Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 14.06.2010 по делу n А46-23193/2009. Оставить решение суда без изменения, а жалобу - без удовлетворения

спроса и предложения на рынке идентичных (а при их отсутствии - однородных) товаров (работ, услуг) в сопоставимых экономических (коммерческих) условиях.

Как следует из материалов дела, доказательств того, что при определении рыночной стоимости реализованных квартир были выполнены требования пункта 4 статьи 40 Налогового кодекса Российской Федерации, а именно: учтены сопоставимые условия – найм жилых помещений с последующим их выкупом, налоговым органом ни в суд первой инстанции, ни апелляционному суду не представлено.

При указанных обстоятельствах, не могут явиться основанием для отмены обжалуемого судебного акта доводы апелляционной жалобы о том, что в случае исполнения в 2007 году гражданско-правовой сделки по оговоренным в 2001 году ценам, отличающимся от рыночных, налогоплательщик обязан для целей налогообложения произвести учет доходов от реализованного имущества по рыночным ценам, а неисследование уровня рыночных цен по состоянию на 2001 год обусловлено переходом права собственности на квартиры именно в 2007 году.

Таким образом, апелляционная жалоба Инспекции в данной части удовлетворению не подлежит.

2. По эпизоду, связанному с доначислением налога на прибыль в сумме 10 194 560 руб., соответствующих штрафа, пени, обусловленным невключением во внереализационные доходы  Обществом в 2007 году суммы 42 477 335 руб. в виде разницы между средствами, полученными застройщиком-ОАО «Омречпорт» от физических лиц-инвесторов в качестве финансирования долевого строительства, и фактическими затратами в доле инвесторов, понесенными застройщиком при выполнении принятых на себя обязательств по строительству жилого дома (п.2.1.3. акта проверки, п.1.2. решения Инспекции) (обжалуется МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Омской области).

Как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела, МИФНС России по крупнейшим налогоплательщикам по Омской области в ходе выездной налоговой проверки заявителя установила, что налогоплательщик, имевший в 2007 году лицензию Федерального агентства по строительству и жилищно-коммунальному хозяйству № Д 513 160, выданную 27.09.2004 на осуществление строительства зданий I и II уровней ответственности в соответствии с государственным стандартом, привлекал денежные средства физических лиц в рамках договоров долевого участия в инвестировании строительства жилого дома по ул. 25 лет Октября – угол 9-я Ленинская № 13-1/1.

Пунктом 1.2. решения № 05-11/9681 ДСП от 04.09.2009 налоговым органом было установлено нарушение ОАО «Омречпорт» статей 250, 271 Налогового кодекса Российской Федерации в результате неправомерного невключения в 2007 году в налоговую базу финансовой разницы между средствами, направленными инвесторами на финансирование строительства, и фактическими результатами в доле инвесторов, понесенными застройщиками при выполнении принятых на себя обязательств по строительству жилого дома.

При этом заинтересованное лицо ссылается на положения подпункта 14 пункта 1 статьи 251, подпункта 9 пункта 4 статьи 271 Налогового кодекса Российской Федерации, пункта 12 Положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99», утвержденному приказом Министерства финансов Российской Федерации от 06.05.1999 № 32н, а также на акт приемки законченного строительством объекта от 26.12.2007 б/н, разрешение Департамента строительства Администрации г.Омска на ввод объекта в эксплуатацию от 29.12.2007 № 299-рв как на документы, подтверждающие окончание строительства объекта.

Суд, признавая выводы налогового органа о занижении ОАО «Омречпорт» внереализационного дохода в 2007 году необоснованными, исходил из того, что, несмотря на сдачу дома по адресу: ул. 25 лет Октября-Белинского в эксплуатацию в 2007 году, квартиры в данном доме инвесторам Обществом переданы не были, следовательно, внереализационного дохода у налогоплательщика в проверенном налоговом периоде не возникло.

 Кроме того, суд первой инстанции указал, что у Инспекции отсутствовали правовые основания для определения по итогам 2007 года размера денежных средств, использованных Обществом не в соответствии с инвестиционными целями, поскольку фактическое несение в 2008 году ОАО «Омречпорт» расходов по завершению строительства спорного объекта свидетельствует о невозможности формирования в 2007 году инвентарной стоимости объекта с учетом всех затрат.

Оспаривая решение суда первой инстанции по данному эпизоду, Инспекция, с учетом положений статьи 271 Налогового кодекса Российской Федерации, настаивает на том, что датой получения ОАО «Омречпорт» дохода является дата подписания акта приемки законченного строительством объекта от 26.12.2007 б/н, согласно которому исполнитель работ предъявил Обществу как заказчику к приемке построенный жилой дом, а ОАО «Омречпорт» принял данный объект. В обоснование правомерности своей позиции податель жалобы также ссылается на выводы, изложенные в Постановлении Федерального Арбитражного суда Западно-Сибирского округу от 23.12.2008 №Ф04-8073/2008(18582-А46-29), №Ф04-8073/2008(20185-А46-29), имеющем, по мнению Инспекции, преюдициальное значение для рассматриваемого спора.

Исследовав представленные в материалы дела доказательства по данному эпизоду, Восьмой арбитражный апелляционный суд поддерживает суд первой инстанции, находя его позицию правомерной и обоснованной, и не находит правовых оснований для удовлетворения апелляционной жалобы Инспекции по рассматриваемому вопросу.

Как правильно указано судом первой инстанции, отношения, связанные с привлечением денежных средств граждан и юридических лиц для долевого строительства многоквартирных домов и (или) иных объектов недвижимости на основании договора участия в долевом строительстве и возникновением у участников долевого строительства права собственности на объекты долевого строительства и права общей долевой собственности на общее имущество в многоквартирном доме и (или) ином объекте недвижимости урегулированы Федеральным законом от 30.12.2004 № 214-ФЗ «Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации».

В соответствии с пунктом 1 статьи 4 Федерального закона от 30.12.2004 № 214-ФЗ «Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации» по договору участия в долевом строительстве одна сторона (застройщик) обязуется в предусмотренный договором срок своими силами и (или) с привлечением других лиц построить (создать) многоквартирный дом и (или) иной объект недвижимости и после получения разрешения на ввод в эксплуатацию этих объектов передать соответствующий объект долевого строительства участнику долевого строительства, а другая сторона (участник долевого строительства) обязуется уплатить обусловленную договором цену и принять объект долевого строительства при наличии разрешения на ввод в эксплуатацию многоквартирного дома и (или) иного объекта недвижимости.

Статья 12 Федерального закона от 30.12.2004 № 214-ФЗ «Об участии в долевом строительстве многоквартирных домов и иных объектов недвижимости и о внесении изменений в некоторые законодательные акты Российской Федерации» предписывает, что обязательства застройщика считаются исполненными с момента подписания сторонами передаточного акта или иного документа о передаче объекта долевого строительства.

Как установлено судом первой инстанции и следует из материалов дела, в заключенных ОАО «Омречпорт» с физическими лицами договорах о долевом участии    в    инвестировании    строительства    вклад    инвестора    не    разделяется    на    сумму издержек на строительство жилого дома и размер вознаграждения жилья по возведению дома. Также договорами не предусмотрен и возврат дольщикам неиспользованных средств из-за занижения фактической стоимости строительства по сравнению с его договорной стоимостью.

Согласно подпункту 14 пункта 1 статьи 251 Налогового кодекса Российской Федерации при определении налоговой базы не учитываются доходы в виде имущества, полученного налогоплательщиком в рамках целевого финансирования. В этой же норме указано, что налогоплательщики, получившие средства целевого финансирования, обязаны вести раздельный учет доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования. При отсутствии такого учета у налогоплательщика, получившего средства целевого финансирования, указанные средства рассматриваются как подлежащие налогообложению с даты их получения. К средствам целевого финансирования относится имущество, полученное налогоплательщиком и использованное им по назначению, определенному организацией (физическим лицом) - источником целевого финансирования или федеральными законами, в том числе в виде аккумулированных на счетах организации-застройщика средств дольщиков и (или) инвесторов.

В силу подпункта 14 статьи 250 Налогового кодекса Российской Федерации доходы в виде использованных не по целевому назначению имущества (в том числе денежных средств), работ, услуг, которые получены в рамках целевых поступлений, целевого финансирования, за исключением бюджетных средств, признаются внереализационными доходами налогоплательщика.

Как установлено судом первой инстанции при рассмотрении спора по настоящему эпизоду, тот факт, что разница между поступившими по договорам о долевом участии в инвестировании строительства денежными средствами дольщиков (129 295 960 руб.) и фактически затраченными средствами на строительство многоквартирного дома  (9 172 705 руб.) подлежит налогообложению в порядке главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации, налогоплательщиком в ходе судебного разбирательства не отрицался и не оспаривался. Однако, налогоплательщик настаивал, что налоговая база по налогу на прибыль в 4 квартале 2007 года по данной операции не могла быть определена.

Восьмой арбитражный апелляционный суд считает, что суд первой инстанции правомерно признал соответствующей действующему законодательству вышеприведенную позицию ОАО «Омречпорт».

Налоговым кодексом Российской Федерации специально не урегулированы вопросы момента определения налогоплательщиком внереализационного дохода по операциям строительства многоквартирных жилых домов на основании инвестиционных средств, поступивших от дольщиков.

Как предписывает подпункт 9 пункта 4 статьи 271 Налогового кодекса Российской Федерации для внереализационных доходов в виде нецелевого использования средств целевого финансирования датой получения дохода признается дата, когда получатель имущества (в том числе денежных средств) фактически использовал указанное имущество (в том числе денежные средства) не по целевому назначению либо нарушил условия, на которых они предоставлялись.

С учетом изложенного, представляется обоснованным вывод суда первой инстанции о том, что налоговым органом в таком случае должны были быть представлены доказательства того, что ОАО «Омречпорт» в 2007 году денежные средства в сумме 42 477 335 руб. (средства дольщиков, не израсходованные на строительство многоквартирного дома) потрачены на цели, не связанные со строительством.

Как следует из материалов дела, данное условие Инспекцией не выполнено и не могло быть исполнено, поскольку в 2007 году, несмотря на сдачу дома в эксплуатацию, квартиры в доме по ул. 25 лет Октября – Белинского дольщикам в указанном году переданы не были, в 2008 году ОАО «Омречпорт» несло расходы по завершению строительства данного объекта.

Доказательств, опровергающих изложенное, Инспекцией, в нарушение требований статьей 65, 200 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, ни суду первой инстанции, ни апелляционному суду представлено не было.

Согласно пункту 12 Положения по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99», утвержденному приказом Министерства финансов Российской Федерации от 06.05.1999 № 32н, выручка признается в бухгалтерском учете при наличии следующих условий:

а) организация имеет право на получение этой выручки, вытекающее из конкретного договора или подтвержденное иным соответствующим образом;

б) сумма выручки может быть определена;

в) имеется уверенность в том, что в результате конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод организации. Уверенность в том, что в результате  конкретной операции произойдет увеличение экономических выгод организации, имеется в случае, когда организация получила в оплату актив либо отсутствует неопределенность в отношении получения актива;

г) право собственности (владения, пользования и распоряжения) на продукцию (товар) перешло от организации к покупателю или работа принята заказчиком (услуга оказана);

д) расходы, которые произведены или будут произведены в связи с этой операцией, могут быть определены.

Если в отношении денежных средств и иных активов, полученных организацией в оплату, не исполнено хотя бы одно из названных условий, то в бухгалтерском учете организации признается кредиторская задолженность, а не выручка.

С учетом изложенного, Восьмой арбитражный апелляционный суд поддерживает вывод суда первой инстанции о том, что Инспекцией не доказана правомерность включения спорной суммы в состав внереализационного дохода Общества в 2007 году, поскольку сумма выручки по состоянию на декабрь 2007 года (до передачи объектов (квартир)  инвесторам) определена быть не могла, работа заказчиком (то есть инвестором) не принята и расходы в полном объеме определены быть не могли.

Суд первой инстанции обоснованно указал, что налоговая база по налогу на прибыль в сумме фактического превышения сумм средств, вынесенных дольщиком, над затратами по строительству объекта недвижимости, то есть внереализационный    доход, могла  возникнуть     у    заказчика    только    после    сдачи дольщику (инвестору) квартиры по акту, так как в это момент у заказчика сформирована инвентарная стоимость объекта с учетом фактических затрат по строительству.

Конкретный размер денежных средств, использованных не в соответствии с инвестиционными целями, может быть определен не ранее завершения всех строительных и иных связанных с ними работ на объекте и передачи объекта инвестирования инвестору.

ОАО «Омречпорт» представило в материалы дела документы, свидетельствующие о том, что в 2007 году заявитель еще не закончил нести затраты по строительству спорного дома и был вынужден использовать полученные от дольщиков средства на цели строительства и в 2008 году (работы по прокладке трубопроводов водоснабжения и канализации, электромонтажные работы, работы по благоустройству и озеленению).

Поэтому финансовый результат строительства (и сумма средств дольщиков, использованных не по целевому назначению) не может быть верно определен по состоянию на конец 2007 года, как это сделал налоговый орган.

Юридическое значение для определения момента признания ОАО «Омречпорт» доходов