Особенности и недостатки правового регулирования процедуры оформления свидетельства о регистрации лица, совершающего операции с нефтепродуктами
ПРОЦЕДУРЫ ОФОРМЛЕНИЯ СВИДЕТЕЛЬСТВА О
РЕГИСТРАЦИИ ЛИЦА,
СОВЕРШАЮЩЕГО
ОПЕРАЦИИ С НЕФТЕПРОДУКТАМИ
А.П.
ЗРЕЛОВ
Зрелов А.П., налоговый
юрист.
После отмены налога на
пользователей автомобильных дорог с 1
января 2003 года основным источником
формирования дорожных фондов субъектов
Российской Федерации являются акцизы на
нефтепродукты. Акциз уплачивается
организациями и индивидуальными
предпринимателями, получившими
свидетельства о регистрации лица,
совершающего операции с нефтепродуктами,
по месту осуществления деятельности по
реализации (производству) подакцизных
нефтепродуктов. По законодательной новелле
предполагалось распределять поступления
акцизов в бюджеты субъектов Российской
Федерации соразмерно объемам потребления
нефтепродуктов на их территориях.
Федеральным законом от 24 июля 2002 года <*>
глава 22 "Акцизы" части второй Налогового
кодекса Российской Федерации была
дополнена статьей 179.1 "Свидетельства о
регистрации лица, совершающего операции с
нефтепродуктами" (далее - свидетельства).
--------------------------------
<*> Федеральный
закон от 24.07.2002 N 110-ФЗ "О внесении изменений и
дополнений в часть вторую Налогового
кодекса Российской Федерации и некоторые
другие акты законодательства Российской
Федерации" // Российская газета. 2002. 30 июля. N
138 - 139.
Свидетельства выдаются
организациям и индивидуальным
предпринимателям, осуществляющим
следующие виды деятельности:
-
производство нефтепродуктов;
- оптовую
реализацию нефтепродуктов;
-
оптово-розничную реализацию
нефтепродуктов;
- розничную реализацию
нефтепродуктов.
В случае осуществления
субъектами рынка операций по оптовой или
оптово-розничной реализации
нефтепродуктов, произведенных ими из
собственного сырья (в том числе из
подакцизных нефтепродуктов) либо
полученных в счет оплаты услуг по
производству нефтепродуктов из
давальческого сырья и материалов (в
зависимости от осуществляемого вида
деятельности), им выдается соответствующее
свидетельство с учетом особенностей
хозяйственной деятельности.
В
свидетельстве указываются:
-
наименование налогового органа, выдавшего
свидетельство;
- полное и сокращенное
наименование организации (фамилия, имя,
отчество индивидуального предпринимателя),
местонахождение организации (место
жительства индивидуального
предпринимателя) и адрес (место фактической
деятельности) осуществления организацией
(индивидуальным предпринимателем) видов
деятельности, указанных в пункте 1
настоящей статьи;
- идентификационный
номер налогоплательщика (ИНН);
- вид
деятельности и марки (номенклатура)
нефтепродуктов;
- реквизиты документов,
подтверждающих право собственности (право
хозяйственного ведения и (или) оперативного
управления) на производственные мощности, и
местонахождение указанных мощностей;
-
реквизиты документов, подтверждающих право
собственности (право хозяйственного
ведения и (или) оперативного управления) на
мощности по хранению нефтепродуктов, и
местонахождение указанных мощностей;
-
местонахождение и количество стационарных
топливораздаточных колонок, реквизиты
документов, подтверждающих право
собственности (право хозяйственного
ведения и (или) оперативного управления) на
стационарные топливораздаточные
колонки;
- реквизиты договора на
оказание услуг по переработке нефти,
газового конденсата, попутного нефтяного
газа, природного газа, горючих сланцев, угля
и другого сырья, а также продуктов их
переработки с организацией, осуществляющей
эту переработку (при наличии указанного
договора);
- срок действия свидетельства
(до одного года);
- условия осуществления
указанных видов деятельности;
-
регистрационный номер свидетельства и дата
его выдачи.
Законодатели попытались
избежать ненужных аналогий по поводу
двойного лицензирования деятельности и
назвали оформляемый документ
свидетельством, но суть от этого не
изменилась. Более того, теперь
налогоплательщикам необходимо иметь
отдельное свидетельство на каждый вид
деятельности. Вводя в ч. 1 ст. 179 НК РФ
свидетельство о регистрации субъекта рынка
в качестве производителя и торговца
топливом, законодатель фактически вводит
двойное лицензирование, что противоречит
Конституции РФ и Закону о лицензировании.
То, что свидетельство является, по сути,
лицензией, очевидно. Для его получения
необходимо предоставить те же сведения и
документы, что и при лицензировании
<*>.
--------------------------------
<*> Зрелов
А.П. Налоговый пост на нефтяной вышке:
здравствуй, жестокая реальность! // Горячая
линия бухгалтера. 2003. N 5. С. 26 - 28.
Вместе с
тем формально свидетельство не является
документом, разрешающим осуществление того
или иного вида деятельности, однако без его
получения осуществление этой деятельности
запрещено.
Отсутствие у
налогоплательщика свидетельства не
является причиной возникновения
конфликтной ситуации в отношении
правомерности и законности осуществления
деятельности по производству и реализации
нефтепродуктов, так как свидетельство не
является документом, разрешающим
осуществление операций с нефтепродуктами,
и не связано с лицензированием <*>.
--------------------------------
<*> Письмо
Управления МНС по г. Москве от 18.03.2003 N 24-11/14740
(текст письма официально опубликован не
был).
Порядок выдачи свидетельства,
согласно НК РФ, определяется Министерством
Российской Федерации по налогам и сборам. В
настоящее время данный вопрос урегулирован
Приказом МНС России "Об утверждении порядка
выдачи свидетельств о регистрации лица,
совершающего операции с нефтепродуктами"
от 6 февраля 2003 года <*>.
--------------------------------
<*> Приказ МНС РФ "Об
утверждении Порядка выдачи свидетельств о
регистрации лица, совершающего операции с
нефтепродуктами" от 06.02.2003 N БГ-3-03/52
(зарегистрирован в Минюсте России 12.02.2003 N
4213) // Российская газета. 2003. 27 фев. N
38.
Решение о получении свидетельства
принимается организацией
самостоятельно.
Таким образом, с 1
января 2003 года обязанность по уплате в
бюджет акциза на нефтепродукты возникает у
организаций, получивших свидетельство о
регистрации лица, совершающего операции с
нефтепродуктами <*>.
--------------------------------
<*> Письма
Управления МНС по г. Москве от 30.05.2003 N 24-11/29021;
от 19.03.2003 N 24-11/15492; от 19 марта 2003 г. N 24-11/15505
(тексты писем официально опубликованы не
были).
Субъекты рынка, имеющие
свидетельство, должны начислять акциз на
весь объем полученных (оприходованных)
подакцизных нефтепродуктов независимо от
их вида (в том числе и нефтепродукты, не
указанные в свидетельстве), соответственно
и на объем, поступивший на арендованные
организацией мощности по хранению и
отпуску. При этом в соответствии с п. 8 ст. 200
НК РФ при реализации полученных
нефтепродуктов налогоплательщиком,
имеющим свидетельство, другому лицу,
имеющему свидетельство, начисленная сумма
акциза (при условии представления
документов, определенных п. 8 ст. 201
Налогового кодекса Российской Федерации)
подлежит вычетам <*>.
--------------------------------
<*> Письма
Управления МНС по г. Москве от 07.07.2003 N 24-11/36747;
N 24-11/36771 (тексты писем официально
опубликованы не были).
Организации и
индивидуальные предприниматели,
осуществляющие операции по производству,
хранению и реализации нефтепродуктов, но не
имеющие свидетельства, полученного на
территории субъекта Российской Федерации,
не являются и плательщиками акцизов на
нефтепродукты в бюджет субъекта. Например,
в случае осуществления деятельности по
реализации нефтепродуктов через
топливораздаточные колонки (АЗС)
организацией, не имеющей свидетельства о
регистрации лица, совершающего операции с
нефтепродуктами, подача деклараций,
начисление и уплата акциза при получении
нефтепродуктов от поставщиков и дальнейшей
их розничной реализации у данной
организации производиться не будет
<*>.
--------------------------------
<*> Письмо
Управления МНС по г. Москве от 14.07.2003 N 24-11/38924
(текст письма официально опубликован не
был).
Следует учесть, что согласно п. 3 ст.
182 НК РФ деятельность по розливу (упаковке)
моторных масел в потребительскую тару
рассматривается как осуществление
производства. Поэтому организация,
осуществляющая деятельность по расфасовке
(розливу) моторных масел, как приобретенных,
так и полученных на давальческих началах,
рассматривается как осуществляющая
производство и при оприходовании этих
моторных масел <*>.
--------------------------------
<*> Письмо
Управления МНС по г. Москве от 17.03.2003 N 24-11/14455
(текст письма официально опубликован не
был).
Согласно пп. 4 п. 4 ст. 179.1 НК РФ
свидетельство на розничную реализацию
нефтепродуктов выдается индивидуальному
предпринимателю только при наличии в
собственности мощностей (помещений) по
хранению и реализации моторных масел. Таким
образом, у индивидуального
предпринимателя, осуществляющего
розничную реализацию моторных масел и
использующего помещения по хранению и
реализации указанных нефтепродуктов на
условиях договоров аренды, нет основания
для получения свидетельства. Учитывая
изложенное, индивидуальные
предприниматели, не имеющие свидетельства
на розничную реализацию нефтепродуктов,
налогоплательщиками акцизов не являются
<*>.
--------------------------------
<*> Письмо
Департамента налоговой политики Минфина РФ
от 12.02.2003 N 04-03-14/05 // Нормативные акты для
бухгалтера. 2003. 17 апр. N 8.
Кроме того, при
реализации нефтепродуктов организациями и
индивидуальными предпринимателями, не
имеющими свидетельства, лицам, имеющим
свидетельства, начисленная сумма акцизов
включается в стоимость реализуемых
нефтепродуктов, что приводит к увеличению
цены нефтепродуктов и возникновению
двойного налогообложения при их
последующей реализации.
Поскольку
статья 179.1 НК устанавливает заявительный
порядок получения свидетельств, то в случае
отказа налогоплательщиков от их получения
предусмотренный механизм обеспечения
поступлений в бюджеты субъектов Российской
Федерации оказывается неработоспособным,
что и происходит в настоящее время на
практике.
Например, на территории
Владимирской области по данным
лицензионной палаты находится 269
автозаправочных станций (АЗС) различных
независимых операторов, из которых всего 74%
находятся в собственности. По состоянию на
01.02.2003 собственникам выдано только 16
свидетельств.
Из 349 юридических и
физических лиц, осуществляющих операции с
нефтепродуктами на территории
Краснодарского края, лишь 20% получили
свидетельства о регистрации.
В
результате уплата акцизов в основном
осуществляется в регионах нахождения
нефтеперерабатывающих заводов, которые на
территории большинства субъектов
Российской Федерации отсутствуют. Тем
самым субъекты Российской Федерации
заранее ставятся в неравные экономические
условия.
Сложившаяся ситуация
обусловливает и возникновение
многочисленных конфликтных ситуаций между
налогоплательщиками и должностными лицами
налоговых органов. В ряде случаев
окончательно разрешить спорную ситуацию
способна только кассационная судебная
инстанция.
Например, в сентябре 2003 года
Федеральный арбитражный суд
Северо-западного округа рассматривал
кассационную жалобу индивидуального
предпринимателя Патрикеевой Е.Н.
Ранее
индивидуальный предприниматель обратилась
в Арбитражный суд Тверской области с
заявлением о признании недействительными
решения от 21.04.2003 N 326-08 и требования от 21.04.2003
N 108 Межрайонной инспекции Министерства
Российской Федерации по налогам и сборам N 7
по Тверской области (далее - налоговая
инспекция).
Решением суда от 30.05.2003,
оставленным без изменения постановлением
апелляционной инстанции от 04.07.2003, в
удовлетворении заявления отказано. В
кассационной жалобе Патрикеева Е.Н. просила
отменить судебные акты, указывая на
неправильное применение судом норм
материального права <*>.
--------------------------------
<*> Постановление
Федерального арбитражного суда
Северо-Западного округа от 16.09.2003 N А66-2892-03
(текст Постановления официально
опубликован не был).
Согласно материалам
дела 10 февраля 2003 года Патрикеева Е.Н.,
имеющая надлежащим образом оформленное
свидетельство о регистрации лица,
совершающего операции с нефтепродуктами,
на осуществление розничной реализации
нефтепродуктов, представила в налоговый
орган декларацию по акцизу, исчисленному за
январь 2003 года. Налоговая инспекция провела
камеральную проверку расчета, о чем был
составлен акт. По результатам проверки
вынесено решение о привлечении заявителя к
ответственности за совершение нарушений,
предусмотренных п. 1 ст. 122 Налогового
кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ),
доначислении 203249 руб. 19 коп. акциза и 8800 руб.
69 коп. пеней.
Основанием для определения
налоговым органом факта занижения базы,
облагаемой акцизами, стал неучет
Патрикеевой Е.Н. оприходования бензина,
полученного от общества с ограниченной
ответственностью "Карин-Ойл" по
счету-фактуре от 22 января 2003 г.
Налогоплательщица, возражая на данные
действия налогового органа, указывает, что
у нее отсутствуют основания для включения
данной продукции в объекты обложения
акцизом, поскольку топливо оприходовано им
на автозаправочной станции (далее - АЗС),
арендованной у общества с ограниченной
ответственностью "Автосервис-С", на которую
не может быть выдано свидетельство на
осуществление розничной реализации
нефтепродуктов.
Материалами дела
подтверждается факт поставки
нефтепродуктов на АЗС. При этом налоговый
орган располагал сведениями об
оприходовании продукции на данной АЗС и
имел возможность на основании ст. 93 НК РФ и
Порядка выдачи свидетельств о регистрации
лица, совершающего операции с
нефтепродуктами, проверить приведенные
налогоплательщиком данные об
оприходовании бензина.
Налоговый орган
при рассмотрении дела в судах первой и
апелляционной инстанций не опроверг
утверждение налогоплательщика о
фактической уплате акциза обществом с
ограниченной ответственностью "Карин-Ойл" и
нефтеперерабатывающим заводом.
Поэтому
кассационная судебная инстанция пришла к
правомерному выводу, что если
предприниматели - арендаторы АЗС
производителями нефтепродуктов не
являются, то и обязанность по уплате
акцизов у них отсутствует, а следовательно,
налоговый орган неправомерно доначислил
Патрикеевой Е.Н. акциз и пени, а также
применил ответственность по ст. 122 НК РФ.
При этом кассационная инстанция обратила
внимание, что лица без свидетельства
фактически уплачивают сумму акциза в
стоимости получаемых (приобретаемых)
подакцизных нефтепродуктов, но при этом не
имеют права на вычет данной суммы при
последующей реализации (передаче)
нефтепродуктов (п. 4 ст. 199, п. 8 ст. 200 НК РФ), а
плательщиком акциза является либо оптовый
поставщик, имеющий соответствующее
