Фискальные валютные операции
возникновение объекта налогообложения
сопряжено с использованием в качестве
денежных средств валюты Российской
Федерации.
--------------------------------
<*>
Налоговое право / Под ред. С.Г. Пепеляева. М.:
ФБК ПРЕСС, 2000. С. 356.
Следовательно,
существует лишь небольшой круг отношений,
когда возникновение объекта
налогообложения затрудняет возможность
осуществить уплату налога в валюте
Российской Федерации, но не делает ее
невозможной <*>;
--------------------------------
<*> Инструкция ЦБ РФ от 12 октября 2000 г. N 93-И
(с изм. от 23 марта 1999 г.) "О порядке открытия
уполномоченными банками банковских счетов
нерезидентов в валюте Российской Федерации
и проведения операций по этим счетам".
4)
несовершенны механизмы реализации
фискальных валютных операций.
Следует
обратить внимание, что разработка таких
механизмов должна быть взаимоувязана с
возможностью совершения данной валютной
операции. Например, валютные операции между
резидентами запрещены, за исключением
операций, связанных с осуществлением
обязательных платежей (налогов, сборов и
других платежей) в федеральный бюджет,
бюджет субъекта Федерации, местный бюджет в
иностранной валюте в соответствии с
законодательством Российской Федерации.
Предоставленная возможность позволяет
реализовать механизм добровольной уплаты
пеней налогоплательщиком-резидентом в
иностранной валюте, который в настоящий
момент не предусмотрен. Даже если
налогоплательщику-резиденту действующее
законодательство позволит уплачивать
налог в иностранной валюте, для уплаты
пеней в добровольном порядке ему придется
осуществить реализацию иностранной валюты
и уплатить пени в рублях.
Возможность
совершения фискальной валютной операции в
соответствии с валютным законодательством
должна одновременно предусматривать
принятие механизмов ее реализации
законодательством о налогах и
сборах.
Нарушение основных начал
законодательства о налогах и
сборах
Законодательство о налогах и
сборах основывается на признании
всеобщности и равенства налогообложения.
Принцип равного налогообложения
предполагает общеобязательность уплаты
налогов и равенство всех
налогоплательщиков перед налоговым
законом. Указанный принцип основывается на
конституционном принципе равенства.
Конституционный Суд РФ отмечал, что принцип
равенства прав граждан определяет равный
правовой статус граждан при осуществлении
ими любых прав <*>.
--------------------------------
<*> Постановление
Конституционного Суда РФ от 10 июля 1995 г. N 9-П
"По делу о проверке конституционности части
второй статьи 42 Закона Чувашской
Республики "О выборах депутатов
Государственного Совета Чувашской
Республики".
Представляется, что уплата
налогов и сборов в иностранной валюте
только иностранными организациями и
физическими лицами - нерезидентами
нарушает принцип равенства
налогоплательщиков перед налоговым
законом, наделяя данных субъектов
дополнительными правами по отношению к
иным налогоплательщикам.
Нарушение
принципа равенства налогоплательщиков
перед налоговым законом проявляется и в
существующем порядке уплаты фискальных
платежей в иностранной валюте,
предполагающем изменение размера
исчисленного или уплачиваемого налога в
рублях в зависимости от изменения курса
валют. По сути, на налогоплательщика
возлагается (либо наоборот, убирается)
дополнительное бремя в зависимости от
изменения стоимости иностранной валюты. То
есть факт осуществления операций в
иностранной валюте может породить
преимущества или обременения, что
недопустимо для реализации принципа
равенства налогоплательщиков.
Нарушение основных начал законодательства
о налогах и сборах проявляется в изменении
природы фискальных платежей. Существующий
порядок уплаты фискальных платежей в
иностранной валюте позволяет утверждать,
что у фискального платежа нет такого
определяющего признака, как денежный
характер, а равно и возможности его уплаты в
иной форме, кроме денег.
Отсутствие
противоречий с законодательством
о
денежной системе Российской
Федерации
Денежной единицей в Российской
Федерации является рубль. Денежная эмиссия
осуществляется исключительно Центральным
банком РФ. Введение и эмиссия других денег в
Российской Федерации не допускаются (ч. 1.
ст. 75 Конституции РФ). Учитывая, что под
налогом понимается платеж, взимаемый в
форме отчуждения принадлежащих денежных
средств, следует вывод, что взимание налога
возможно исключительно в валюте Российской
Федерации. Именно по такому пути
законодатель пошел первоначально, исключив
какие-либо возможности уплаты налога и
сбора в иностранной валюте для всех
категорий субъектов <*>.
--------------------------------
<*> Налоговый
кодекс Российской Федерации (часть первая)
(п. 3 ст. 45).
Вместе с тем признание рубля в
качестве официальной денежной единицы
(валюты) Российской Федерации означает
беспрепятственное выполнение рублем всех
функций денег. Рубль без ограничений
принимается в качестве средства платежа.
Банкноты и монета Банка России являются
единственным законным средством платежа на
территории Российской Федерации. Рубль без
ограничений используется в качестве
средства накопления, обращения, а также
осуществляет функцию измерения стоимости.
Банкноты и монета Банка России обязательны
к приему по нарицательной стоимости при
всех видах платежей, для зачисления на
счета, во вклады и для перевода на всей
территории Российской Федерации.
По
смыслу законодательства запрет на введение
других денег в Российской Федерации
означает, что только рубль осуществляет все
функции денег без каких-либо ограничений.
Любой иной товар теряет статус
универсального товара вследствие того, что
не может осуществлять в Российской
Федерации все функции денег в полном
объеме. Признак универсальности товара
утрачивается при условии, что хотя бы одна
из денежных функций ограничена.
Одновременно это означает возможность его
использования на территории Российской
Федерации не в качестве универсального
товара.
Иностранная валюта является
универсальным товаром для определенного
государства (группы государств), так как
выполняет в этом государстве все функции
денег без всяких ограничений, но не
является таким универсальным товаром для
Российской Федерации. Следовательно,
запрет на введение иных денег в Российской
Федерации означает возможность
использования иностранной валюты с
одновременным ограничением возможности
выполнения этой иностранной валютой всех
функций денег.
В подтверждение
сказанного отметим, что законодателем,
например, установлено, что иностранная
валюта в качестве средства платежа при
осуществлении безналичных расчетов за
товары (работы, услуги) может
использоваться лишь в случаях,
установленных федеральными законами <*>.
Возможность же уплаты налога в иностранной
валюте (т.е. использование иностранной
валюты в качестве средства платежа при
уплате налога) устанавливается
системообразующим законом валютного
законодательства, а именно виды
обязательных платежей государству
(налогов, сборов, пошлин и иных
безвозмездных платежей) в иностранной
валюте определяются законами Российской
Федерации <**>.
--------------------------------
<*> Федеральный закон от 10 июля 2002 г. N 86-ФЗ
(в ред. от 23 декабря 2003 г.) "О Центральном
банке Российской Федерации (Банке России)"
(ст. 82).
<**> Закон РФ "О валютном
регулировании и валютном контроле" (ст.
3).
В отношении таможенных платежей
установлено, что таможенные пошлины и
налоги уплачиваются по выбору плательщика
как в валюте Российской Федерации, так и в
иностранной валюте, курс которой
котируется Центральным банком РФ, в
соответствии с законодательством
Российской Федерации о валютном
регулировании и валютном контроле <*>.
--------------------------------
<*> Таможенный
кодекс Российской Федерации от 28 мая 2003 г. N
61-ФЗ (в ред. от 23 декабря 2003 г.) (ст. 331).
В
отличие от уплаты налогов и сборов в
иностранной валюте уплата таможенных
платежей в иностранной валюте не
ограничена по субъектному составу.
Абсолютно разумно сформулирована
возможность плательщика таможенных
платежей выбрать способ их уплаты - в валюте
Российской Федерации или в иностранной
валюте.
Взыскание налогов, сборов, пошлин
и пеней с валютных счетов
налогоплательщиков (плательщиков сбора,
налоговых
агентов, плательщиков
таможенных платежей) либо
за счет их
имущества - валютных
ценностей
Содержание субъектного
состава данной валютной операции в отличие
от уплаты фискальных платежей в
иностранной валюте - более широкое и
охватывает всех плательщиков фискальных
платежей и налоговых агентов. Объяснение
этому можно найти в характере валютной
операции. Учитывая, что при помощи данной
валютной операции обеспечивается
реализация фискальной функции
налогообложения, свобода волеизъявления
плательщика фискальных платежей может быть
нивелирована путем перераспределения его
полномочий в пользу иных субъектов,
действующих в интересах государства.
Указанное обстоятельство позволяет
государству в лице своих органов или
уполномоченных субъектов, по сути,
совершать от лица плательщика данную
операцию, а потому становится
непринципиальным состав плательщиков.
Кроме того, обеспечение реализации
фискальной функции государства
предполагает расстановку приоритетов
задач различных структурных частей системы
законодательства.
Учитывая, что вывод
об отсутствии концептуальности в решении
вопроса при совершении предыдущего вида
фискальных валютных операций относится в
полном объеме и к рассматриваемому виду
фискальных валютных операций (поскольку
они являются обеспечительными по отношению
к реализации фискальной функции
налогообложения), остановимся на
особенностях данной группы.
1. По своей
правовой природе взыскание налогов, сборов,
пошлин и пеней с валютных счетов либо за
счет имущества - валютных ценностей
представляет собой меру государственного
принуждения, а именно меру защиты
субъективных прав.
Суть их заключается
в том, что в указанных в законе случаях
государство применяет принудительные меры
в целях восстановления нарушенного права и
защиты субъективных прав без привлечения
нарушителя к ответственности. Названные
меры закреплены не в санкциях юридических
норм, а в их диспозициях <*>.
--------------------------------
<*> Теория
государства и права / Под ред. В.М.
Карельского и В.Д. Перевалова. М.: НОРМА, 2000.
С. 450.
Применительно к рассматриваемой
ситуации государство применяет
принудительные меры в целях восстановления
своего нарушенного права - исполнить
неисполненную плательщиком обязанность по
уплате налогов, сборов, таможенных
платежей, пени. И с этой целью принуждает к
совершению фискальных валютных
операций.
Фискальный характер данных
валютных операций прослеживается только с
точки зрения обеспечения достижения
фискальных целей налогообложения.
2.
Обязательным участником данного вида
валютной операции от имени владельца
иностранной валюты и имущества - валютных
ценностей выступает налоговый или
таможенный орган в лице его руководителя
или заместителя.
Например, взыскание
налога может производиться с валютных
счетов налогоплательщика или налогового
агента. Взыскание налога с валютных счетов
налогоплательщика или налогового агента
производится в сумме, эквивалентной сумме
платежа в рублях по курсу Центрального
банка РФ на дату продажи валюты. При
взыскании средств, находящихся на валютных
счетах, руководитель (его заместитель)
налогового органа одновременно с
инкассовым поручением направляет
поручение банку на продажу не позднее
следующего дня валюты налогоплательщика
или налогового агента.
Руководствуясь
актами налогового и таможенного органа,
фискальную валютную операцию от имени
плательщиков фискальных платежей
совершают либо уполномоченные банки (если
производится реализация иностранной
валюты в безналичной форме), либо судебные
приставы в порядке, установленном
Федеральным законом "Об исполнительном
производстве" (если производится
реализация иных валютных ценностей).
3.
Волеизъявления владельца валютных
ценностей при совершении указанной группы
валютных операций не требуется.
Волеизъявление владельца валютных
ценностей заменяется волеизъявлением
государства, чьи права являются
нарушенными. Отношения между государством
и налогоплательщиком, плательщиком сборов,
плательщиком таможенных платежей
сохраняют характер властных отношений.
В свою очередь, данные фискальные валютные
операции совершаются в рамках валютной
сделки, в которой волеизъявление владельца
валютных ценностей замещается
волеизъявлением государства.
4. При
осуществлении данной валютной операции
законодатель рассматривает иностранную
валюту в качестве разновидности
имущества.
Это подтверждается тем, что
иностранная валюта подлежит продаже в
соответствии с инкассовым поручением и
правилами продажи иностранной валюты на
внутреннем валютном рынке Российской
Федерации. При любом ином подходе
иностранная валюта в качестве средства
платежа взыскивалась бы в бюджет.
Данный подход вполне естествен, когда
имеются запрет или ограничения на
совершение данного вида валютных операций.
Вместе с тем он не может считаться
приемлемым, если указанная валютная
операция разрешена.
5. Осуществление
валютных операций с валютными ценностями
производится при условии невозможности
совершения валютных операций с иностранной
валютой в безналичной форме.
Так,
например, при недостаточности или
отсутствии денежных средств на счетах
налогоплательщика или налогового агента
или отсутствии информации о счетах
налогоплательщика и налогового агента
налоговый орган вправе взыскать налог за
счет иного имущества налогоплательщика или
налогового агента.
Валютная операция с
валютными ценностями организации
производится при отсутствии наличных
денежных средств во вторую очередь, а с
валютными ценностями физических лиц при
отсутствии денежных средств на счетах в
банке и наличных денежных средств - в третью
очередь.
6. Валютные операции данной
группы совершаются по общим правилам,
установленным валютным законодательством
Российской Федерации.
Например,
обнаруженные и изъятые у должника денежные
средства в иностранной валюте судебный
пристав-исполнитель не позднее следующего
дня после дня изъятия сдает для продажи в
банк или иную кредитную организацию,
которые пользуются правом продажи
иностранной валюты на внутреннем валютном
рынке Российской Федерации <*>.
--------------------------------
<*> Федеральный
закон от 21 июля 1997 г. N 119-ФЗ (в ред. от 23
декабря 2003 г.) "Об исполнительном
производстве" (ст. 47).
Поводя итоги анализа
такого правового явления, как фискальные
валютные операции, можно сделать следующие
выводы.
1. Фискальные валютные операции
как форма взаимодействия валютного и
налогового законодательства представляют
собой динамично развивающийся
