Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 22.11.2006 по делу n 17АП-1671/06-АК. Постановление суда апелляционной инстанции: Отменить решение суда в части и принять новый с/а

СЕМНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

П О С Т А Н О В Л Е Н И Е

г. Пермь                                                            Дело № 17АП-1671/06-АК

23 ноября 2006 г.

Семнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе:

председательствующего   Савельевой Н.М.

судей Риб Л.Х., Осиповой С.П.

при ведении протокола судебного заседания секретарем Колмогорцевой И.Н.,

рассмотрев в судебном заседании апелляционные жалобы  Закрытого акционерного общества «Завод минеральных вод «Серебряные ключи» и Инспекции ФНС России по Ленинскому району г. Ижевска

на решение Арбитражного суда Удмуртской Республики от 01.09.2006

по делу № А71-4716/2006-А25, принятое судьей Бушуевой Е.А.

по заявлению Закрытого акционерного общества «Завод минеральных вод «Серебряные ключи»

к Инспекции ФНС России по Ленинскому району г. Ижевска

о признании решения недействительным,

при участии

от заявителя: Поляковой Л.В., Мельчуковой А.П. – представителей по доверенности,

от ответчика:  Нугис С.А. – представителя по доверенности,

УСТАНОВИЛ:

Закрытое акционерное общество «Завод минеральных вод «Серебряные ключи» (далее – Общество) обратилось в арбитражный суд  с требованием  о признании недействительным решения Инспекции ФНС России по Ленинскому району г. Ижевска от 14.06.2006 № 11-44/12 о привлечении  к налоговой ответственности в части взыскания налога на добычу полезных ископаемых (далее – НДПИ) за февраль-июнь и октябрь-ноябрь 2004 г. в сумме 559088 руб., пени по нему в сумме 162 824,54 руб. и штрафа по п.1 ст.122 Налогового кодекса РФ за неуплату налога в сумме 111818 руб., а также в части взыскания штрафа по п.2 ст.119 НК РФ в размере 15071 руб. за непредставление расчетов по налогу на рекламу за 2,3,4 кварталы 2003 г.

Решением Арбитражного суда Удмуртской Республики от 01.09.2006 заявленные требования удовлетворены частично. Оспариваемое решение признано недействительным в части доначисления НДПИ в сумме 481216,25 руб., начисленных на данную сумму пени, а также привлечения к налоговой ответственности по п.1 ст.122 НК РФ в части взыскания штрафа в размере 96243,75 руб. и по п.2 ст.119 НК РФ в части взыскания штрафа в размере 9071 руб.

Не согласившись с вынесенным решением, инспекция обратилась в суд с апелляционной жалобой, в которой просит решение арбитражного суда первой инстанции отменить в части удовлетворения требований налогоплательщика по налогу на добычу полезных ископаемых. В обоснование жалобы ссылается на неправильное применение судом статьи 340 НК РФ.

Общество с судебным актом не согласно в части отказа в удовлетворении требований по мотивам, изложенным в апелляционной жалобе, ссылаясь на неправомерность привлечения его к налоговой ответственности и доначисления инспекцией налога и пени.

Доводы апелляционной жалобы проверены судом апелляционной инстанции в соответствии со статьями 266, 268 Арбитражного процессуального кодекса РФ.

Изучив материалы дела, заслушав представителей сторон, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что решение суда первой подлежит частичной отмене.

Как следует из материалов дела, Инспекцией ФНС России по Ленинскому району г. Ижевска проведена выездная налоговая проверка ЗАО«Завод минеральных вод «Серебряные ключи» в том числе по вопросу правильности исчисления, своевременности и полноты уплаты им НДПИ за 2004 год. По результатам проверки составлен акт от 16.05.2006 № 11-44/11 и вынесено решение от 14.06.2006 № 11-44/12, которым налогоплательщику доначислен названный налог в сумме 559088 руб., пени по нему в сумме 162 824,54 руб. Также названным решением налогоплательщик привлечен к налоговой ответственности по п.1 ст.122 НК РФ за  неуплату НДПИ в результате занижения налоговой базы в размере 20 процентов от доначисленной суммы налога, что составило 111818 руб. (т.1 л.д.50,61-63).

Основанием для доначисления налога явились выводы проверки о том, что налогоплательщик при определении налоговой базы (стоимости добытых подземных минеральных вод) неправомерно применил способ оценки, предусмотренный пп.3 п.1 ст.340, – исходя из расчетной стоимости добытых полезных ископаемых. Поскольку в силу п.4 ст.340 НК РФ данный способ допустим только при отсутствии у налогоплательщика реализации полезных ископаемых, а Общество  такую реализацию осуществляло, оно было обязано применить иной способ определения стоимости добытых минеральных вод – исходя из цены ее реализации (пп.2 п.1 ст.340). Исходя из данного способа инспекцией и был произведен перерасчет налоговой базы (л.д.55-56). При этом сумма выручки от реализации минеральных вод уменьшена на сумму расходов налогоплательщика по доставке воды, связанных с транспортировкой, погрузкой, разгрузкой, перегрузкой и оплатой транспортно-экспедиционных услуг.

Рассматривая дело, суд первой инстанции признал правомерным вывод налогового органа о необходимости перерасчета налоговой базы исходя из цен реализации. Однако суд решил, что налоговым органом при таком перерасчете необоснованно не были учтены расходы налогоплательщика, связанные с изготовлением полимерных бутылок (бутылок ПЭТ), в которых поставляется минеральная вода, а также стоимость материалов для оформления бутылок (клей, этикетка, пробка) и термоусадочной пленки, в которой осуществляется транспортировка бутылок. С учетом данных расходов налог, подлежащий доначислению по результатам проверки, должен составить 77871,25 руб., сумма штрафа по п.1 ст.122 НК РФ – 15574,25 руб. Соответственно, решение налогового органа признано недействительным в части взыскания НДПИ в сумме 481216,25 руб., начисленной на данную сумму пени, штрафа по НДПИ в сумме 96243,75 руб.

Апелляционный суд пришел к следующим выводам.

Согласно пункту 1 статьи 337 Налогового кодекса РФ полезным ископаемым признается продукция горнодобывающей промышленности, содержащаяся в фактически добытом (извлеченном) из недр минеральном сырье (породе, жидкости и иной смеси), первая по своему качеству соответствующая государственному стандарту Российской Федерации… Не признается полезным ископаемым продукция, полученная при дальнейшей переработке (обогащении, технологическом переделе) полезного ископаемого, являющаяся продукцией обрабатывающей промышленности.

Пунктом 2 статьи 337 Кодекса к видам добытых полезных ископаемых отнесены подземные воды, содержащие природные лечебные ресурсы (минеральные воды).

В силу пунктов 1 и 2 статьи 338 Кодекса налоговая база определяется налогоплательщиком самостоятельно в отношении каждого добытого полезного ископаемого как стоимость добытых полезных ископаемых. При этом оценка стоимости полезных ископаемых производится в порядке и одним из способов, установленных статьей 340 Кодекса.

В случае отсутствия государственных субвенций к ценам реализации добываемых полезных ископаемых налогоплательщик применяет способ, предусмотренный подпунктом 2 пункта 1 статьи 340, - исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации добытого полезного ископаемого.

Если реализации добытого полезного ископаемого у налогоплательщика нет, им применяется способ оценки, установленный подпунктом 3 пункта 1 статьи 340 Кодекса, - исходя из расчетной стоимости добытого полезного ископаемого.

Как установлено судом первой инстанции и подтверждается материалами дела, Общество в проверенном периоде осуществляло добычу полезного ископаемого – подземной воды, которая содержит природные лечебные ресурсы, то есть минеральной воды. Данная группа минеральных вод отвечает государственному стандарту 13273-88 «Воды минеральные питьевые лечебные и лечебно-столовые» (т.1 л.д.52,81,82).

Ссылка заявителя по делу на заключение экспертизы ГУ ВНИИ ПБ и ВП от 15.03.2005 и его доводы по поводу того, что Общество реализует минеральную воду не как полезное ископаемое, а как продукт обрабатывающей промышленности, апелляционным судом отклоняются в силу следующего.

Минеральная вода характеризуется наличием растворенных минералов, определяющих ее свойства. Очистка воды не от растворенных минералов, а от посторонних взвешенных примесей, равно как и обработка сернокислым серебром, насыщения углекислым газом, не влияют на природный набор минеральных веществ в добытой воде, делающей ее минеральной и реализуемой в качестве таковой.

Таким образом, после очистки, обработки сернокислым серебром, насыщения углекислым газом, а также розлива минеральная вода не теряет своих свойств и продолжает соответствовать требованиям ГОСТа 13273-88 «Воды минеральные питьевые лечебные и лечебно-столовые», то есть указанная обработка не сопровождается технологическим переделом полученной природной минеральной воды.

Кроме того, апелляционный суд при принятии постановления по настоящему делу руководствуется выводами Высшего Арбитражного Суда РФ, изложенными в постановлениях Президиума ВАС РФ от 15.03.2005 №12688/04, № 12742/04, от 30.05.2006 № 15577/05, в решении ВАС РФ от 28.05.2003 № 3640/03. Данным решением отказано в признании недействующим пункта 11 Приказа МНС России от 03.09.2002 № ВГ-3-21/475 «О внесении изменений и дополнений в Методические рекомендации по применению главы 26 «Налог на добычу полезных ископаемых» Налогового кодекса Российской Федерации», где изложен пример оценки стоимости добытой минеральной воды. В этом пункте Приказа разъясняется, что если после добычи минеральной воды, доведения ее до ГОСТа 13273-88, обработки сернокислым серебром, насыщения двуокисью углерода минеральная вода разливается в бутылки, которые маркируются, и в таком виде реализуется, то оценка стоимости добытой минеральной воды производится согласно подпункту 2 пункта 1 статьи 340 Кодекса исходя из сложившихся у налогоплательщика за соответствующий налоговый период цен реализации полезного ископаемого – минеральной воды.

При таких обстоятельствах, доводы апелляционной жалобы Общества являются необоснованными.

Апелляционный суд считает ошибочным вывод суда первой инстанции о том, что при определении стоимости добытой минеральной воды должны быть учтены расходы налогоплательщика, связанные с изготовлением бутылок ПЭТ, стоимость материалов для оформления бутылок (клей, этикетка, пробка) и термоусадочной пленки, в которой осуществляется транспортировка бутылок.

В силу п.3 ст.340 НК РФ в случае отсутствия государственных субвенций к ценам реализации добываемых полезных ископаемых налогоплательщик применяет способ оценки, указанный в пп.2 п.1 настоящей статьи. При этом оценка стоимости единицы добытого полезного ископаемого (ДПИ) производится исходя из выручки от реализации добытых полезных ископаемых, определяемой на основании цен реализации с учетом положений статьи 40 НК РФ, без НДС и акциза, уменьшенной на сумму расходов налогоплательщика по доставке, в зависимости от условий поставки.

При этом в сумму расходов по доставке включаются расходы по доставке (перевозке) ДПИ от склада готовой продукции (узла учета, входа в магистральный трубопровод, пункта отгрузки потребителю или на переработку, границы раздела сетей с получателем и тому подобных условий), до получателя.

В целях настоящей главы к расходам по доставке (перевозке) ДПИ до получателя, в частности, относятся расходы по доставке (транспортировке) магистральными трубопроводами, железнодорожным, водным и другим транспортом, расходы на слив, налив, погрузку, разгрузку и перегрузку, на оплату услуг портов и транспортно-экспедиционных услуг.

Как следует из материалов проверки, названные расходы были учтены налоговым органом при перерасчете налоговой базы. Уменьшение выручки от реализации добытых полезных ископаемых на расходы по их доведению до государственного стандарта и упаковку в Налоговом кодексе РФ не предусмотрено.

Неправомерным является также уменьшение налогоплательщиком налоговой базы на расходы в виде амортизации оборудования линий налива минеральной воды; заработной платы рабочих линии налива; единого социального налога, начисленного на заработную плату данных рабочих; стоимости электроэнергии, расходуемой линиями налива.

По мнению Общества, данные расходы входят в расходы по доставке от склада готовой продукции до получателя, так как в рассматриваемом случае складом готовой продукции являются накопительные емкости, в которых хранится добытая минеральная вода.

Данный довод апелляционной жалобы не соответствует обстоятельствам дела. Согласно разработанному в Обществе производственно-технологическому регламенту на переработку минеральных вод (т.1 л.д.110,112,114) после поступления добытой минеральной воды в накопительные емкости до розлива в бутылки и отгрузки получателю она проходит еще несколько этапов обработки: фильтрацию, насыщение углекислотой, обеззараживание.

Возникающие на данных этапах расходы являются расходами налогоплательщика по доведению добытой минеральной воды до установленного государственного стандарта. Расходами по доставке они не являются.

Также подлежит отклонению довод Общества о том, что случае признания неправомерным применение налогоплательщиком расчетного метода ко всему объему добытой воды, им в проверенном периоде должны были применяться два метода оценки налоговой базы (исходя из сложившихся цен реализации и исходя из расчетной стоимости), поскольку часть добытой минеральной воды не реализовывалась, а использовалась для производства другой минеральной воды. С связи с этим количество добытого полезного ископаемого, по которому произведена переоценка стоимости единицы ДПИ, должно составлять 1 770 456 л., а не 2 409 500 л., как указано в решении налогового органа (т.1 л.д.55-56).

Как указано выше, в соответствии с п.4 ст.340 НК РФ налогоплательщик при оценке стоимости единицы ДПИ вправе применять расчетный метод только при отсутствии у него в налоговом периоде реализации добытого полезного ископаемого. Если такая реализация была, налогоплательщик использует способ оценки исходя из сложившихся цен реализации ДПИ в отношении всего добытого в налоговом периоде ископаемого. При этом количество добытого полезного ископаемого определяется налогоплательщиком самостоятельно прямым (посредством применения измерительных средств и устройств) или косвенным методом (ст.339 НК РФ). В соответствии с утвержденной учетной политикой Общество применяет прямой метод определения ДПИ. По данным измерительного устройства налогоплательщика общее количество добытой минеральной воды составило в проверенном периоде 2 409 500 л., исходя из которого налоговым органом и определена стоимость данной воды.

Применение в одном налоговом периоде нескольких способов оценки стоимости единицы ДПИ в Налоговом кодексе РФ не предусмотрено.

На