расходам, включаемым в себестоимость
оказываемых страховых услуг, и иным
расходам, учитываемым при расчете
налогооблагаемой базы для уплаты налога на
прибыль, относятся отчисления в резервы для
финансирования мероприятий по
предупреждению несчастных случаев, утраты
или повреждения застрахованного
имущества.
В этом случае, если страховая
организация произвела отчисления, которые
не предусмотрены в Примерном или
собственном положении, согласованном со
страховым надзором, о резерве
предупредительных мероприятий по
добровольным видам страхования, то данные
отчисления не уменьшают ее
налогооблагаемую прибыль.
Уменьшается
ли налогооблагаемая база налога на прибыль
на сумму отчислений в резерв
предупредительных мероприятий,
образованный на основании собственного
положения о резерве предупредительных
мероприятий по добровольным видам
страхования, согласованного со страховым
надзором?
В соответствии со ст. 26 Закона
N 4015-1 для обеспечения выполнения принятых
страховых обязательств страховщики в
порядке и на условиях, установленных
законодательством Российской Федерации,
образуют из полученных страховых взносов
необходимые для предстоящих страховых
выплат страховые резервы по личному
страхованию, имущественному страхованию и
страхованию ответственности.
