Постановление Второго арбитражного апелляционного суда от 19.01.2014 по делу n А29-1550/2013. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

по форме, содержащейся в альбомах унифицированных форм первичной учетной документации, а документы, форма которых не предусмотрена в этих альбомах, должны содержать следующие обязательные реквизиты: наименование документа; дату составления документа; наименование организации, от имени которой составлен документ; содержание хозяйственной операции в натуральном и денежном выражении; наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственной операции и правильность ее оформления; личные подписи указанных лиц.

Постановлением Госкомстата России от 05.01.2004 № 1 утверждены унифицированные формы первичной учетной документации по учету труда и его оплаты: № Т-12 "Табель учета рабочего времени и расчета оплаты труда" и  №Т-13 "Табель учета рабочего времени". Указанные формы применяются для учета времени, фактически отработанного и (или) неотработанного каждым работником организации, для контроля за соблюдением работниками установленного режима рабочего времени, для получения данных об отработанном времени, расчета оплаты труда, а также для составления статистической отчетности по труду. Составляются в одном экземпляре уполномоченным на это лицом, подписываются  руководителем структурного подразделения, работником кадровой службы, передаются в бухгалтерию.

В соответствии с пунктом 21 статьи 270 НК РФ при определении налоговой базы не учитываются расходы на любые виды вознаграждений, предоставляемых руководству или работникам помимо вознаграждений, выплачиваемых на основании трудовых договоров (контрактов).

В силу пункта 49 статьи 270 НК РФ иные расходы, не соответствующие критериям, указанным в пункте 1 статьи 252 НК РФ, не учитываются в целях налогообложения.

Поскольку в силу пункта 7 статьи 3 НК РФ в сфере налоговых отношений действует презумпция добросовестности налогоплательщика, то обязанность доказывать недобросовестность налогоплательщиков в порядке, установленном Налоговым кодексом Российской Федерации, возложена на налоговые органы.

Предъявляемые в целях уменьшения налогооблагаемой прибыли документы в своей совокупности должны с достоверностью подтверждать реальность произведенной операции.

Как указано в постановлении Пленума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации в Постановлении №53 от 12.10.2006 "Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиками налоговой выгоды" судебная практика разрешения налоговых споров должна исходить из презумпции добросовестности налогоплательщиков и иных участников правоотношений в сфере экономики. В связи с этим предполагается, что действия налогоплательщика, имеющие своим результатом получение налоговой выгоды, экономически оправданы, а сведения, содержащиеся в налоговой декларации и бухгалтерской отчетности, - достоверны.

Ссылаясь на недобросовестность налогоплательщика при рассмотрении налогового спора, налоговый орган обязан представить в суд доказательства необоснованного возникновения у налогоплательщика налоговой выгоды.

Под налоговой выгодой для целей настоящего Постановления понимается уменьшение размера налоговой обязанности вследствие, в частности, уменьшения налоговой базы, получения налогового вычета, налоговой льготы, применения более низкой налоговой ставки, а также получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Представление налогоплательщиком в налоговый орган всех надлежащим образом оформленных документов, предусмотренных законодательством о налогах и сборах, в целях получения налоговой выгоды является основанием для ее получения, если налоговым органом не доказано, что сведения, содержащиеся в этих документах, неполны, недостоверны и (или) противоречивы.

Данные первичных документов, составляемых при совершении хозяйственной операции, в том числе о лицах, осуществивших операции, должны соответствовать фактическим обстоятельствам.

Поскольку уплата сумм налога на прибыль налогоплательщиком-организацией является налоговой обязанностью, то документы, на которые ссылается налогоплательщик в подтверждение исполнения такой обязанности, должны отвечать предъявляемым требованиям и достоверно свидетельствовать об обстоятельствах, с которыми законодательство связывает налоговые последствия.

В указанном постановлении Пленум Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации разъяснил, что обоснованность расходов, учитываемых при расчете налоговой базы, должна оцениваться с учетом обстоятельств, свидетельствующих о намерениях налогоплательщика получить экономический эффект в результате реальной предпринимательской или иной экономической деятельности.

Недобросовестность налогоплательщика определяется как совокупность фактов, опровергающих наличие цели деятельности, с осуществлением которой связано возникновение прав либо надлежащее исполнение обязанностей в сфере налогообложения. Налоговым органам надлежит выявить недобросовестность налогоплательщика, выразившуюся в отсутствии деловой цели деятельности, направленной на систематическое получение дохода в процессе взаимоотношений между участниками гражданского оборота и установить цель необоснованного приобретения права, связанного с предъявлением требований о возмещении налога на добавленную стоимость, уплаченного при приобретении продукции.

Налоговая выгода может быть признана необоснованной, если получена налогоплательщиком вне связи с осуществлением реальной предпринимательской или иной экономической деятельности, в случаях, если для целей налогообложения учтены операции не в соответствии с их действительным экономическим смыслом или учтены операции, не обусловленные разумными экономическими или иными причинами (целями делового характера).

При этом вывод о необоснованности налоговой выгоды должен быть основан на объективной информации, с бесспорностью подтверждающей, что действия налогоплательщика не имели разумной деловой цели, а были направлены исключительно на создание благоприятных налоговых последствий.

Как усматривается из материалов дела и установлено судом первой инстанции, по результатам проведенной выездной налоговой проверки Инспекцией были сделаны выводы о том, что действия Общества  направлены на получение необоснованной налоговой выгоды в виде уменьшения размера налога на прибыль путем отнесения в состав расходов затрат, связанных с оплатой труда Дегтярь И. В. за 2009  в сумме 6 806,83 руб. и за 2010  - 6310116,61 руб., которые не соответствуют критериям, установленным  в статье 252 НК РФ.

Материалами дела подтверждается, что до 20.05.2009 единственным учредителем ООО «АРС» являлся Дегтярь О.М., с 20.05.2009 единственным учредителем Общества становится Дегтярь И.В., которая приходится матерью Дегтярь О.М. Решением единственного учредителя Дегтярь О.М. назначен генеральным директором Общества.

Таким образом,  для целей  налогообложения  Дегтярь О.М. и Дегтярь И.В. являются взаимозависимыми лицами, отношения между которыми могут оказывать влияние на условия или экономические результаты деятельности Общества.

16.12.2009 Дегтярь И.В. на основании приказа №292/3-к была принята на работу в Общество на должность завхоза. Трудовой договор, заключенный между Дегтярь И.В. и Обществом, от лица Общества подписан генеральным директором О.М. Дегтярь. С должности завхоза Дегтярь И.В. уволена с 01.10.2010 по собственному желанию (приказ о прекращении трудового договора от 01.10.2010  №236/1-к). 

Решением единственного учредителя Общества от 04.10.2010 Дегтярь И.В. назначает себя исполнительным директором Общества с наделением генерального директора Дегтярь О.М. полномочиями по заключению трудовых отношений с Дегтярь И.В. Трудовой контракт №9/1-2010 о назначении на должность  исполнительного директора заключен с Дегтярь И.В. 04.10.2010.

Заработная плата Дегтярь И.В. в проверяемом периоде выплачивалась  ей по должности завхоза с 16.12.2009 по 01.10.2010, по должности исполнительного директора – с 04.10.2010 по 31.12.2010. Всего на основании табелей учета рабочего времени Общество начислило Дегтярь И. В. заработную плату за период работы в должности  завхоза за 2009 в размере 6 806,83 руб., за 2010  в размере 139 863,32 руб., в должности исполнительного директора за 2010 в  размере 6 170 254,29 руб.

С целью подтверждения реальности трудовых отношений  Дегтярь И.В. с Обществом  последним представлены расчетные ведомости по заработной плате, карточки счета 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда», банковские выписки, сведения о доходах по форме 2-НДФЛ, расчетные листки, трудовые договоры, приказы о приеме работников, должностные инструкции, табели учета рабочего времени, решения учредителя, Положения об оплате труда работников Общества, Положения о премировании, анализ производственной деятельности Общества, план производственной деятельности Общества, расчет стоимости транспортных услуг, цена стоимости услуг для проведения солидарного тендера в период с 2011-2013, служебные записки с предложениями закупить новое оборудование и основные средства.

Из анализа представленных Обществом на проверку документов и документов полученных налоговым органом в ходе выездной налоговой проверки, усматривается  следующее.

Согласно сведениям, представленным ООРИ МВД по РК, Дегтярь И.В. могла пребывать по месту нахождения Общества в г. Усинске с 16.12.2009  по 31.12.2010 лишь 35 дней, из них 11 рабочих дней выпадает на период оформления ее на должность завхоза, 13 рабочих дней - на должность исполнительного директора.

При этом в табеле учета рабочего времени явка Дегтярь И.В. на работу в качестве завхоза отмечена в  количестве 197 дней и в качестве исполнительного директора - 64 дня; отметки о неявке на работу (отпуск, дни временной нетрудоспособности, служебные командировки, и т.д.) в табелях учета рабочего времени отсутствуют. Таким образом, в табель учета рабочего времени внесены сведения  о работе  Дегтярь  И.В.  при  её  фактическом  отсутствии и на работе, и в г.Усинске, что свидетельствует о формальном оформлении табеля учета рабочего времени на данного работника. Между тем заработная плата выплачена Дегтярь И.В. за 261 день.

Факт отсутствия  Дегтярь И.В. по месту нахождения Общества  в г.Усинске подтверждается также информациями лечебных учреждений МБУ «Нижнеодесская районная больница» № 1 г. Сосногорск, ГАУЗ РК «Консультативно-диагностический центр» в г. Сыктывкаре, организациями автомобильного транспорта, сведениями ООРИ МВД по РК, МУП ГО «Усинск», организациями водного транспорта.

Документы, представленные ООО «АРС» в материалы дела с целью    подтверждения исполнения Дегтярь И.В. своих должностных обязанностей, позицию Общества по рассматриваемому спору также не подтверждают.

Так, в анализе производственной деятельности за ноябрь 2010 содержится  дата исполнения 24.12.2011; планы производственной деятельности на октябрь и ноябрь 2010 содержат даты исполнения 15.10.2011 и 26.10.2011, соответственно; планы производственной деятельности на январь – декабрь 2011, согласованные директором 20.12.2010, содержат точные показатели выручки 2011, что  обоснованно было оценено судом первой инстанции в качестве фактов,  свидетельствующих  о  составлении документов  в более поздний период.

Таким образом, судом первой  инстанции  был сделан обоснованный вывод  о наличии в табелях учета рабочего времени в отношении Дегтярь И.В.  недостоверных сведений.

Сам по себе факт существования трудового договора от 16.12.2009  № 16-09 и трудового контракта от 04.10.2010 № 9/1-2010, заключенных между ООО «АРС» и Дегтярь И.В., а также приказов от 16.12.2009  № 292/3-к и от 01.10.2010  №236/1-к, автоматически не свидетельствует о том, что указанный работник действительно приступил к работе и выполнял предусмотренные договором и контрактом функции.

Должностная инструкция исполнительного директора также не может  служить документом, подтверждающим исполнение Дегтярь И.В.  соответствующих должностных обязанностей, поскольку является лишь  документом, фиксирующим наличие определенных требований к исполнению соответствующих функций, предусмотренных для данной должности, но не подтверждает, что данные функции фактически работником исполнялись.

Из представленных Обществом документов (трудовые договор и контракт, должностные инструкции) усматривается:

- в  трудовом договоре, заключенном между ООО «АРС» и Дегтярь И.В. на выполнение Дегтярь И.В. трудовых обязанностей по должности завхоза, место работы не указано, но, исходя из положений должностной инструкции завхоза Общества от 15.12.2009, должностные обязанности заведующего хозяйством предполагают их исполнение непосредственно по месту нахождения работодателя;

- в трудовом контракте, заключенном между ООО «АРС» и Дегтярь И.В. на выполнение Дегтярь И.В. трудовых обязанностей исполнительного директора, указано, что местом работы является г. Усинск.

Согласно  информации, имеющейся в ЕГРЮЛ, Общество располагается по адресу: Республика Коми, г. Усинск, ул. Промышленная, д. 19, офис 26. Этот же адрес указан в реквизитах работодателя в трудовом договоре.

В материалах дела имеется протокол допроса генерального директора Общества Дягтярь О.М. от 20.03.2012, который сообщил, что Дегтярь И.В. осуществляла трудовую деятельность по месту нахождения Общества (г.Усинск, ул. Промышленная, д. 19, офис 26) в кабинете у генерального директора.

Аналогичные сведения сообщила также главный бухгалтер Общества  Репина  Л.И. (протокол допроса от 23.03.2010).

Таким образом, местом работы Дегтярь И. В. являлось место нахождения работодателя - г. Усинск, ул. Промышленная, д. 19, офис 26.

В  ходе  проведения мероприятий  налогового контроля  Инспекцией было установлено,  что в служебные командировки Дегтярь И.В. не направлялась.

При таких обстоятельствах судом первой инстанции был сделан правильный  вывод  о том, что выполнение исполнительным директором своих трудовых функций предполагает работу на территории Общества, при том, что  доказательств обратного налогоплательщиком в материалы дела представлено не было. Поэтому довод заявителя апелляционной жалобы о том, что у Дегтярь И.В. имелась специфика выполнения трудовых обязанностей, не может быть принят как необоснованный и не подтвержденный надлежащими доказательствами.

Соответственно, как  правильно  указал суд первой инстанции, надлежащих доказательств, подтверждающих реальность выполнения Дегтярь И.В. должностных обязанностей исполнительного директора, Обществом не представлено.

Обоснованно также  судом первой инстанции было принято во внимание  использование в отношении исполнительного директора Дегтярь И.В. особых форм расчетов по оплате труда, отличающихся от системы оплаты труда других работников Общества.

Так, проверкой было установлено, что функции исполнительного директора фактически аналогичны (дублируют) в значительной части функции технического директора.

При этом, как следует из пункта 2.1.3.8 акта проверки, с Дегтярь И.В. как с исполнительным директором производились