Постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 12.10.2008 по делу n А09-8056/07-22. Отменить решение полностью и принять новый с/а

ДВАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

300041,  г. Тула,  ул. Староникитская,  д.1

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

г. Тула                                                                                              Дело №А09-8056/07-22

13 октября 2008 года

Резолютивная часть постановления объявлена 13 августа 2008 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 13 октября 2008 года.

Двадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего                                     Тимашковой Е.Н.,           

судей                                                                      Полынкиной Н.А., Еремичевой Н.В.,

при ведении протокола судебного заседания судьей  Тимашковой Е.Н.,

рассмотрев в судебном заседании апелляционную жалобу (регистрационный номер 20АП-1654/2008) Дубровского районного потребительского общества

на решение Арбитражного суда Брянской области от 18.03.2008 по делу №А09-8056/07-22 (судья Мишакин В.А.), принятое

по заявлению Дубровского райпо

к Межрайонной ИФНС России №3 по Брянской области,

третье лицо: Управление Федеральной налоговой службы по Брянской области,

о признании частично недействительным решения,

при участии:       

от заявителя: Анодина Л.М. – главный бухгалтер (доверенность от 12.08.2008 №304), Лукашова В.А. – председатель правления (доверенность от 12.08.2008 №305),

от ответчика: Миронов А.А. – главный специалист-эксперт ю/о (доверенность от 09.01.2008 №06-05/00005), Дунаева Л.А. – главный госналогинспектор (доверенность от 12.08.2008 №06-05/05196),

от третьего лица: Попова Н.Е. – главный специалист-эксперт (доверенность от 10.10.2007 №12-07/13434),

УСТАНОВИЛ:

Дубровское районное потребительское общество (далее – Дубровское райпо, Общество) обратилось в Арбитражный суд Брянской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы России №3 по Брянской области (далее – Инспекция, налоговый орган) о признании частично недействительным решения от 17.09.2007 №13.

         В качестве третьего лица, не заявляющего самостоятельных требований, привлечено Управление Федеральной налоговой службы по Брянской области (далее – Управление).

В порядке ст.49 АПК РФ заявитель уточнил требования и просил признать недействительным решение №13 от 17.09.2007 в части доначисления НДС в сумме 515 152 руб. и приходящихся на данную сумму пеней и штрафа, налога на имущество в сумме 99 066 руб. и приходящихся на данную сумму пеней и штрафа, налога на прибыль в сумме в сумме 16 075 руб. и приходящихся на данную сумму пеней и штрафа, ЕСН в сумме 272 563 руб. и приходящихся на данную сумму пеней и штрафа.

Решением Арбитражного суда Брянской области от 18.03.2008 в удовлетворении заявленных требований отказано.

Не согласившись с принятым решением, Дубровское райпо обратилось в Двадцатый арбитражный апелляционный суд с жалобой, в которой просит отменить судебный акт, ссылаясь на несоответствие выводов суда обстоятельствам дела.

Изучив материалы дела, выслушав объяснения  представителей сторон, рассмотрев доводы апелляционной жалобы и отзыва на нее,  оценив имеющиеся в материалах дела доказательства, суд апелляционной инстанции считает, что обжалуемое решение суда подлежит отмене по следующим основаниям.

Как следует из материалов дела, Инспекцией проведена выездная налоговая проверка Дубровского райпо по вопросам соблюдения законодательства о налогах и сборах, правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты налогов и сборов, результаты которой нашли свое отражение в акте от 14.08.2007 №13.

По результатам проверки налоговым органом вынесено решение №13 от 17.09.2007, которым налогоплательщик привлечен к ответственности на основании п.1 ст.122, ст. 123, п.1 ст.126 НК РФ в виде штрафа на общую сумму 119 943,61 руб. Кроме того, указанным решением налогоплательщику были доначислены налоги в сумме 1 342 317,10 руб., а также пени в сумме 295 458,59 руб.

Частично не согласившись с указанным решением, Дубровское райпо обратилось в арбитражный суд с заявлением.

Рассматривая дело по существу, суд первой инстанции пришел к выводу, что сделки между Дубровским райпо и индивидуальным предпринимателем Абрамовой Г.Н. носили формальный характер, не имели реальной деловой цели, в связи с чем признал неправомерным нахождение налогоплательщика на специальном налоговом режиме - системе налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности.

Суд апелляционной инстанции согласен с таким выводом суда ввиду следующего.

         Как следует из содержания определений Конституционного Суда Российской Федерации от 08.04.2004 N169-О и от 04.11.2004 N324-0, о недобросовестности налогоплательщиков может свидетельствовать ситуация, когда с помощью инструментов, используемых в гражданско-правовых отношениях, создаются схемы незаконного обогащения за счет бюджетных средств, что может привести к нарушению публичных интересов в сфере налогообложения   и   нарушению   конституционных прав и свобод других налогоплательщиков. Оценка добросовестности налогоплательщика предполагает оценку заключенных им сделок, их действительности, особенно в тех случаях, когда они не имеют разумной деловой цели. Заключенные сделки должны не только формально соответствовать законодательству, но и не вступать в противоречие с общим запретом недобросовестного осуществления прав налогоплательщиком.

Согласно правовой позиции ВАС РФ, изложенной в постановлении Пленума от 12.10.2006 №53, судебная практика разрешения налоговых споров исходит из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы.

Под налоговой выгодой для целей настоящего Постановления понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, в частности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

Налоговая выгода не может быть признана обоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

При обнаружении признаков фиктивности сделок, направленности их на уход от налогов, согласованности действий поставщиков и налогоплательщиков  необходимо выявлять, нет ли в поведении налогоплательщика признаков недобросовестного поведения.

         Установление судом наличия разумных экономических или иных причин (деловой цели) в действиях налогоплательщика осуществляется с учетом оценки обстоятельств, свидетельствующих о его намерениях получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Оценка добросовестности налогоплательщика предполагает оценку заключенных им сделок, их действительности, особенно в тех случаях, когда они не имеют разумной деловой цели. Заключенные сделки должны не только формально не противоречить законодательству, но и не вступать в противоречие с общими запретами недопустимости недобросовестного осуществления прав налогоплательщиком.

        При рассмотрении настоящего спора судом первой инстанции при оценке всех представленных сторонами доказательств в порядке ст.71 АПК РФ выявлены обстоятельства, свидетельствующие о неправомерном уменьшении налогового бремени налогоплательщика на основе нарушения или игнорирования смысла, значения и целей норм налогового законодательства, что указывает на недобросовестность налогоплательщика.

Анализ имеющихся в материалах дела доказательств в их совокупности и взаимосвязи позволил суду первой инстанции прийти к правильному выводу о том, что в данном случае отсутствовала реальная деловая цель, все сводилось к документообороту и к первичному учету операций, которые не отражали экономический смысл операций, поскольку:

- ИП Абрамовой Г.Н. самостоятельная реализация продукции не осуществлялась;

- у ИП Абрамовой Г.Н. отсутствовали необходимые условия для достижения результатов соответствующей экономической деятельности в силу отсутствия управленческого и технического персонала, основных средств, производственных активов, складских помещений, транспортных средств;  

- приобретение товара и его отгрузка в магазины Дубровского РАЙПО производились одновременно;

- товар отгружался со склада готовой продукции хлебозавода Дубровского РАЙПО  сразу же в адрес своих магазинов, перевозился и разгружался также силами и средствами Общества;

- ИП Абрамова Г.Н. является работником Дубровского РАЙПО, как индивидуальный предприниматель была зарегистрирована незадолго до заключения договора с Обществом (26.11.2004).    

При таких обстоятельствах судом первой инстанции сделан правильный вывод о том,  что  хозяйственные операции между Дубровским РАЙПО и ИП  Абрамовой Г.Н. носили фиктивный характер, следовательно, Дубровское РАЙПО неправомерно находилось на специальном режиме налогообложения в виде ЕНВД, так как осуществляло реализацию товаров собственного производства.

Вместе с тем при принятии решения об отказе в удовлетворении заявленных плательщиком требований судом первой инстанции не учтено следующее.

Из оспариваемого решения налогового органа следует, что в ходе проведения выездной проверки Инспекция пришла к выводу о неправомерном применении налогоплательщиком в проверяемый период системы налогообложения в виде единого налога на вмененный доход для определенных видов деятельности  вместо общей системы налогообложения, что послужило основанием для доначисления спорных сумм налогов. При этом инспекция указывает, что у налогоплательщика отсутствует раздельный учет по деятельности, в отношении которой применяется общая система налогообложения, и деятельности, в отношении которой подлежит применению система налогообложения в виде единого налога на вмененный доход.

 Поскольку налогоплательщиком раздельный учет не велся, определение сумм налогов, подлежащих уплате налогоплательщиком (налог на имущество, НДС, налог на прибыль и ЕСН), производилось должностным лицом Инспекции в порядке пп.7 п.1 ст. 31 НК РФ (т.1, л.15).

В силу пп. 7 п. 1 ст. 31 НК РФ налоговым органам предоставлено право определять суммы налогов, подлежащие внесению налогоплательщиками в бюджет (внебюджетные фонды), расчетным путем на основании имеющейся у них информации о налогоплательщике, а также данных об иных налогоплательщиках в случаях непредставления в течение более двух месяцев налоговому органу необходимых для расчета налогов документов, отсутствия учета доходов и расходов, учета объектов налогообложения или ведения учета с нарушением установленного порядка, приведшего к невозможности исчислить налоги.

Предусмотренная законодательством возможность определения расчетным путем сумм налога, подлежащих уплате в бюджет, создает дополнительные гарантии прав налогоплательщика и обеспечивает баланс публичных и частных интересов.

Аргументируя свою позицию по данному вопросу в дополнительных обоснованиях заявленных возражений к апелляционной жалобе, плательщик указывает на несогласие с методикой исчисления налоговым органом доначисленных сумм налогов. Общество ссылается на то, что в ходе выездной налоговой проверки спорные налоги доначислены налоговым органом исходя из удельного веса торговой наценки. Удельный вес торговой наценки на товары ИП Абрамовой Г.Н. в общем размере наценки рассчитан без учета размера применяемой торговой надбавки, т.е. от общей суммы поступившего в магазины товара. При этом Инспекцией не учтено, что  на товары, приобретенные у Абрамовой Г.Н., размер наценки минимальный, в то время как по хлебу и хлебобулочным изделиям (у которых наибольший удельный вес в общей группе товаров ИП Абрамовой Г.Н.) размер торговой наценки колеблется от 15% по хлебу до 25-30% по кондитерским изделиям и безалкогольной группе товаров. По товарам, приобретенным у других поставщиков, размер торговой наценки составляет от 40 до 60%. Следовательно, по мнению налогоплательщика, сумма наценки, рассчитанная таким образом в ходе проведенной налоговой проверки и выпадающая на долю реализованного товара ИП Абрамовой Г.Н., завышена, так же, как и  суммы доначисляемых налогов.

Как пояснили представители налогового органа в ходе рассмотрения апелляционной жалобы,  в связи с отсутствием у налогоплательщика раздельного учета хозяйственных операций при осуществлении различных видов деятельности, находящихся на разных режимах налогообложения, спорные налоги действительно доначислялись плательщику исходя из  удельного веса торговой наценки без учета наценки на определенные группы товаров.

Указанное обстоятельство подтверждается методикой определения налоговым органом спорных сумм налогов по акту выездной налоговой проверки №13 от 14.08.2007, представленной Инспекцией в апелляционную инстанцию, а также актом сверки и не оспаривается самим налоговым органом.

Из положений действующего налогового законодательства следует, что объектом налогообложения доначисляемых налогов (налог на имущество, НДС, налог на прибыль и ЕСН) является, соответственно, движимое и недвижимое имущество (включая имущество, переданное во временное владение, пользование, распоряжение или доверительное управление, внесенное в совместную деятельность), учитываемое на балансе организации в качестве объектов основных средств; операции по реализации товаров (работ, услуг) на территории Российской Федерации, в том числе реализация предметов залога и передача товаров (результатов выполненных работ, оказание услуг) по соглашению о предоставлении отступного или новации, а также передача имущественных прав; прибыль, полученная налогоплательщиком; выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых лицам, указанным в подпункте 2 пункта 1 статьи 235 настоящего Кодекса), а также по авторским договорам.

Между тем налоговое законодательство не предусматривает возможность исчисления спорных налогов исходя из удельного веса