Проверки: выездные, камеральные, встречные
М. МАРКОВА
Мария Маркова, советник
налоговой службы II ранга.
В соответствии
с положениями ст. 31 НК РФ одним из
полномочий налоговых органов является
проведение налоговых проверок.
Налоговая
проверка - это форма осуществления
налогового контроля, позволяющая наиболее
полно и обстоятельно проверить
правильность уплаты налогов и сборов и
исполнение налогоплательщиком других
обязанностей, возложенных на него
законодательством о налогах и сборах.
Порядок проведения проверок
регламентирован главой 14 НК РФ.
Статья 87
НК РФ устанавливает, что налоговой
проверкой могут быть охвачены только три
календарных года деятельности
налогоплательщиков, плательщиков сборов и
налоговых агентов (далее -
налогоплательщики), непосредственно
предшествовавшие году проведения
проверки.
Согласно п. 27 Постановления
Пленума ВАС РФ "О некоторых вопросах
применения части первой НК РФ" от 28 февраля
2001 г. N 5 указанная норма имеет своей целью
установить давностные ограничения при
определении налоговым органом периода
прошлой деятельности налогоплательщика,
который может быть охвачен проверкой, и не
содержит запрета на проведение проверок
налоговых периодов текущего календарного
года.
КАМЕРАЛЬНЫЕ НАЛОГОВЫЕ
ПРОВЕРКИ
Порядок проведения камеральных
налоговых проверок установлен ст. 88 НК
РФ.
Камеральная проверка проводится по
месту нахождения налогового органа на
основе налоговых деклараций и документов,
представленных налогоплательщиком,
служащих основанием для исчисления и
уплаты налога, а также других документов о
деятельности налогоплательщика, имеющихся
у налогового органа.
Для проведения
камеральной налоговой проверки какого-либо
специального решения руководителя
налогового органа не требуется. Такая
проверка проводится уполномоченными
должностными лицами налогового органа в
соответствии с их служебными обязанностями
в течение трех месяцев со дня представления
в налоговый орган налоговой декларации и
документов, служащих основанием для
исчисления и уплаты налога. Сроки
представления декларации, а также перечень
представляемых документов определяются в
отношении каждого налога.
Основное
содержание камеральной проверки - анализ
налоговой отчетности, установление
логической связи между показателями
хозяйственной деятельности
налогоплательщика, оценка достоверности
представленных сведений.
При
проведении камеральной налоговой проверки
налоговый орган вправе истребовать у
налогоплательщика дополнительные
сведения, получать объяснения и документы,
подтверждающие правильность исчисления и
своевременность уплаты налогов и сборов.
В случае если во время проведения
камеральной налоговой проверки выявляются
ошибки или противоречия между сведениями,
содержащимися в представленных документах,
об этом сообщается налогоплательщику с
требованием внести соответствующие
исправления в установленный срок.
Составление акта по результатам
камеральной налоговой проверки
действующим законодательством не
предусмотрено.
На выявленные по
результатам камеральной проверки суммы
доплат по налогам налоговый орган
направляет требование об уплате
соответствующей суммы налога и
пени.
ВЫЕЗДНЫЕ НАЛОГОВЫЕ
ПРОВЕРКИ
Порядок проведения выездных
налоговых проверок предусмотрен ст. 89 НК РФ.
Выездные налоговые проверки проводятся по
месту нахождения налогоплательщика.
В
отличие от камеральной, для выездной
налоговой проверки требуется решение
руководителя (заместителя руководителя)
налогового органа, которое оформляется в
соответствии с требованиями,
установленными Приказом МНС России "Об
утверждении порядка назначения выездных
налоговых проверок" от 8 октября 1999 г. N
АП-3-16/318 (в ред. от 7 февраля 2000 г.).
Выездная налоговая проверка в отношении
одного налогоплательщика, плательщика
сбора, налогового агента может проводиться
по одному или нескольким налогам.
Статья 87 НК РФ устанавливает, что
запрещается проведение налоговыми
органами повторных выездных налоговых
проверок по одним и тем же налогам,
подлежащим уплате или уплаченным
налогоплательщиком (плательщиком сбора) за
уже проверенный налоговый период, за
исключением случаев, когда такая проверка
проводится в связи с реорганизацией или
ликвидацией организации налогоплательщика
(плательщика сбора - организации) или
вышестоящим налоговым органом в порядке
контроля за деятельностью налогового
органа, проводившего проверку.
Повторная выездная налоговая проверка в
порядке контроля за деятельностью
налогового органа проводится вышестоящим
налоговым органом на основании
мотивированного постановления этого
органа с соблюдением правил ст. 87 НК РФ (о
периоде, который может быть охвачен
проверкой, о круге лиц, в отношении которых
проводится выездная налоговая проверка).
В случае выявления в ходе проведения
повторной выездной налоговой проверки
фактов налогового правонарушения
налогоплательщик несет ответственность в
соответствии с законодательством РФ.
По
общему правилу срок проведения выездной
налоговой проверки не может превышать двух
месяцев. В исключительных случаях
вышестоящий налоговый орган может
увеличить продолжительность выездной
налоговой проверки до трех месяцев. Случаи,
требующие увеличения продолжительности
выездной налоговой проверки,
устанавливаются вышестоящим налоговым
органом самостоятельно на основании
имеющейся у него информации.
Основаниями для продления срока проведения
выездной налоговой проверки могут
являться:
- проведение проверок крупных
налогоплательщиков - организаций;
-
необходимость проведения встречных
проверок и (или) направления запросов в
организации и учреждения, располагающие
информацией о налогоплательщике
(плательщике сбора, налоговом агенте);
-
наличие форс-мажорных обстоятельств
(затопление, наводнение, пожар и т.п.) на
территории, где проводится проверка;
-
иные исключительные обстоятельства.
Следует отметить, что НК РФ не возлагает на
налоговые органы обязанности по
доказыванию налогоплательщику
необходимости увеличения
продолжительности проведения выездной
налоговой проверки.
Кроме того, по
решению руководителя налогового органа
выездная налоговая проверка может быть
приостановлена (в акте налоговой проверки
приводится дата и номер такого решения, а
также период, на который данная проверка
была приостановлена).
При проведении
выездных налоговых проверок организаций,
имеющих филиалы и представительства, срок
проведения проверки увеличивается на 1
месяц на проведение проверки каждого
филиала и представительства.
Выездные
налоговые проверки филиалов и
представительств могут проводиться
налоговым органом как в рамках проверки
самого налогоплательщика, так и независимо
от него.
Следует отметить, что срок
проведения проверки включает время
фактического нахождения проверяющих на
территории налогоплательщика. В указанные
сроки не засчитываются периоды между
вручением налогоплательщику требования о
представлении документов в соответствии со
ст. 93 НК РФ и представлением им
запрашиваемых при проведении проверки
документов.
Согласно п. 1 ст. 93 НК РФ
должностное лицо налогового органа,
проводящее налоговую проверку, вправе
истребовать у проверяемого
налогоплательщика, плательщика сбора,
налогового агента необходимые для проверки
документы. Требование о представлении
указанных документов должно содержать
наименование и вид необходимых для
проверки документов. Оно подписывается
должностным лицом налогового органа,
проводящего проверку, и вручается
налогоплательщику под расписку с указанием
даты вручения данного требования.
Лицо,
которому адресовано требование о
представлении документов, обязано
направить или выдать их налоговому органу в
пятидневный срок.
Порядок исчисления
сроков, установленных законодательством о
налогах и сборах, определен в ст. 6.1 НК РФ.
Согласно указанной статье сроки,
устанавливаемые законодательством о
налогах и сборах, определяются календарной
датой или истечением периода времени. Срок
может определяться также указанием на
событие, которое должно неизбежно
наступить.
В соответствии с положениями
абз. 9 ст. 6.1 НК РФ течение срока,
исчисляемого днями, начинается со дня,
следующего за днем, с которым связывается
начало этого срока. При этом не принимается
во внимание, являются ли включаемые в срок
дни рабочими или нерабочими.
Вместе с
тем если последний день срока приходится на
нерабочий день, то днем окончания срока
считается ближайший следующий за ним
рабочий день.
Отказ налогоплательщика,
плательщика сбора или налогового агента от
представления запрашиваемых при
проведении налоговой проверки документов
или непредставление их в пятидневный срок
влечет ответственность, предусмотренную
ст. 126 НК РФ, - штраф 50 руб. за каждый
непредставленный документ.
Если
налогоплательщик отказывается выдать
документы добровольно, то проводится
выемка документов. Выемка производится на
основании мотивированного постановления
должностного лица налогового органа,
осуществляющего выездную налоговую
проверку, утверждаемого руководителем
налогового органа.
По общему правилу
изымаются копии документов.
Согласно
положениям ст. 94 НК РФ в случаях, когда для
проведения контрольных мероприятий
недостаточно выемки копий документов
налогоплательщиков и у налоговых органов
есть достаточные основания полагать, что
подлинники документов будут уничтожены,
сокрыты, исправлены или заменены,
должностное лицо налогового органа вправе
изъять подлинные документы. При этом
налоговые органы изготавливают с них копии
и передают лицу, у которого они
изымаются.
Изъятые документы должны
быть перечислены и описаны в акте выемки
или прилагаемых к нему описях с точным
указанием наименования, количества и
индивидуальных признаков
предметов.
ВСТРЕЧНЫЕ НАЛОГОВЫЕ
ПРОВЕРКИ
Статьей 87 НК РФ определено, что,
если при проведении камеральных и выездных
налоговых проверок у налоговых органов
возникает необходимость получения
информации о деятельности
налогоплательщика, связанной с иными
лицами, налоговым органом могут быть
истребованы у этих лиц документы,
относящиеся к деятельности проверяемого
налогоплательщика (встречная проверка).
Встречная проверка состоит в истребовании
документов о деятельности проверяемого
налогоплательщика, имеющихся у других лиц,
с последующим сопоставлением их данных с
данными, отраженными в документах самого
проверяемого налогоплательщика, с целью
оценки достоверности данных.
В связи с
этим налоговые органы вправе истребовать у
контрагента проверяемого
налогоплательщика и иных лиц документы о
деятельности проверяемого
налогоплательщика, имеющие отношение к
предмету соответствующей налоговой
проверки.
Следует учитывать, что в
рамках встречной проверки истребование
документов, относящихся исключительно к
деятельности организации-контрагента или к
деятельности организации-контрагента,
связанной с иными лицами, не допускается.
В случае непредставления налоговому
органу сведений о налогоплательщике в ходе
встречной проверки, выразившегося в отказе
организации представить имеющиеся у нее
документы, предусмотренные НК РФ, со
сведениями о налогоплательщике по запросу
налогового органа, а равно иное уклонение
от представления таких документов либо
представление документов с заведомо
недостоверными сведениями, к лицам,
совершившим данное правонарушение,
налоговым органом может быть применена
ответственность, установленная п. 2 ст. 126 НК
РФ (взыскание штрафа в размере 5 тыс. руб.).
При необходимости уполномоченные
должностные лица налоговых органов,
осуществляющие выездную налоговую
проверку, могут проводить инвентаризацию
имущества, производить осмотр территорий,
помещений, документов и предметов,
привлекать экспертов, специалистов,
истребовать необходимые для проверки
документы, изымать по акту при проведении
налоговых проверок у налогоплательщика или
иного обязанного лица документы,
свидетельствующие о совершении налоговых
правонарушений.
По окончании выездной
налоговой проверки проверяющий составляет
справку о проведенной работе, в которой
фиксируются предмет проверки и сроки ее
определенной формы проведения.
По
результатам выездной налоговой проверки не
позднее двух месяцев после составления
справки о проведенной проверке
должностными лицами налогового органа
должен быть составлен акт выездной
налоговой проверки в порядке,
установленном ст. 100 НК РФ и Инструкцией МНС
России от 10 апреля 2000 г. N 60.
В акте должны
быть указаны документально подтвержденные
факты налоговых правонарушений, выявленные
в ходе проверки, или отсутствие таковых, а
также выводы и предложения проверяющих по
устранению выявленных нарушений со
ссылками на статьи НК РФ, предусматривающие
ответственность за данный вид налоговых
правонарушений.
В случае если проверкой
не выявлены факты нарушений
законодательства о налогах и сборах, в акте
делаются соответствующие записи. Решение
по таким актам не принимается.
В
соответствии с п. 1 ст. 100 НК РФ акт проверки
подписывается должностными лицами
налогового органа, проводившими налоговую
проверку, и руководителем проверяемой
организации, либо индивидуальным
предпринимателем, либо их представителями.
После этого акт проверки вручается
налогоплательщику либо его
представителю.
Если налогоплательщик
уклоняется от подписания акта и его
получения, то в акте делается
соответствующая запись и акт проверки
направляется по почте заказным письмом.
Датой получения акта проверки в данном
случае считается шестой день начиная с даты
его отправки.
Согласно п. 17
Постановления Пленума ВС РФ, Пленума ВАС РФ
от 11 июня 1999 г. N 41/9 если по результатам
налоговой проверки не составлен акт
налоговой проверки, то считается, что
проверка состоялась и правонарушений не
обнаружено.
Поэтому при отсутствии акта
выездной налоговой проверки решение
(постановление) налогового органа о
привлечении налогоплательщика к налоговой
ответственности и требование об уплате
недоимки, пени и штрафов должны
рассматриваться как вынесенные без наличия
законных оснований.
Пункт 5 ст. 100 НК РФ
предусматривает, что в случае несогласия с
фактами, изложенными в акте проверки, а
также с выводами и предложениями
проверяющих налогоплательщик вправе в
двухнедельный срок со дня получения акта
проверки представить в соответствующий
налоговый орган письменное объяснение
мотивов отказа подписать акт или
возражения по акту в целом или по его
отдельным положениям. При этом он вправе
приложить к письменным объяснениям
(возражениям) и в согласованный срок
передать налоговому органу документы (их
заверенные копии), подтверждающие
обоснованность возражений или мотивы
неподписания акта проверки.
По
истечении указанного срока акт налоговой
проверки, а также документы и материалы,
представленные налогоплательщиком,
рассматриваются руководителем
(заместителем руководителя) налогового
органа. На эту процедуру отводится 14
дней.
Согласно п. 2 ст. 101 НК РФ
