Постановление Двадцатого арбитражного апелляционного суда от 11.04.2011 по делу n А68-7345/2010. Отменить решение, Принять новый судебный акт (п.2 ст.269 АПК)

ДВАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

300041,  г. Тула,  ул. Староникитская, д.1

ПОСТАНОВЛЕНИЕ

г. Тула

12 апреля 2011 года

Дело № А68-7345/2010

Резолютивная часть постановления объявлена 05 апреля 2011 года.

Постановление в полном объеме изготовлено 12 апреля 2011 года.

Двадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего      Тиминской О.А.

судей                                      Тимашковой Е.Н., Еремичевой Н.В.,

по докладу судьи                  Тиминской О.А.,

при ведении протокола секретарем судебного заседания Лаврухиной А.Н.,

рассмотрев апелляционную жалобу

Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам Тульской области

на решение  Арбитражного суда Тульской области

от 22.12.2010  по делу №  А68-7345/2010 (судья Коновалова О.А.), принятое

по заявлению  ЗАО «ГОТЭК-Центр»

к  Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам Тульской области,

третье  лицо: ЗАО «ГОТЭК»,

о признании частично незаконным решения,

при участии:

от заявителя: Кочанова Л.В. представитель (доверенность № 124 от 28.03.2011 г.),

от ответчика: Сизов А.В.- ведущий  специалист - эксперт  ю/от.  (доверенность №02-03/10641от 25.11.2010 г.), Васильев А. Ю.- специалист 1 разряда юр/от (доверенность №02-04/12635 от 09.12.2009 г.), Жидкова Л.Г.- главный госналогинспектор отдела выездных проверок (доверенность № 02-03/11350 от 23.12.2010 г.),

от третьего лица: не явились, о времени и месте судебного заседания извещены надлежащим образом;

                                                                 установил:

закрытое акционерное общество «ГОТЭК-Центр» (далее – Общество, ЗАО «ГОТЭК-Центр», налогоплательщик) обратилось в арбитражный суд с заявлением к Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам Тульской области (далее – Инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения № 11-Д от   21.07.2010 в части доначисления НДС в сумме 92 119 рублей и начисления пени по НДС в сумме 105,2 рублей.

Решением суда от 22.12.2010  заявленные требования частично удовлетворены: решение Инспекции № 11-Д от 21.07.2010 признано недействительным в части доначисления НДС в сумме 92 119 рублей и начисления пени по НДС в сумме 97 рублей 65 коп.

В удовлетворении остальной части заявленных требований отказано.

Не согласившись с состоявшимся судебным актом в части удовлетворения заявленных требований, Инспекция подала апелляционную жалобу.

Учитывая, что лица, участвующие в деле, не заявили возражений, арбитражный суд апелляционной инстанции на основании ч.5 ст.268 АПК РФ проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части.

Жалоба рассмотрена в порядке ст.ст. 163, 266 АПК РФ после перерыва, объявленного судом в судебном заседании 29.03.2011.

Исследовав материалы дела, оценив доводы апелляционной жалобы и отзыва на неё, выслушав объяснения лиц, участвующих в деле, суд апелляционной инстанции полагает, что решение суда подлежит частичной отмене  исходя из следующего.

Судом установлено, что Инспекцией проведена выездная налоговая проверка ЗАО «ГОТЭК-Центр», результаты которой отражены в акте от 21.06.2010 № 10-Д.

21.07.2010 Инспекцией вынесено решение № 11-Д о привлечении ЗАО «ГОТЭК-Центр» к налоговой ответственности, предусмотренной п.1 ст.123 НК РФ, за неполное перечисление НДФЛ в виде штрафа в размере 624 рублей. В решении начислены пени по НДС в сумме 105 рублей, по ЕСН в сумме 231 рублей, по НДФЛ в сумме 4 246 рублей. Также в решении предложено представить заявление о зачете сумм  заниженного  НДС     за счет переплаты в соответствии   со ст.78 НК РФ в размере 99 245 рублей.

Оспариваемое налогоплательщиком доначисление НДС в сумме 92 119 рублей произведено Инспекцией по следующим основаниям.

ЗАО «ГОТЭК-Центр» на основании договоров поставки от 15.09.2005 № 990-НМ и    от 01.12.2008  №36-08  Г, заключенных  с ЗАО  «ГОТЭК», осуществляло реализацию продукции собственного производства (гофрокартон и гофроящики).

Согласно условиям договоров право собственности на товар переходит к покупателю в момент передачи груза грузополучателю и подписания последним товарно-транспортной накладной.

В июле, августе, декабре 2007 г., январе, феврале, марте 2008 г. ЗАО «ГОТЭК» было получена, оприходована и принята на учет продукция ЗАО «ГОТЭК-Центр», НДС предъявлен к возмещению в полном объеме.

В декабре 2007 г., 2 квартале 2008 г. ЗАО «ГОТЭК-Центр» приняло от ЗАО «ГОТЭК» бракованную продукцию, ранее реализованную в адрес покупателя в июле, августе,   декабре   2007   г.,   январе,   феврале,   марте   2008   г.,   имеются   претензии,   акты отбраковки, протоколы заседания комитета по претензиям, товарные накладные на возврат.

После осуществления возврата ЗАО «ГОТЭК-Центр» самостоятельно внесло исправления в счета-фактуры на дату принятия на учет товаров, возвращенных покупателям, а также внесло записи на уменьшение сумм реализации ранее отгруженной продукции в книгу продаж за декабрь 2007 г., 2 квартал 2008 г.

НДС был уменьшен на 92 119,34 рублей, в том числе на 33 914,32 рублей за 2007 год, на 58 205,02 рублей за 2 квартал 2008 г.

В результате изложенного налоговым органом сделан вывод, что покупатель при отгрузке возвращаемых товаров, принятых им на учет, обязан выставить продавцу этих товаров счета-фактуры. Возврат осуществлялся по товарным накладным без счетов-фактур, тем самым в нарушение п.3 ст.168, п.5 ст.171 НК РФ налогоплательщиком необоснованно занижена налоговая база по НДС за 2007, 2008 г.г. на 511 774 рублей.

Решением Управления ФНС России по Тульской области № 169-А от 03.09.2010 вышеуказанное решение налогового органа оставлено без изменения, а апелляционная жалобы налогоплательщика – без удовлетворения.

Полагая, что решение Инспекции № 11-Д от   21.07.2010 в части доначисления НДС в сумме 92 119 рублей и начисления пени по НДС в сумме 105,2 рублей принято с нарушением норм закона и нарушает его права, Общество обратилось  в суд с настоящим заявлением.

Удовлетворяя заявленные требования в обжалуемой части, суд первой инстанции пришел к выводу о том, что отсутствие счетов-фактур ЗАО «ГОТЭК»  на возврат товара не может являться основанием для доначисления НДС.

Данный вывод суда апелляционная инстанция находит ошибочным.

В силу п. 1 ст. 171 НК РФ налогоплательщик имеет право уменьшить общую сумму НДС, исчисленную в порядке, предусмотренном ст. 166 НК РФ, на установленные ст. 171 НК РФ налоговые вычеты.

Согласно п. 5 ст. 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, предъявленные продавцом покупателю и уплаченные продавцом в бюджет при реализации товаров, в случае возврата этих товаров (в том числе в течение действия гарантийного срока) продавцу или отказа от них. Вычетам подлежат также суммы налога, уплаченные при выполнении работ (оказании услуг), в случае отказа от этих работ (услуг).

В соответствии с п. 4 ст. 172 НК РФ  вычеты сумм налога, указанных в п. 5 ст. 171 НК РФ, производятся в полном объеме после отражения в учете соответствующих операций по корректировке в связи с возвратом товаров или отказом от товаров (работ, услуг), но не позднее одного года с момента возврата или отказа.

В силу пункта 1 статьи 172 НК РФ вычеты сумм налога на добавленную стоимость производятся на основании счетов-фактур, выставленных продавцами при приобретении налогоплательщиком товаров, после принятия на учет этих товаров.

Порядок применения отмеченных выше норм НК РФ и оформления операций, связанных с возвратом товаров покупателем продавцу, изложен в письме Министерства финансов Российской Федерации от 07.03.2007 N 03-07-15/29 (далее - письмо Минфина России от 07.03.2007 N 03-07-15/29), содержащем ссылку на соблюдение условий, предусмотренных Правилами ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по НДС, утвержденными постановлением Правительства Российской Федерации от 02.12.2000 N 914 (далее - Правила).

Согласно письму Минфина России от 07.03.2007 N 03-07-15/29 в случае возврата продавцу товаров, принятых на учет покупателем, являющимся налогоплательщиком НДС, покупатель при отгрузке возвращаемых товаров, принятых им на учет, обязан в порядке, установленном п. 3 ст. 168 НК РФ, выставить продавцу этих товаров соответствующий счет-фактуру и второй экземпляр счета-фактуры зарегистрировать в книге продаж в соответствии с п. 16 Правил, при этом счет-фактура, полученный продавцом товаров от покупателя, подлежит регистрации в книге покупок по мере возникновения права на налоговые вычеты в порядке, установленном ст. 172 НК РФ.

Таким образом, право на вычет суммы НДС, уплаченной в бюджет с реализации товара, возникает у продавца с момента получения счета-фактуры, который обязан выставить покупатель, принявший на учет товар.

В случае возврата продавцу товаров, не принятых на учет покупателем, являющимся налогоплательщиком НДС, применение продавцом вычета сумм НДС, уплаченных в бюджет с реализации товара, обусловлено корректировкой первоначально выставленного покупателю счета-фактуры.

Корректировка первоначально выставленного покупателю счета-фактуры производится в соответствии с п. 29 Правил, предусматривающим, что налогоплательщик имеет право вносить в счета-фактуры исправления, которые должны быть заверены подписью руководителя и печатью продавца с указанием даты внесения исправления. В связи с этим при возврате продавцу не принятых на учет покупателем товаров в экземпляры счетов-фактур продавца и покупателя, выставленные при отгрузке товаров, продавцу необходимо внести исправления, предусматривающие корректировку количества и стоимости отгруженных товаров. Указанные исправления вносятся продавцом в счет-фактуру на дату принятия на учет товаров, возвращенных покупателем. При этом в исправленном счете-фактуре следует дополнительно указать количество и стоимость возвращенных товаров.

Согласно п. 5 ст. 171 НК РФ счет-фактура, зарегистрированный продавцом в книге продаж при отгрузке товаров, регистрируется в книге покупок продавца в части стоимости возвращенных товаров по мере возникновения права на налоговые вычеты в порядке, установленном ст. 172 НК РФ.

Вопрос о соответствии приведенной в письме от 07.03.2007 N 03-07-15/29 позиции Министерства финансов Российской Федерации положениям п. 1 ст. 146, п. 1 ст. 154, п. 1 ст. 169, п. 1 и 5 ст. 171, п. 1 и 4 ст. 172, п. 1 ст. 173 НК РФ исследован Высшим Арбитражным Судом Российской Федерации при рассмотрении дела N 11461/08 по заявлению общества с ограниченной ответственностью "Юридическая фирма "Паршиков, Порт и Лобач" о признании недействующими пунктов 1 и 2 письма Минфина России от 07.03.2007 N 03-07-15/29. Решением Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации по указанному делу, принятым 30.09.2008, указанная позиция признана соответствующей Налоговому кодексу Российской Федерации.

В рамках рассмотрения вышеупомянутого дела Высший Арбитражный Суд Российской Федерации пришел к выводу о том, что письмо Минфина России от 07.03.2007 N 03-07-15/29 содержит правовую норму (правило поведения), обязательную для неопределенного круга лиц, что является признаком нормативного правового акта, поэтому оспариваемые обществом положения этого письма должны быть квалифицированы в качестве нормативного правового предписания, изданного федеральным органом исполнительной власти, уполномоченным осуществлять функции по выработке государственной политики и нормативно-правовому регулированию в сфере налогов и сборов.

Следовательно, при наличии специальной нормы закона такой порядок является единственно допустимым для целей исчисления налога на добавленную стоимость.

В рассматриваемом случае в июле, августе, декабре 2007 г., январе, феврале, марте 2008 г. ЗАО «ГОТЭК» было получена, оприходована и принята на учет продукция от ЗАО «ГОТЭК-Центр, т.е. произошел переход права собственности на товар.

Однако в декабре 2007 г., 2 квартале 2008 г. ЗАО «ГОТЭК-Центр» приняло от ЗАО «ГОТЭК» ранее реализованную бракованную продукцию.

В этой связи ЗАО «ГОТЭК» при отгрузке возвращаемых товаров, принятых им на учет, было обязано в порядке, установленном п. 3 ст. 168 НК РФ, выставить продавцу этих товаров соответствующий счет-фактуру и второй экземпляр счета-фактуры зарегистрировать в книге продаж.

Вместе с тем  покупатель, приняв к бухгалтерскому учету ТМЦ, их возврат  произвел без оформления соответствующих счетов-фактур.

Таким образом, операции, связанные с возвратом товаров покупателем продавцу, оформлены сторонами сделки с нарушением установленного порядка, что исключило возможность применения соответствующих налоговых вычетов продавцом.

Иного порядка корректировки объема реализации, в частности проведением уменьшения количества отгруженного товара на стоимость возврата брака, кроме как путем получения налогового вычета на основании п.5 ст.171 НК РФ, глава 21 НК РФ не содержит.

При этом налоговое законодательство не исключает возможности при правильном оформлении порядка возврата бракованной продукции подачи налогоплательщиком уточненной налоговой декларации и заявления в этой связи налоговых вычетов.

То обстоятельство, что конрагент восстановил НДС на сумму полученных при приобретении спорных ТМЦ налоговых вычетов, тем самым не нарушив интересы бюджета, не имеет правового значения для настоящего спора.

Учитывая изложенное, решение суда подлежит отмене в обжалуемой части.

Руководствуясь ст. 269 п.2, ст. 270 ч.1 п.4, ст.271 АПК РФ, Двадцатый арбитражный апелляционный суд

                                                  ПОСТАНОВИЛ:

решение Арбитражного суда Тульской области от 22.12.2010  по делу №  А68-7345/2010 отменить в части признания недействительным решения Межрайонной ИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам Тульской области № 11-Д от   21.07.2010  о доначислении НДС в сумме 92 119 рублей и  пени по НДС в сумме 97,65 рублей.

В этой части в удовлетворении требований закрытого акционерного общества «ГОТЭК-Центр» отказать.

В остальной части решение суда оставить без изменения.

Постановление вступает в законную силу с момента его принятия и может быть обжаловано в кассационную инстанцию Федерального арбитражного суда Центрального округа (в г. Брянске) в двухмесячный срок со дня изготовления постановления в полном объеме.

Председательствующий

О.А. Тиминская

Судьи

Е.Н. Тимашкова

Н.В. Еремичева