Применение отдельных положений налогового кодекса российской федерации(е.в. виговский)
НАЛОГОВОГО КОДЕКСА РОССИЙСКОЙ
ФЕДЕРАЦИИ
Материал подготовлен с
использованием правовых актов
по
состоянию на 14 января 2005 года
Е.В.
ВИГОВСКИЙ
Виговский Е.В., советник
налоговой службы III ранга.
Общие
положения
В деятельности каждой
организации постоянно возникают вопросы
правового регулирования безвозмездной
передачи имущества.
Учитывая то
обстоятельство, что безвозмездной передаче
подлежат не только основные средства,
например всевозможная техника (компьютеры),
автомобили и многое другое, в целях
налогообложения у организации, передающей
и принимающей на баланс данные объекты,
также постоянно возникают проблемы,
связанные с уплатой налогов при передаче
имущества.
Руководители и главные
бухгалтеры организаций часто не знают
последствий неуплаты налогов при
безвозмездной передаче имущества,
неотражения на счетах бухгалтерского учета
данных средств у принимающей стороны. В
целях ухода от налогообложения главные
бухгалтеры могут не ставить на баланс
имущество, что в дальнейшем может повлечь
применение со стороны налоговых органов
санкций к предприятию, а также мер
административного наказания.
Внимательно анализируя нормы Налогового
кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ),
можно заметить взаимозависимость
различных отраслей права, тесно
переплетающихся между собой, гражданского
и трудового права с налоговым
законодательством и т.д.
НК РФ не
раскрывает вопросы правового
регулирования безвозмездной передачи
имущества, что, несомненно, создает
"путаницу" в вопросах налогообложения
передаваемого имущества.
Согласно
пункту 1 статьи 11 НК РФ институты, понятия и
термины гражданского, семейного и других
отраслей законодательства Российской
Федерации, используемые в НК РФ,
применяются в том значении, в каком они
используются в этих отраслях
законодательства, если иное не
предусмотрено данным Кодексом.
В связи
с отсутствием в НК РФ определения
безвозмездной передачи имущества
необходимо, прежде всего,
руководствоваться Гражданским кодексом
Российской Федерации (далее - ГК РФ).
Определение "безвозмездности" присутствует
в ГК РФ в ряде глав кодекса, например,
связанных с дарением имущества, устранения
недостатков проданной вещи и многое
другое.
Например, статья 423 ГК РФ дает
определение возмездным и безвозмездным
договорам, что в свою очередь важно для
раскрытия вопросов бухгалтерского,
налогового учета и уплаты налогов при
передаче имущества.
Договор, по
которому сторона должна получить плату или
иное встречное предоставление, является
возмездным. Договор предполагается
возмездным, если из закона, иных правовых
актов, содержания или существа договора не
вытекает иное.
Безвозмездным
предполагается договор, по которому одна
сторона обязуется предоставить что-либо
другой стороне без получения от нее платы
или иного встречного предоставления.
Учитывая, что в практической деятельности
бухгалтерских служб организаций возникают
в большинстве случаев ситуации, связанные с
безвозмездным пользованием имуществом
партнеров, необходимо остановиться на
"правовых подводных камнях", которые могут
возникнуть у сторон при заключении данного
договора, а также ознакомиться с
судебно-арбитражной практикой разрешения
налоговых споров.
Для полного и
всестороннего освещения всех вопросов,
связанных с передачей имущества, в
настоящей статье будут рассмотрены не
только требования Налогового кодекса
Российской Федерации, но и вопросы
бухгалтерского учета и ряд
других.
Правовое регулирование
безвозмездного пользования
имуществом
Договору безвозмездной
передачи имущества (безвозмездного
пользования) в ГК РФ посвящена глава 36,
статьи 689 - 701.
Законодатель в статье 689 ГК
РФ дал определение договора безвозмездного
пользования.
Согласно пункту 1 статьи 689
ГК РФ по договору безвозмездного
пользования (договору ссуды) одна сторона
(ссудодатель) обязуется передать или
передает вещь в безвозмездное временное
пользование другой стороне
(ссудополучателю), а последняя обязуется
вернуть ту же вещь в том состоянии, в каком
она ее получила, с учетом нормального
износа или в состоянии, обусловленном
договором.
Отличие договора данного
вида от других видов договоров заключается
именно в характере "безвозмездности".
При передаче вещей в безвозмездное
пользование принимающая сторона не
предоставляет иного встречного
предоставления, а также в силу заключенного
договора переданные вещи предоставляются
без соответствующей платы.
Цена в
данном договоре, как его обязательная
составляющая, в договорах данного вида
отсутствует.
Пункт 2 статьи 689 ГК РФ
отсылает к другим видам договоров, а именно
к договору аренды, что, несомненно,
устанавливает сходство данных видов
договоров.
Так, к договору
безвозмездного пользования соответственно
применяются правила, предусмотренные
статьей 607, пунктом 1 и абзацем первым пункта
2 статьи 610, пунктами 1 и 3 статьи 615, пунктом 2
статьи 621, пунктами 1 и 3 статьи 623 данного
Кодекса (пункт 2 статьи 689 ГК РФ).
Договор
аренды и безвозмездного
пользования
Учитывая, что договор аренды
и безвозмездного пользования имеют
определенные сходства, связанные, прежде
всего, и с возвратом имущества, необходимо
рассмотреть вопросы, определения объектов
безвозмездного пользования и
руководствоваться статьей 607 ГК РФ.
Поэтому к объектам аренды необходимо
применять и правила вышеуказанной статьи к
безвозмездной передаче имущества,
безвозмездного пользования.
В аренду
могут быть переданы земельные участки и
другие обособленные природные объекты,
предприятия и другие имущественные
комплексы, здания, сооружения,
оборудование, транспортные средства и
другие вещи, которые не теряют своих
натуральных свойств в процессе их
использования (непотребляемые вещи).
Законом могут быть установлены виды
имущества, сдача которых в аренду не
допускается или ограничивается (пункт 1
статьи 607 ГК РФ).
Законодатель в пункте 3
данной статьи также установил характер
идентификации объектов "безвозмездного
пользования имуществом".
Прежде всего, в
договоре "аренды" должны быть указаны
данные, позволяющие определенно установить
имущество, подлежащее передаче арендатору
в качестве объекта аренды. При отсутствии
этих данных в договоре условие об объекте,
подлежащем передаче в аренду, считается не
согласованным сторонами, а соответствующий
договор не считается заключенным.
Устанавливая договорные связи по передаче
имущества стороны обязаны заключить
договор и определить срок пользования
имуществом.
Договор "аренды"
заключается на срок, определенный
договором. В случае если срок аренды в
договоре не определен, договор аренды
считается заключенным на неопределенный
срок (статья 610 ГК РФ).
Основные
требования, предъявляемые к
договору
Устанавливая данные нормы
применительно к безвозмездному
пользованию имуществом, законодатель в
других статьях ГК РФ к данному виду
договора определил ряд требований:
-
арендатор обязан пользоваться
арендованным имуществом в соответствии с
условиями договора аренды, а если такие
условия в договоре не определены, в
соответствии с назначением имущества;
-
если арендатор пользуется имуществом не в
соответствии с условиями договора аренды
или назначением имущества, арендодатель
имеет право потребовать расторжения
договора и возмещения убытков (статья 615 ГК
РФ);
- если арендатор продолжает
пользоваться имуществом после истечения
срока договора при отсутствии возражений
со стороны арендодателя, договор считается
возобновленным на тех же условиях на
неопределенный срок (пункт 2 статьи 621 ГК
РФ);
- произведенные арендатором
отделимые улучшения арендованного
имущества являются его собственностью,
если иное не предусмотрено договором
аренды (пункт 1 статьи 623 ГК РФ);
-
стоимость неотделимых улучшений
арендованного имущества, произведенных
арендатором без согласия арендодателя,
возмещению не подлежит, если иное не
предусмотрено законом (пункт 3 статьи 623 ГК
РФ).
Необходимо отметить также важное
обстоятельство, которое законодатель в
статье 690 ГК РФ установил для
ссудодателя.
Именно, коммерческая
организация не вправе передавать имущество
в безвозмездное пользование лицу,
являющемуся ее учредителем, участником,
руководителем, членом ее органов
управления или контроля (пункт 2 статьи 690 ГК
РФ).
Немаловажным для определения
характера безвозмездного пользования
имуществом, а в дальнейшем уплаты и налогов,
установленных в НК РФ, следует рассмотреть
вопросы, которые должны предъявляться к
передаваемому имуществу.
Так,
ссудодатель обязан предоставить вещь в
состоянии, соответствующем условиям
договора безвозмездного пользования и ее
назначения (пункт 1 статьи 691 ГК РФ).
При
передаче вещей в безвозмездное пользование
должны быть переданы и документы, которые
относятся к передаваемым вещам.
Согласно требованиям пункта 2 статьи 691 ГК
РФ вещь предоставляется в безвозмездное
пользование со всеми ее принадлежностями и
относящимися к ней документами
(инструкцией по использованию, техническим
паспортом и т.п.), если иное не предусмотрено
договором.
В случае если такие
принадлежности и документы переданы не
были, однако без них вещь не может быть
использована по назначению либо ее
использование в значительной степени
утрачивает ценность для ссудополучателя,
последний вправе потребовать
предоставления ему таких принадлежностей и
документов, либо расторжения договора и
возмещения понесенного ущерба.
Меры
ответственности за неисполнение
договора
При заключении договора
безвозмездного пользования следует знать и
о мерах ответственности за неисполнение
договора.
Например, если ссудодатель не
передает вещь ссудополучателю, последний
вправе потребовать расторжения договора
безвозмездного пользования и возмещения
понесенного им реального ущерба (статья 692
ГК РФ).
Кроме того, ссудодатель отвечает
также за недостатки вещи, которые он
умышленно или по грубой неосторожности не
оговорил при заключении договора
безвозмездного пользования.
При
обнаружении таких недостатков
ссудополучатель вправе по своему выбору
потребовать от ссудодателя безвозмездного
устранения недостатков вещи или возмещения
своих расходов на устранение недостатков
вещи либо досрочного расторжения договора
и возмещения понесенного им реального
ущерба (пункт 1 статьи 693 ГК РФ).
Примечание: Ссудодатель не отвечает за
недостатки вещи, которые были им оговорены
при заключении договора, либо были заранее
известны ссудополучателю, либо должны были
быть обнаружены ссудополучателем во время
осмотра вещи или проверки ее исправности
при заключении договора или передачи вещи
(пункт 3 статьи 693 ГК РФ).
Передавая либо
получая в безвозмездное пользование любое
имущество, как ссудодатель, так и
ссудополучатель, пренебрегая требованиями,
в том числе и Гражданского кодекса
Российской Федерации, предъявляемыми к
договору данного вида, могут нести
установленную ответственность в судебном
порядке при рассмотрении хозяйственных
споров.
Поэтому с точки зрения
гражданского законодательства,
несоблюдение требований ГК РФ, а также норм
налогового законодательства может повлечь
двойную ответственность.
Принимая либо
передавая вещи в безвозмездное
пользование, следует помнить о правах
третьих лиц на передаваемые вещи.
Так,
например, в частности, право передачи вещи в
безвозмездное пользование принадлежит,
прежде всего, ее собственнику и иным лицам,
управомоченным на то законом или
собственником (пункт 1 статьи 690 ГК РФ).
Кроме того, передача вещи в безвозмездное
пользование не является основанием для
изменения или прекращения прав третьих лиц
на эту вещь.
При заключении договора
безвозмездного пользования ссудодатель
обязан предупредить ссудополучателя о всех
правах третьих лиц на эту вещь (сервитуте,
праве залога и т.п.).
Неисполнение этой
обязанности дает ссудополучателю право
требовать расторжения договора и
возмещения понесенного им реального ущерба
(статья 694 ГК РФ).
В договоре
безвозмездного пользования необходимо
предусматривать условия по содержанию
вещи, полученной в безвозмездное
пользование, что вытекает и из требований
статьи 695 ГК РФ.
Ссудополучатель обязан
поддерживать вещь, полученную в
безвозмездное пользование, в исправном
состоянии, включая осуществление текущего
и капитального ремонта, и нести все расходы
на ее содержание, если иное не
предусмотрено договором безвозмездного
пользования.
Риск случайной гибели или
случайного повреждения вещи при
несоблюдении соответствующих условий
законодатель в статье 696 ГК РФ возложил на
ссудополучателя.
Ссудополучатель несет
риск случайной гибели или случайного
повреждения полученной в безвозмездное
пользование вещи в случаях:
- если вещь
погибла или была испорчена в связи с тем,
что он использовал ее не в соответствии с
договором безвозмездного пользования или
назначением вещи;
- передал ее третьему
лицу без согласия ссудодателя;
- если с
учетом фактических обстоятельств мог
предотвратить ее гибель или порчу,
пожертвовав своей вещью, но предпочел
сохранить свою вещь (статья 696 ГК РФ).
Ответственность ссудодателя установлена
статьей 697 ГК РФ.
Согласно требованиям
статьи 697 ГК РФ ссудодатель отвечает за
вред, причиненный третьему лицу в
результате использования вещи, если
докажет, что вред причинен вследствие
умысла или грубой неосторожности
ссудополучателя или лица, у которого эта
вещь оказалась с согласия ссудодателя.
Договор безвозмездного пользования
имуществом может быть расторгнут при
определенных условиях как ссудодателем,
так и ссудополучателем в случаях,
установленных статьей 698 ГК
РФ.
----------------------------------------------T---------------------------------------¬
¦Ссудодатель вправе потребовать
досрочного ¦Ссудополучатель вправе
требовать¦
¦расторжения договора
безвозмездного ¦досрочного расторжения
договора¦
¦пользования в случаях,
когда ссудополучатель:¦безвозмездного
пользования: ¦
+---------------------------------------------+---------------------------------------+
¦- использует вещь не в соответствии с
¦- при обнаружении недостатков,
делающих¦
¦договором или назначением
вещи; ¦нормальное использование
вещи ¦
¦
¦невозможным или обременительным, о ¦
¦ ¦наличии которых
он не знал и не мог ¦
¦
¦знать в момент заключения договора;
¦
+---------------------------------------------+---------------------------------------+
¦- не выполняет обязанностей по
поддержанию ¦- если вещь в силу
обстоятельств, за ¦
¦вещи в исправном
состоянии или ее содержанию;¦которые он не
отвечает, окажется в ¦
¦
