Кто виноват в потере налоговых платежей?
А. ГЕРАСИМОВ
Александр Герасимов,
юрист.
В процедуре уплаты налогов
задействованы несколько лиц. Это, прежде
всего, налогоплательщик и банки.
Налогоплательщик, руководствуясь
налоговым законодательством,
самостоятельно производит начисление
различных видов налогов и дает
соответствующие поручения банку об
исполнении налоговых платежей. На банки
согласно ст. 865 ГК РФ возлагается
обязанность по уплате налогов,
выражающаяся в принятии платежных
поручений, списании денежных средств со
счетов плательщиков налогов, переводе этих
средств в банк их получателя и их доведении
до получателей. Применительно к налоговым
платежам правила ст. 865 ГК РФ дублируются п. 1
ст. 60 НК РФ.
Чтобы перечислить денежные
средства на счет получателей, банк проводит
операцию по списанию этих сумм со своего
корреспондентского счета. Однако, когда на
корсчете банка денежных средств
недостаточно, чтобы перевести их в банк
получателя для последующего зачисления на
соответствующие бюджетные счета, поручения
налогоплательщиков остаются
невыполненными.
Понимая, что в движении
денежных средств по уплате налогов
участвуют расчетно-кредитные организации,
на которые возлагается обязанность по
зачислению налогов на счета по учету
доходов бюджетов, законодатель в целях
защиты интересов налогоплательщиков в п. 2
ст. 45 НК РФ освободил их от исполнения
обязанности по уплате налогов с момента
списания банками с их расчетных счетов
указанных денежных сумм. При этом данная
норма права перечисляет условия, когда
налогоплательщики считаются исполнившими
свои обязанности по уплате налогов. А
именно в момент предъявления банку
платежных поручений налогоплательщик
должен иметь на остатке своего расчетного
счета денежных средств не меньше, чем это
указано в его платежных документах.
Налог не признается уплаченным в случае
отзыва налогоплательщиком или возврата
банком налогоплательщику платежного
поручения на перечисление суммы налога в
бюджет (внебюджетный фонд), а также если на
момент предъявления налогоплательщиком в
банк поручения на уплату налога этот
налогоплательщик имеет иные неисполненные
требования, предъявленные к счету, которые
в соответствии с гражданским
законодательством РФ исполняются в
первоочередном порядке, и налогоплательщик
не имеет достаточных денежных средств на
счете для удовлетворения всех
требований.
Наличие денежных средств на
расчетном счете клиента должно быть
реальным, а не просто подтверждаться
формальной выпиской банка о наличии
остатка денег на счете. Поэтому налоговые
органы при поддержке судов не признают
поступление на расчетный счет
налогоплательщика денежных средств при
отсутствии соответствующих сумм на
корсчете банка. Такое требование
установлено Конституционным Судом РФ в
Определении N 138-О от 25 июля 2001 г. В п. 2
Определения записано: "Исполнение банком
обязательств по зачислению поступающих на
счет клиента денежных средств и их
перечислению со счета, а также распоряжение
клиентом находящимися на его счете
денежными средствами, зачисленными банком,
в том числе и при исполнении им собственных
обязательств перед клиентом, могут
осуществляться лишь при наличии на
корреспондентском счете банка необходимых
денежных средств".
Приведем пример из
судебной практики.
Закрытое
акционерное общество продало свои валютные
средства банку, в котором был открыт
расчетный счет. Однако в момент выполнения
операции по купле-продаже иностранной
валюты у банка на корреспондентском счете
отсутствовали денежные средства в рублях в
сумме, достаточной на покупку валютных
средств. Поэтому зачисление денежных
средств на счет клиента носило формальный
характер, и когда клиент решил уплатить с
якобы полученных от продажи средств налоги,
то из банка они не вышли. В результате
налоговый орган отказал акционерному
обществу отразить на его лицевых счетах
денежные средства, списанные со счета
плательщика, но не зачисленные на счета по
учету доходов бюджета. Не согласившись с
данным решением налоговой инспекции,
акционерное общество оспорило его в
судебном порядке. Арбитражный суд Москвы
подтвердил факт формального зачисления
денег на счет акционерного общества от
продажи валюты: банк не имел возможности
зачислить деньги на счет своего клиента,
поскольку сам этими деньгами не обладал
(дело N А40-32724/02-4-181). Решение суда оставлено
без изменения Федеральным арбитражным
судом Московского округа.
Зачастую
налоговые органы, проводя выездные
проверки, игнорируя требования указанных
норм законодательства, отказываются
отражать в лицевых счетах
налогоплательщиков суммы, списанные с их
расчетных счетов в уплату налогов, но не
зачисленные на соответствующие бюджетные
счета в связи с отсутствием денежных
средств на корреспондентских счетах
банков. В результате за налогоплательщиком
остается недоимка (задолженность) по
налоговым платежам.
Налоговые органы
обвиняют налогоплательщиков в
недобросовестности, пеняя им на то, что они,
отдавая все на откуп банку, не проявили
должной озабоченности в доведении до
получателей налоговых платежей.
Конечно, законодатель, обязывая
налогоплательщиков к своевременной уплате
налогов, предполагает их добросовестность,
но, понимая свою ответственность перед
законом, налогоплательщик порой не может
повлиять на смежные структуры, участвующие
в налоговых правоотношениях. Так,
налогоплательщик не вправе требовать от
банков предоставления информации об их
финансовом состоянии, да и банк не обязан
давать такие сведения своим клиентам.
Отсутствие своевременной информации о
банках не позволяет налогоплательщикам
сделать правильный выбор банков в уплате
налогов. Поэтому термин "добросовестность"
в понимании налоговых органов
представляется весьма спорным. К тому же и
суды, рассматривая иски о признании
недействительными решений налоговых
органов об отказе в отражении в лицевых
счетах налогоплательщиков денежных
средств, списанных с их расчетных счетов, но
не зачисленных на счета по учету доходов
бюджетов, неоднозначно подходят к
пониманию добросовестности истцов.
Вот
только два примера.
Закрытое
акционерное общество предъявило в мае 2001 г.
в банк платежные поручения на уплату
налогов. Учитывая введенное в банке в это
время ограничение на проведение денежных
операций, списанные со счета клиента
денежные средства так и не были зачислены
на соответствующие бюджетные счета.
Налоговая инспекция N 2 Московской области
отказалась засчитывать списанные со счета
налогоплательщика денежные средства в
уплату налоговых платежей. Акционерное
общество обратилось в арбитражный суд с
требованием к налоговой инспекции зачесть
уплаченные в мае 2001 г. налоги в счет
предстоящих платежей. Возражение на иск
налоговая инспекция мотивировала тем, что в
момент предъявления поручения на уплату
налогов ЦБ РФ ввел в банке ограничения на
проведение каких-либо денежных операций, а
принимая во внимание, что у истца -
акционерного общества были и открытые
счета в других банках, он имел реальную
возможность уплатить налоги. Но свои доводы
в части информирования акционерного
общества об ограничении операций банка
налоговая инспекция не смогла доказать
суду. Суд не принял во внимание заявление
ответчика о наличии счетов истца в других
банках, поскольку в данном банке у
акционерного общества в момент
предъявления поручения на уплату налогов
имелись денежные средства в сумме,
достаточной, чтобы произвести платежи, в
связи с чем ему не было необходимости
обращаться в другие банки. Обвинения
налоговой инспекции в недобросовестности
плательщика были отклонены судом, а исковые
требования акционерного общества -
удовлетворены. Федеральный арбитражный суд
Московского округа оставил решение первой
инстанции без изменения (дело ФАС МО N
КА-А41/7893-03-П).
Иначе Арбитражный суд г.
Москвы подошел к рассмотрению иска ОАО к
УМНС по г. Москве о признании
недействительным решения ответчика об
отказе в отражении в лицевых счетах
налогоплательщика денежных средств,
списанных с его расчетного счета в банке, но
не зачисленных на счета бюджетов. Налоговый
орган, обосновывая свои возражения на
исковые требования, представил суду
доказательства того, что в момент
предъявления акционерным обществом
платежного поручения на уплату налогов у
банка отсутствовали денежные средства на
корреспондентском счете, чтобы исполнить
поручение своего клиента. Кроме того, банк
был лишен лицензии на проведение расчетных
операций. Обвинив плательщика в
недобросовестности по этому основанию, суд
не потребовал от ответчика доказательств
доведения до истца этой информации. Суд
также упрекнул плательщика, что он не
воспользовался услугами других банков, где
у него имелись счета, хотя было установлено,
что сумма, указанная в платежных поручениях
на уплату налогов, не превышала суммы
остатка денежных средств на его счете на
день предъявления поручений. На изложенных
основаниях суд отказал истцу - ОАО - в
удовлетворении иска. Решение суда
оставлено без изменения апелляционной
коллегией (дело N А40-54600/02-113-545).
В этих
двух примерах, как, кстати, и во всех других
подобных делах, рассматриваемых судами,
нельзя не заметить одно очень важное, на наш
взгляд, упущение. Суды не выдвигают
претензии к банкам за их пассивное
поведение. А между тем в соответствии со ст.
60 НК РФ налоговые органы должны
осуществлять контроль за исполнением
налоговых обязательств всеми участниками
налоговых платежей. Результатом этого
контроля должно стать принятие
принудительных мер к нарушителям
налогового законодательства. В данном
случае мы имеем в виду обращение налоговых
органов в суды с требованием побудить банки
исполнить обязательства своих
клиентов-налогоплательщиков и добиться от
них реального поступления денежных средств
на счета по учету доходов бюджетов. Эту
обязанность налоговых органов
предполагает и Конституционный Суд РФ в
резолютивной части названного выше
Определения.
Однако налоговым органам
легче признать налогоплательщиков
недобросовестными в исполнении своих
законных обязанностей и предъявить к ним
требования о повторной уплате
незачисленных налогов, чем возбуждать дела
против банков. Не в этом ли проявляется
недобросовестность налоговых инстанций? Но
суды об этом умалчивают.
Представляется, чтобы исключить судами
неоднозначный, субъективный подход к
оценке поведения налогоплательщиков и
налоговых органов в их отношениях по уплате
налогов, необходимо вмешаться Высшему
Арбитражному Суду РФ, который должен
выработать однозначное понятие
недобросовестности налогоплательщика в
налоговых правоотношениях.
ССЫЛКИ НА
ПРАВОВЫЕ АКТЫ
"НАЛОГОВЫЙ КОДЕКС
РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ (ЧАСТЬ ПЕРВАЯ)" от
31.07.1998 N 146-ФЗ
(принят ГД ФС РФ
16.07.1998)
"ГРАЖДАНСКИЙ КОДЕКС РОССИЙСКОЙ
ФЕДЕРАЦИИ (ЧАСТЬ ВТОРАЯ)" от 26.01.1996 N 14-ФЗ
(принят ГД ФС РФ 22.12.1995)
ОПРЕДЕЛЕНИЕ
Конституционного Суда РФ от 25.07.2001 N 138-О
"ПО ХОДАТАЙСТВУ МИНИСТЕРСТВА РОССИЙСКОЙ
ФЕДЕРАЦИИ ПО НАЛОГАМ И СБОРАМ О РАЗЪЯСНЕНИИ
ПОСТАНОВЛЕНИЯ КОНСТИТУЦИОННОГО СУДА
РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ ОТ 12 ОКТЯБРЯ 1998 ГОДА
ПО ДЕЛУ О ПРОВЕРКЕ КОНСТИТУЦИОННОСТИ
ПУНКТА 3 СТАТЬИ 11 ЗАКОНА РОССИЙСКОЙ
ФЕДЕРАЦИИ "ОБ ОСНОВАХ НАЛОГОВОЙ СИСТЕМЫ В
РОССИЙСКОЙ ФЕДЕРАЦИИ"
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ФАС
Московского округа от 13.10.2003 N
КА-А41/7893-03-П
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ФАС
Московского округа от 05.03.2003 N
КА-А40/1048-03
ПОСТАНОВЛЕНИЕ ФАС Московского
округа N А40-54600/02-113-545
Бизнес-адвокат, N 12,
2004
