Постановление Девятнадцатого арбитражного апелляционного суда от 19.03.2009 по делу n А48-4318/08-8. Постановление суда апелляционной инстанции: Отменить решение суда в части и принять новый с/а

базы учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах или право на распоряжение которыми у него возникло, а также доходы в виде материальной выгоды, определяемой в соответствии со ст. 212 НК РФ.

Из п. 3 ст. 210 НК РФ следует, что для доходов, в отношении которых предусмотрена налоговая ставка, установленная п. 1 ст. 224 НК РФ, налоговая база определяется как денежное выражение таких доходов, подлежащих налогообложению, уменьшенных на сумму налоговых вычетов, предусмотренных ст. ст. 218 - 221 НК РФ, с учетом особенностей, установленных гл. 23 НК РФ.

В соответствии со ст. 236 НК РФ объектом налогообложения по единому социальному налогу для индивидуальных предпринимателей признаются доходы от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности за вычетом расходов, связанных с их извлечением.

Согласно п. 3 ст. 237 НК РФ налоговая база по единому социальному налогу для индивидуальных предпринимателей определяется как сумма доходов, полученных такими налогоплательщиками за налоговый период как в денежной, так и в натуральной форме от предпринимательской либо иной профессиональной деятельности, за вычетом расходов, связанных с их извлечением.

Из смысла и содержания указанных правовых норм следует, что обязательным условием возникновения у предпринимателей объектов налогообложения указанными налогами является реализация товаров, выполнение работ, оказание услуг.

Пунктом 1 ст. 39 НК РФ предусмотрено, что реализацией товаров, работ или услуг организацией или индивидуальным предпринимателем признается соответственно передача на возмездной основе (в том числе обмен товарами, работами или услугами) права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, возмездное оказание услуг одним лицом другому лицу, а в случаях, предусмотренных НК РФ, передача права собственности на товары, результатов выполненных работ одним лицом для другого лица, оказание услуг одним лицом другому лицу на безвозмездной основе.

Кроме того, в соответствии с пунктом 14 Порядка учета доходов и расходов и хозяйственных операций для индивидуальных предпринимателей, утвержденного совместным Приказом Министерства финансов Российской Федерации и Министерством Российской Федерации по налогам и сборам от 13.08.2002 г. № 86н/БГ-3-04/430, в доход включаются все поступления от реализации товаров, выполнения работ и оказания услуг, а также стоимость имущества, полученного безвозмездно.

Таким образом, в книге учета доходов и расходов подлежат отражению доходы от реализации товаров.

Изложенное, в свою очередь также свидетельствует о том, что в книге учета доходов и расходов в рассматриваемом случае доходы подлежат отражению при наличии одновременно двух условий : реализации товаров и получение дохода от такой реализации.

Выводы суда первой инстанции о том, что отгрузка предпринимателем  товара в 2008 году в счет полученной предварительной оплаты ( авансов)в 2007 году является завершающим этапом цикла реализации товаров, первоначальным этапом которого является получение авансовых платежей не основаны на положениях ст.39 НК РФ.

Следовательно, обязательным условием возникновения у Предпринимателя объектов обложения НДФЛ и ЕСН в виде доходов от реализации имущества является реализация данным предпринимателем продукции (работ, услуг), в связи с чем поступление денежных средств в качестве предоплаты от ООО «Мирас М» в сумме 5 161 727,50 руб., от ООО «Промтехинвест» в сумме 2 187 821,20 руб., от  ООО «Триза» в сумме 2 750 000 руб. до момента выполнения  предпринимателем обязательств по передаче товара в собственность  покупателя не влечет возникновения объектов обложения названными налогами.

Согласно представленным в материалы дела договорам с указанными покупателями право собственности на товар  переходит к покупателям  в момент передачи товара покупателю или перевозчику ( п.1.3 договоров). Обязательства по передаче товара покупателям в счет полученных в 2007 году авансов были исполнены Предпринимателем в 2008 году, что подтверждается материалами дела и не оспаривается Инспекцией.

При этом, как следует из материалов дела до момента реализации товаров, определяемого в соответствии с положениями ст.39 Налогового кодекса РФ, у Предпринимателя, получившего предварительную оплату, в 2007 г. в учете отражалась  задолженность перед покупателями на спорные суммы.

В соответствии со ст.41 НК РФ доходом признается экономическая выгода в денежной или натуральной форме, учитываемая в случае возможности ее оценки и в той мере, в которой такую выгоду можно оценить, и определяемая в соответствии с главами «Налог на доходы физических лиц», «Налог на прибыль ( доход) организаций», «Налог на доходы от капитала».

Указанное также исключает квалификацию полученных предпринимателем сумм предварительной оплаты в качестве дохода для целей исчисления налога на доходы физических лиц и единого социального налога.

При этом суд апелляционной инстанции исходит из также из того, что спорные суммы авансовых платежей не могут быть признаны "иными доходами" Предпринимателя, поименованными в пп. 10. п. 1 ст. 208 НК РФ, поскольку названные средства увеличивают обязательства налогоплательщика (кредиторскую задолженность) и не могут быть признаны доходами, в смысле, придаваемом указанному понятию ст. 41 НК РФ, поскольку не увеличивают активов Предпринимателя.

Таким образом, не имеют правового значения те обстоятельства, что денежные средства, полученные предпринимателем  в качестве авансовых платежей (предварительной оплаты за товар), поступили в распоряжение предпринимателя и доказательств их неиспользования в предпринимательской деятельности, а также депонирования  до даты осуществления отгрузки товаров предпринимателем не представлено.

Кроме того, в соответствии с п.1 ст.38 НК РФ под объектом  налогообложения понимается реализация товаров ( работ, услуг), имущество, прибыль, доход, расход  или иное обстоятельство, имеющее стоимостную, количественную или физическую характеристику, с наличием которого законодательство о налогах и сборах связывает возникновение у налогоплательщика обязанности по уплате налога.

Как указывалось выше, полученные предпринимателем суммы предварительной оплаты до момента реализации товаров (работ, услуг) не образуют объекта налогообложения НДФЛ и ЕСН, в виде дохода от реализации имущества.

В связи с изложенным суд апелляционной инстанции считает необоснованным вывод суда первой инстанции о том, что фактическое поступление спорных суммы авансовых платежей в распоряжение заявителя с даты их за­числения на его счет в банке соответствует условиям возникновения налоговой базы по НДФЛ и ЕСН в силу п. 1 ст. 210 и п. 3 ст. 237 НК РФ, поскольку невозможность квалификации поступивших сумм предварительной оплаты как  объекта налогообложения  исключает необходимость их учета при   исчисления налоговой базы по спорным налогам.

Поскольку, как следует из материалов дела реализация товаров, в счет которой предпринимателем были получены спорные авансы ( предварительная оплата), в адрес покупателей осуществлена Предпринимателем в 2008 году, то оснований для доначисления НДФЛ и ЕСН за 2007 год в спорных суммах, то есть в периоде получения авансовых платежей, у Инспекции не имелось.

Указанная правовая позиция отражена в постановлениях Федерального арбитражного суда Центрального округа от 20.11.08 г. № А62–1836/2008, от 01.11.07 г. по делу № А14-6197-2006/148/28.

Выводы  суда первой инстанции со ссылками на положения п.8 Информационного письма от 22.12.05 г. № 98 « Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений главы 25 Налогового кодекса РФ» суд апелляционной инстанции полагает ошибочными исходя из того, что указанные разъяснения касаются  правовых норм, определяющих формирование налоговой базы по налогу на прибыль организаций.

При этом судом апелляционной инстанции учтено, что в силу положений ст.ст.221, 237 Налогового кодекса РФ нормы главы 25 НК РФ «Налог на прибыль организаций» подлежит применению при определении расходов налогоплательщиков –индивидуальных предпринимателей для целей исчисления ЕСН и НДФЛ, тогда как в рассматриваемом случае спор возник по вопросу определения состава доходов Предпринимателя, учитываемых в целях налогообложения НДФЛ и ЕСН.  

Указание в п.13 Порядка на необходимость учета доходов и расходов предпринимателя кассовым методом не изменяет порядок определения объектов налогообложения соответствующими налогами, устанавливаемых положениями Налогового кодекса РФ применительно к конкретным налогам.

При таких обстоятельствах суд апелляционной инстанции считает неправомерным доначисление Предпринимателю НДФЛ в сумме 249 926 руб. и ЕСН в сумме 38 450 руб.

В силу статьи  75 НК РФ в случае уплаты причитающихся сумм налогов (сборов) в более поздние по сравнению с установленным законодательством о налогах и сборах сроки налогоплательщик должен уплатить пени. Пени начисляются за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога или сбора, начиная со следующего за установленным законодательством о налогах и сборах дня уплаты налога или сбора, и уплачиваются одновременно с уплатой сумм налога и сбора или после уплаты таких сумм в полном объеме.

Так как условием начисления пеней является несвоевременная уплата налога, с учетом вывода суда о неправомерности доначисления НДФЛ и ЕСН суд апелляционной инстанции считает неправомерным доначисление предпринимателю пени по НДФЛ и ЕСН.

Согласно пункту 1 статьи 122 НК РФ неуплата или неполная уплата сумм налога (сбора) в результате занижения налоговой базы, иного неправильного исчисления налога (сбора) или других неправомерных действий (бездействия) влечет взыскание штрафа в размере 20 процентов от неуплаченной суммы налога (сбора).

Учитывая вывод суда о необоснованности доначисления НДФЛ и ЕСН, суд апелляционной инстанции считает неправомерным привлечение Предпринимателя к ответственности.

Таким образом, суд апелляционной инстанции приходит к выводу о том, что решение Инспекции № 3078 от 05.09.08 г. подлежит признанию недействительным в части привлечения Предпринимателя к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату НДФЛ в виде штрафа  49 985 руб., начисления пени по НДФЛ в размере 4769, 59 руб., доначисления НДФЛ в сумме 249 926 руб.; решение Инспекции  №  3090 от 05.09.08. г.  подлежит признанию недействительным в части привлечения Предпринимателя к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату ЕСН в виде штрафа 7690 руб., начисления пени по ЕСН в размере  733, 78 руб., доначисления ЕСН в сумме 38 450 руб.

В соответствии с ч. 1 ст. 65 АПК РФ каждое лицо, участвующее в деле, должно доказать обстоятельства, на которые оно ссылается как на основание своих требований и возражений. Обязанность доказывания обстоятельств, послуживших основанием для принятия налоговым органом оспариваемого акта, возлагается на этот орган.

Частью 5 ст. 200 АПК РФ предусмотрено, что обязанность доказывания соответствия оспариваемого ненормативного правового акта закону или иному нормативному правовому акту, законности принятия оспариваемого решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), наличия у органа или лица надлежащих полномочий на принятие оспариваемого акта, решения, совершение оспариваемых действий (бездействия), а также обстоятельств, послуживших основанием для принятия оспариваемого акта, решения, совершения оспариваемых действий (бездействия), возлагается на орган или лицо, которые приняли акт, решение или совершили действия (бездействие).

В нарушение указанных норм Инспекцией не представлено надлежащих доказательств законности принятого ненормативного акта в оспариваемой части.

Суд первой инстанции не допустил нарушений норм процессуального права, влекущих отмену решения (часть 4 статьи 270 АПК РФ).

В соответствии с ч.5 ст.268 АПК РФ в случае, если в порядке апелляционного производства обжалуется только часть решения, арбитражный суд апелляционной инстанции проверяет законность и обоснованность решения только в обжалуемой части, если при этом лица, участвующие в деле не заявят возражений.

Как указывалось выше лица, участвующие в деле не заявили каких-либо возражений относительно проверки законности и обоснованности решения суда первой инстанции только в обжалуемой части.

При указанных обстоятельствах суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что апелляционная жалоба индивидуального предпринимателя Неврова Владимира Константиновича подлежит удовлетворению, а решение Арбитражного суда Орловской области от 15.12.2008г. по делу № А48-4318/08-8 отмене в обжалуемой части, то есть в части отказа в удовлетворении требований предпринимателя с принятием судебного акта об удовлетворении заявленных Предпринимателем требований.

 В соответствии с п.п.1.1.п.1ст.333.37 Налогового кодекса РФ ( в редакции Федерального закона от 25.12.2008 г. № 281-ФЗ) государственные органы, органы местного самоуправления, выступающие по делам, рассматриваемым в арбитражных судах, в качестве истцов или ответчиков освобождаются от уплаты государственной пошлины по делам, рассматриваемым в арбитражных судах

Следовательно, с учетом результатов рассмотрения апелляционной жалобы госпошлина в размере 100 руб., уплаченная  предпринимателем по платежному поручению № 623 от 18.12.08г., подлежит возврату предпринимателю из федерального бюджета в соответствии со ст.110 АПК РФ.

Руководствуясь ст.ст. 110, 112, 266-271 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации, арбитражный суд

ПОСТАНОВИЛ:

Апелляционную жалобу индивидуального предпринимателя Неврова Владимира Константиновича удовлетворить.

Решение Арбитражного суда Орловской области от 15.12.2008г. по делу № А48-4318/08-8  в части отказа в удовлетворении требований индивидуального предпринимателя Неврова Владимира Константиновича о признании недействительными решения ИФНС России по Советскому району г. Орла № 3078 от 05.09.08 г. в части привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату налога на доходы физических лиц в виде штрафа в размере 49 985 руб. (п.1), предложения уплатить налог на доходы физических лиц в сумме 249 926 руб. (п.п. «б» п. 2), предло­жения уплатить пени в сумме 4769,59 руб. (п.п. «в» п. 2), о признании недействительным решения ИФНС России по Советскому району г. орла №3090 от 05.09.2008г. в части привлечения к налоговой ответственности по п. 1 ст. 122 НК РФ за неуплату единого социального налога в виде штрафа в размере 7690,20 руб. (п.1), предложения уплатить единый социальный налог в сумме 38 450 руб. (п.п. «б» п. 2), предложения уплатить пени в сумме 733,78 руб. (п.п.