Административная ответственность банков за нарушение обязанностей, предусмотренных законодательством о налогах и сборах
ЗА НАРУШЕНИЕ ОБЯЗАННОСТЕЙ,
ПРЕДУСМОТРЕННЫХ
ЗАКОНОДАТЕЛЬСТВОМ О
НАЛОГАХ И СБОРАХ
Т.А. ГУСЕВА, М.Н.
ДРАКИНА
Гусева Т.А., кандидат юридических
наук, доцент ГТУ, г. Орел, адвокат Орловской
областной Коллегии адвокатов.
Дракина
М.Н., юрист ИМПЭКСБАНКа, Орловский
филиал.
При рассмотрении вопроса о
соотношении налоговой и административной
ответственности банков за налоговые
правонарушения необходимо прежде всего
подчеркнуть двойную роль банков в
налоговых правоотношениях. Во-первых,
коммерческие банки как юридические лица,
созданные с основной целью извлечения
прибыли, являются в рамках проведения своей
предпринимательской деятельности
плательщиками большинства налогов и
производят отчисления в бюджеты различных
уровней. Во-вторых, как неоднократно
отмечалось в литературе, банки являются
финансовыми проводниками, посредниками
между государством и налогоплательщиками,
поскольку осуществляют переводы налоговых
платежей в бюджет. Поэтому ответственность
банков за налоговые правонарушения носит
двоякий характер. Банки несут как общую
налоговую ответственность в качестве
непосредственных плательщиков налогов, так
и специальную в качестве
специализированного финансового
института, обязанного обеспечивать
своевременное поступление по прямому
назначению налоговых и иных обязательных
платежей своих клиентов. В связи с этим в НК
РФ выделена глава 18 "Виды нарушений банком
обязанностей, предусмотренных
законодательством о налогах и сборах, и
ответственность за их совершение". Так,
ответственность банков в рамках налоговых
правоотношений наступает за:
- открытие
счета организации или индивидуальному
предпринимателю без предъявления им
свидетельства о постановке на учет в
налоговом органе (ч. 1 ст. 132 НК РФ);
-
открытие счета при наличии у банка решения
налогового органа о приостановлении
операций по счетам этого лица (ч. 1 ст. 132 НК
РФ);
- несообщение налоговому органу
сведений об открытии или закрытии счета
организацией или индивидуальным
предпринимателем (ч. 2 ст. 132 НК РФ);
-
нарушение установленного НК РФ срока
исполнения поручения налогоплательщика
(плательщика сбора) или налогового агента о
перечислении налога или сбора (ч. 1 ст. 133 НК
РФ);
- исполнение банком при наличии у
него решения налогового органа о
приостановлении операций по счетам
налогоплательщика, плательщика сбора или
налогового агента их поручения на
перечисление средств другому лицу, не
связанного с исполнением обязанностей по
уплате налога или сбора либо иного
платежного поручения, имеющего в
соответствии с законодательством
Российской Федерации преимущество в
очередности исполнения перед платежами в
бюджет (внебюджетный фонд) (ст. 134 НК РФ);
-
неправомерное неисполнение банком в
установленный НК РФ срок решения
налогового органа о взыскании налога или
сбора, а также пени (ч. 1 ст. 135 НК РФ);
-
совершение банком действий по созданию
ситуации отсутствия денежных средств на
счете налогоплательщика, плательщика сбора
или налогового агента, в отношении которых
в соответствии со статьей 46 НК РФ в банке
находится инкассовое поручение налогового
органа (ч. 2 ст. 135 НК РФ);
-
непредставление банками по
мотивированному запросу налогового органа
справок по операциям и счетам организаций
или граждан, осуществляющих
предпринимательскую деятельность без
образования юридического лица, в
установленный срок (ст. 135.1 НК РФ).
До
вступления в силу НК РФ ответственность за
большинство нарушений законодательства о
налогах и сборах предусматривалась для
руководителя банка и носила
административный характер. Так, например,
за открытие счета налогоплательщику без
предъявления последним документа,
подтверждающего его постановку на учет в
налоговом органе и несообщение налоговому
органу в пятидневный срок об открытии
указанного счета, на руководителя банка
налагался административный штраф в размере
пятикратного установленного законом
размера минимальной месячной оплаты труда
(ст. 4 Закона РФ "Об основах налоговой
системы в РФ").
В настоящее время с
принятием НК РФ не предусматривается
привлечение должностных лиц банка к
налоговой ответственности.
Ответственность, предусмотренная НК РФ,
применяется непосредственно к банку как к
юридическому лицу.
Помимо налоговой
ответственности банков за рассматриваемые
налоговые правонарушения с 1 июля 2002 года в
связи с вступлением в силу нового Кодекса
РФ об административных правонарушениях
установлена административная
ответственность должностных лиц банков за
аналогичные нарушения законодательства о
налогах и сборах. Административной
ответственности должностных лиц банков
посвящены ст. ст. 15.4, 15.6 - 15.10 гл. 15
"Административные правонарушения в области
финансов, налогов и сборов, рынка ценных
бумаг" КоАП РФ.
Статьи, посвященные
административной ответственности за
налоговые правонарушения, являются
новеллами. В частности, впервые введена
административная ответственность
должностных лиц за нарушение срока
представления сведений об открытии и о
закрытии счета в банке (ст. 15.4 КоАП РФ),
нарушение порядка открытия счета
налогоплательщику (ст. 15.7 КоАП РФ),
нарушение исполнения поручения о
перечислении налога или сбора (взноса) (ст.
15.8 КоАП РФ), неисполнение банком решения о
приостановлении операций по счетам
налогоплательщика, плательщика сбора или
налогового агента (ст. 15.9 КоАП РФ). Обратим
внимание, что наряду с указанными нормами
административного законодательства
продолжают действовать нормы налогового
законодательства, которыми
предусматривается ответственность за
аналогичные правонарушения. Отличие
заключается в том, что субъектом налогового
правонарушения является банк, а
административного - должностное лицо банка.
Нельзя не отметить правильное, на наш
взгляд, решение ввести наряду с
ответственностью банка как юридического
лица ответственность должностного лица
банка. Тем более что в соответствии с п. 4 ст.
108 НК РФ привлечение организации к
ответственности за совершение налогового
правонарушения не освобождает ее
должностных лиц при наличии
соответствующих оснований от
административной, уголовной или иной
ответственности, предусмотренной законами
РФ.
Рассмотрим подробнее названные
составы правонарушений.
1. Согласно ст.
15.4 КоАП РФ нарушение установленного срока
представления в налоговый орган или орган
государственного внебюджетного фонда
информации об открытии или о закрытии счета
в банке или иной кредитной организации
влечет наложение административного штрафа
на должностных лиц в размере от десяти до
двадцати минимальных размеров оплаты
труда.
Ст. 15.4 КоАП РФ установлена
административная ответственность
должностных лиц, в том числе должностных
лиц банков, за нарушение срока
представления сведений об открытии и
закрытии счета в банке в налоговый орган
или орган государственного внебюджетного
фонда. Такая обязанность банка закреплена
ст. 86 НК РФ. Согласно п. 1 ст. 86 НК РФ банк
обязан сообщить об открытии или закрытии
счета организации либо индивидуального
предпринимателя в налоговый орган по месту
их учета в пятидневный срок со дня
соответственно открытия или закрытия
счета. Эта обязанность банка предусмотрена
также в Приказе Госналогслужбы России от 23
декабря 1998 г. N ГБ-3-12/340 "Об утверждении формы
"Сообщение банка налоговому органу об
открытии (закрытии) банковского счета" и
порядка ее заполнения", согласованном с
Банком России. Первая часть этого сообщения
направляется банком в пятидневный срок со
дня открытия (закрытия) счета в налоговый
орган по месту учета клиента.
Согласно
п. 2 ст. 132 НК РФ несообщение банком
налоговому органу сведений об открытии или
закрытии счета организации или
индивидуальному предпринимателю влечет за
собой взыскание штрафа. То есть по
налоговому законодательству
ответственность банка наступает за
несообщение указанных сведений налоговому
органу; привлечь банк к ответственности за
задержку такого сообщения на основании
норм налогового законодательства нельзя. В
силу же ст. 15.4 КоАП РФ ответственность
должностных лиц банка наступает именно за
несвоевременное сообщение налоговому
органу или органу государственного
внебюджетного фонда сведений об открытии
или закрытии счета.
В настоящее время
законодательно установлена обязанность
банков сообщать об открытии или закрытии
расчетных (текущих) счетов организациям в
исполнительный орган ФСС РФ в 5-дневный срок
со дня открытия или закрытия счета (ст. 7
Закона о бюджете Фонда социального
страхования Российской Федерации на 2002
год).
Кроме того, согласно п. 3
совместного письма ПФР, Минфина России,
Госналогслужбы России от 4 февраля 1997 г.,
Банка России от 3 февраля 1997 г. N ВБ-16-28/700, 11,
ВЕ-4-07/2н, 405 "Об усилении контроля за
своевременным и полным поступлением
страховых взносов в Пенсионный фонд
Российской Федерации" банки в пятидневный
срок сообщают органу ПФР, выдавшему
организациям и гражданам документ о
регистрации в качестве плательщиков в ПФР,
об открытии этим организациям и гражданам
расчетных (текущих) и иных счетов.
В
соответствии с п. 2 ст. 11 НК РФ счетами в
рамках налоговых правоотношений
признаются расчетные (текущие) и иные счета
в банках, открытые на основании договора
банковского счета, на которые зачисляются и
с которых могут расходоваться денежные
средства организаций и индивидуальных
предпринимателей.
По вопросу
направления банками в налоговые органы
сведений об открытии (закрытии)
корреспондентских счетов МНС России
считает, со ссылкой на ст. 860 ГК РФ, что
правила главы 45 "Банковский счет"
распространяются на корреспондентские
счета и субсчета, следовательно, существует
обязанность банков сообщать налоговым
органам сведения об открытии (закрытии)
корреспондентских счетов (письмо МНС
России от 15 ноября 2002 г. N ММ-6-09/1768).
В
письме МНС РФ от 1 февраля 2002 г. N 14-3-04/218-Г530
содержится разъяснение позиции МНС России,
согласно которой текущие валютные,
транзитные валютные и специальные
транзитные валютные счета относятся к
счетам, предусмотренным п. 2 ст. 11 НК РФ,
поскольку такие счета открывают по
договору банковского счета.
С этой
позицией МНС России нельзя согласиться, что
в настоящее время подтверждает и
складывающая судебная практика.
Действительно, текущий валютный счет
открывается на основании заключаемого
банком и организацией договора банковского
счета, об открытии такого счета банк в
установленном ст. 86 НК РФ порядке обязан
сообщить налоговому органу. Транзитный
валютный счет открывается банком
организации одновременно с текущим
валютным счетом и в обязательном порядке,
на основе п. 6 Инструкции Банка России от 29
июня 1992 г. N 7 "О порядке обязательной продажи
предприятиями, объединениями,
организациями части валютной выручки через
уполномоченные банки и проведении операций
на внутреннем валютном рынке Российской
Федерации", для зачисления в полном объеме
поступлений в иностранной валюте.
Транзитный валютный счет открывается
банком независимо от волеизъявления
организации, параллельно с открытием
текущего валютного счета, отдельный
договор банковского счета не заключается.
Следовательно, уведомление об открытии
текущего валютного счета одновременно
свидетельствует и об открытии транзитного
валютного счета.
Депозитные и ссудные
счета (которые, как известно, открываются не
на основании договоров банковского счета)
не подпадают под определение счета,
изложенное в п. 2 ст. 11 НК РФ. Следовательно,
банки не должны представлять сведения об
открытии и закрытии названных счетов в
налоговые органы и органы государственных
внебюджетных фондов.
Необходимо
подчеркнуть, что решением ВС РФ от 18
сентября 2001 г. N ГКПИ 01-1421 признано
незаконным и не подлежащим применению со
дня введения в действие части первой НК РФ
положение, в соответствии с которым банкам
запрещалось осуществлять расходные
операции по вновь открытым счетам клиентов
до получения банком от налогового органа
информационного письма о получении, в свою
очередь, налоговым органом извещения об
открытии в банке счета
налогоплательщику.
Применительно к
банкам субъектом правонарушения по ч. 1 ст.
15.6 КоАП РФ является должностное лицо
учреждения банка (ст. 2.4 КоАП РФ).
Субъективная сторона правонарушения,
предусмотренного ст. 15.4 КоАП РФ,
характеризуется виной как в форме умысла,
так и в форме неосторожности.
В силу ст.
28.3 КоАП РФ протоколы об административных
правонарушениях, закрепленных ст. 15.4 КоАП
РФ, правомочны составлять должностные лица
налоговых органов.
Административный
штраф налагается судьей (ст. 23.1 КоАП РФ).
2. Согласно ч. 1 ст. 15.6 КоАП РФ
непредставление в установленный
законодательством о налогах и сборах срок
либо отказ от представления в налоговые
органы, таможенные органы и органы
государственного внебюджетного фонда
оформленных в установленном порядке
документов и (или) иных сведений,
необходимых для осуществления налогового
контроля, а равно представление таких
сведений в неполном объеме или в искаженном
виде влечет наложение административного
штрафа на должностных лиц от трех до пяти
минимальных размеров оплаты труда. Ч. 1 ст.
15.6 КоАП РФ в определенной части
корреспондирует со ст. 135.1 НК РФ,
предусматривающей ответственность банка
за непредставление налоговым органам
сведений о финансово-хозяйственной
деятельности налогоплательщиков - клиентов
банка, что является нарушением ч. 2 ст. 86 НК
РФ, предусматривающей обязанность банков
выдавать налоговым органам справки по
операциям и счетам организаций и
индивидуальных предпринимателей в порядке,
определяемом законодательством РФ, в
течение 5 дней после мотивированного
запроса налогового органа.
Статья 135.1
устанавливает ответственность банка за
непредставление налоговым органам
сведений о финансово-хозяйственной
деятельности налогоплательщиков - клиентов
банка.
Так, согласно п. 1 ст. 135.1 НК РФ
непредставление банками по
мотивированному запросу налогового органа
справок по операциям и счетам организаций
или граждан, осуществляющих
предпринимательскую деятельность без
образования юридического лица, в
установленный настоящим Кодексом срок
влечет взыскание штрафа в размере 10 тысяч
рублей.
П. 2 ст. 135.1 НК РФ, по сути,
воспроизводит п. 1 ст. 135.1 НК РФ, однако
устанавливает более высокий размер
штрафа.
Согласно п. 2 ст. 135.1 НК РФ
непредставление банками по
мотивированному запросу налогового органа
справок по операциям и счетам организаций
или граждан, осуществляющих
предпринимательскую деятельность без
образования юридического лица, в
установленный срок влечет взыскание штрафа
в размере 20 тысяч рублей.
Можно
предположить, что законодатель таким
образом намеревался установить
ответственность либо за повторное
нарушение, либо за нарушение, допущенное
при иных отягчающих обстоятельствах.
Состав правонарушения, предусмотренного
ст. 15.6 КоАП РФ, шире, поскольку
предусматривает ответственность за
непредставление или отказ от представления
сведений для целей осуществления
налогового контроля не только
