Постановление Восьмого арбитражного апелляционного суда от 07.06.2010 по делу n А46-2769/2009. Отменить решение полностью и принять новый с/а

образом, поскольку доводы в части принятия к зачету НДС в сумме 291 294 руб. 81 коп. не были заявлены налогоплательщиком в суде первой инстанции, не рассматривались судом первой инстанции, то у суда апелляционной инстанции отсутствуют основания для оценки этих доводов апелляционной жалобы.

Доводы апелляционной жалобы СКХ «Белогривское» относительно необходимости применения ставки налога на прибыль 0 %, суд апелляционной инстанции отклоняет, считает обоснованными выводы суда первой инстанции в этой части.

В соответствии со статьей 247 Налогового кодекса Российской Федерации объектом налогообложения по налогу на прибыль организаций признается полученная налогоплательщиком прибыль - доходы, уменьшенные на величину произведенных расходов.

Согласно пункту 1 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов (за исключением расходов, указанных в статье 270 Налогового кодекса Российской Федерации).

Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты (а в случаях, предусмотренных статьей 265 Налогового кодекса Российской Федерации, убытки), осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Следовательно, главой 25 Налогового кодекса Российской Федерации при регулировании налогообложения прибыли организаций установлена соотносимость доходов и расходов и связь последних именно с деятельностью организации по извлечению прибыли.

Таким образом, расходы, связанные с получением доходов, которые подлежат освобождению от налогообложения, также не должны учитываться при формировании налогооблагаемой базы по налогу на прибыль.

Особенности определения расходов, признаваемых для целей налогообложения, для отдельных категорий налогоплательщиков либо расходов, произведенных в связи с особыми обстоятельствами, устанавливаются положениями главы 25 Налогового кодекса Российской Федерации (пункт 3 статьи 252 Налогового кодекса Российской Федерации).

Пунктом 1 статьи 286 Налогового кодекса Российской Федерации установлено, что налог на прибыль определяется как соответствующая налоговой ставке процентная доля налоговой базы, определяемой в соответствии со статьей 274 Налогового кодекса Российской Федерации.

Согласно пункту 1 статьи 284 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая ставка по налогу на прибыль по общему правилу устанавливается в размере 24 процентов.

Как установлено судом первой инстанции, и следует из материалов дела, СКХ «Белогривское» в проверяемом периоде осуществляло сельскохозяйственную деятельность – выращивание и реализацию крупного рогатого скота, а также иную деятельность - реализацию товаров (ГСМ, запчасти, мука, хлеб), основных средств (трактор), металлолома, сдачу имущества в аренду, оказание услуг (в том числе, по водоснабжению), которые в соответствии с Общероссийским классификатором продукции ОК 005-93 не относятся к сельскохозяйственной продукции.

При этом СКХ «Белогривское» в проверенном периоде не применяло систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог), и считает, что при исчислении налога на прибыль по доходам, полученным от реализации сельскохозяйственной продукции, имеет право на применение налоговой ставки 0 процентов.

Статьей 2.1 Федерального закона от 06.08.2001 № 110-ФЗ «О внесении изменений и дополнений в часть вторую Налогового кодекса Российской Федерации и некоторые другие акты законодательства Российской Федерации о налогах и сборах, а также о признании утратившими силу отдельных актов (положений актов) законодательства Российской Федерации о налогах и сборах» налоговая ставка по налогу на прибыль организаций для сельскохозяйственных товаропроизводителей, не перешедших на систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог), по деятельности, связанной с реализацией произведенной ими сельскохозяйственной продукции, а также с реализацией произведенной и переработанной данными организациями собственной сельскохозяйственной продукции, установлена в размере ноль процентов в 2004 - 2008 годах.

Поскольку главой 25 «Налог на прибыль организаций» и частью первой Кодекса не установлено иное, в целях главы 25 Кодекса в период 2004 - 2006 годы следует применять понятие «сельскохозяйственный товаропроизводитель», данное в Федеральном законе от 08.12.1995 № 193-ФЗ «О сельскохозяйственной кооперации». Согласно статье 1 названного Закона от 08.12.1995 № 193-ФЗ сельскохозяйственный товаропроизводитель – физическое или юридическое лицо, осуществляющее производство сельскохозяйственной продукции, которая составляет в стоимостном выражении более пятидесяти процентов общего объема производимой продукции, в том числе рыболовецкая артель (колхоз), производство сельскохозяйственной (рыбной) продукции и объем вылова водных биоресурсов в которой составляет более семидесяти процентов общего объема производимой продукции.

Начиная с 01.01.2007 в целях налогообложения прибыли организаций для определения категории налогоплательщиков, именуемой «сельскохозяйственный товаропроизводитель», следует использовать положения Федерального закона от 29.12.2006 № 264-ФЗ «О развитии сельского хозяйства», в соответствии со статьей 3 которого сельскохозяйственными товаропроизводителями признаются организация, индивидуальный предприниматель, осуществляющие производство сельскохозяйственной продукции, ее первичную и последующую (промышленную) переработку (в том числе на арендованных основных средствах) в соответствии с перечнем, утверждаемым Правительством Российской Федерации, и реализацию этой продукции при условии, что в общем доходе сельскохозяйственных товаропроизводителей доля от реализации этой продукции составляет не менее чем семьдесят процентов в течение календарного года.

С 01.01.2008 под сельскохозяйственными товаропроизводителями, не перешедшими на систему налогообложения для сельскохозяйственных товаропроизводителей (единый сельскохозяйственный налог), по деятельности, связанной с реализацией произведенной ими сельскохозяйственной продукции, а также с реализацией произведенной и переработанной данными организациями собственной сельскохозяйственной продукции, понимаются сельскохозяйственные товаропроизводители, отвечающие критериям, предусмотренным пунктом 2 статьи 346.2 Налогового кодекса Российской Федерации.

Соответствующие разъяснения содержатся в письмах от 22.03.2007 № 03-04-07-02/10 и от 25.01.2008 № 03-03-05/6 Министерства финансов Российской Федерации, письме Федеральной налоговой службы от 25.06.2008 N ШС-6-3/452@ «О направлении письма Минфина России», письме Министерства финансов Российской Федерации от 03.06.2008 № 03-03-05/59 «О порядке обложения налогом на прибыль сельскохозяйственных товаропроизводителей».

Согласно пункту 2 статьи 274 Налогового кодекса Российской Федерации налоговая база по прибыли, облагаемой по ставке, отличной от ставки, указанной в пункте 1 статьи 284 Налогового кодекса Российской Федерации, определяется налогоплательщиком отдельно. Налогоплательщик ведет раздельный учет доходов (расходов) по операциям, по которым в соответствии с настоящей главой предусмотрен отличный от общего порядок учета прибыли и убытка.

Пунктом 9 статьи 274 Налогового кодекса Российской Федерации (в редакции, действовавшей в спорный период) установлено, что при исчислении налоговой базы не учитываются в составе доходов и расходов налогоплательщиков доходы и расходы от сельскохозяйственной деятельности. Налогоплательщики, получающие доход от сельскохозяйственной деятельности, обязаны вести обособленный учет доходов и расходов по такой деятельности. В случае невозможности их разделения, они определяются пропорционально доле доходов организации от сельскохозяйственной деятельности в общем доходе организации по всем видам деятельности.

Таким образом, как верно указал суд первой инстанции, основанием применения налогоплательщиком налоговой ставки 0 % по налогу на прибыль за 2006-2007 годы является наличие двух условий в совокупности:

1) удельный вес выручки от реализации сельскохозяйственной продукции в общем объеме выручки от реализации товаров (работ, услуг), должен составлять в 2007 году - не менее чем семьдесят процентов в течение календарного года, в 2006 году – более пятидесяти процентов;

2) ведение налогоплательщиком обособленного учета доходов и расходов по сельскохозяйственной деятельности.

При этом пропорциональный метод распределения расходов применяется не во всех случаях (отсутствие в силу тех или иных причин раздельного учета доходов и расходов в принципе), а в единственно обозначенном законодателем случае - невозможность разделения расходов по конкретному виду деятельности, которая (невозможность) как любое юридически значимое обстоятельство подлежит доказыванию и обоснованию (иначе говоря, из приведенных норм не следует, что в ситуации отсутствия раздельного учета доходов и расходов, но при возможности установления суммы доходов от реализации сельскохозяйственной продукции, сумма расходов от такой реализации автоматически определяется пропорционально доле соответствующего дохода, поскольку допущение иного вывода лишает смысла установление на законодательном уровне обязанности по ведению раздельного учета доходов и расходов и создает основания для допущения злоупотреблений налогоплательщиками в выполнении данной обязанности).

Несоблюдение любого из указанных условий исключает право налогоплательщика на применение рассматриваемой налоговой льготы.

В силу подпункта 3 пункта 1 статьи 21 Налогового кодекса Российской Федерации налогоплательщик имеет право использовать налоговые льготы при наличии оснований и в порядке, установленном законодательством о налогах и сборах. Льготами по налогам и сборам признаются предоставляемые отдельным категориям налогоплательщиков и плательщиков сборов предусмотренные законодательством о налогах и сборах преимущества по сравнению с другими налогоплательщиками или плательщиками сборов, включая возможность не уплачивать налог или сбор либо уплачивать их в меньшем размере (пункт 1 статьи 56 Налогового кодекса Российской Федерации); налогоплательщик вправе отказаться от использования льготы либо приостановить ее использование на один или несколько налоговых периодов, если иное не предусмотрено настоящим Кодексом (пункт 2 статьи 56 Налогового кодекса Российской Федерации).

Из указанных норм следует, что именно на налогоплательщике лежит обязанность по доказыванию наличия у него права на использование налоговой льготы.

В нарушение статьи 65 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации СКХ «Белогривское» ни в ходе выездной налоговой проверки, ни в ходе судебного разбирательства не представило доказательств того, что в 2006 году СКХ «Белогривское» отвечало двум названным выше условиям, с которыми законодатель связывает право на применение льготной налоговой ставки по налогу на прибыль в размере 0 %.

При таких обстоятельствах, суд первой инстанции, учитывая отсутствие у заявителя возражений по существу сделанных налоговым органом выводов в части налога на прибыль за 2006 год, решение налогового органа в части доначисления к уплате за 2006 год налога на прибыль по ставке 24 процента в сумме 8265 руб., начисления пеней в сумме 975 руб. 21 коп. за несвоевременную уплату данной суммы налога, правомерно признал законным и обоснованным.

В отношения применения в 2007 году рассматриваемой налоговой льготы по налогу на прибыль, суд первой инстанции также пришел к правильному выводу о недоказанности СКХ «Белогривское» о наличие условий для реализации права на данную льготу.

В материалах дела отсутствуют и налоговому органу на проверку не были представлены регистры бухгалтерского учета, с применением которых возможно было бы определить размер доходов и расходов от каждого из осуществляемых СКХ «Белогривское» видов деятельности. С учетом данного обстоятельства налоговым органом был определен размер налоговых обязательств налогоплательщика путем сплошной проверки всех представленных налогоплательщиком первичных документов и документов, полученных в результате мероприятий налогового контроля. Материалами дела подтверждается, что вывод Межрайонной ИФНС России №2 по Омской области о наличии оснований для доначисления налога на прибыль за 2007 год с применением общей ставки 24 процента основан на детальном анализе: главной книги; кассовой книги; банковской выписки; договоров; счетов-фактур; книги продаж и книги покупок; нарядов на сдельную работу; отчета по животноводству; актов на выбытие животных за август; авансовых отчетов с приложением первичных документов, подтверждающих расходы; документов, истребованных в порядке статьи 93.1 Налогового кодекса Российской Федерации, в отношении контрагентов СКХ «Белогривское»; опросов физических лиц в отношении фактов осуществления хозяйственной деятельности предприятием – председателя СКХ «Белогривское» Кислицина Л.С. и бывшего бухгалтера Цирк Т.И. (перечень документов содержится на странице 3 акта выездной налоговой проверки, в заключении по акту выездной налоговой проверки от 05.11.2008).

По итогам анализа указанных документов Инспекция установила, что СКХ «Белогривское» в течение 2007 года осуществляло реализацию сельскохозяйственной продукции – скота в живом весе. Данный факт предмет спора не составляет.

Однако, как следует из материалов дела, в ходе выездной налоговой проверки предприятием не было представлено документов, подтверждающих, что весь реализованный СКХ «Белогривское» скот в живом весе был «произведен» именно СКХ «Белогривское» (документы, подтверждающие заготовку кормов, осуществление ухода за животными, выполнение иных сельскохозяйственных работ, получение свойственных животноводству сопутствующих продуктов, т.п.).

Состояние бухгалтерского учета СКХ «Белогривское» за 2007 год не позволяет сделать какие-либо абсолютно – определенные выводы о том, в каком именно весе приобретались животные у конкретных частных и юридических лиц, их количестве по весовой и половозрастной категории, оприходовании, дальнейшем движении.

Суд первой инстанции, учитывая изложенное, проанализировав документы (отчеты «О движении скота и птицы на ферме», ведомости взвешивания животных, ведомости учета расходов кормов, акты на оприходование кормов, документы, именуемые «наличие скота по половозрастным группам» и «движение поголовья крупного рогатого скота»), указал на отсутствие оснований для вывода о том, что у СКХ «Белогривское» в течение 2007 года имелось на выращивании определенное количестве голов КРС; пришел к выводу о невозможности исключить то обстоятельство, что СКХ «Белогривское» приобретался крупный рогатый скот в определенной части – в целях дальнейшего выращивания, а в какой-то