Постановление Семнадцатого арбитражного апелляционного суда от 20.05.2008 по делу n А60-322/2008. Постановление суда апелляционной инстанции: Оставить решение суда без изменения, жалобу без удовлетворения

заявленные требования в указанной части, суд первой инстанции исходил из того, что инвестиционные денежные средства, перечисленные заявителю к возвратным не относятся и принадлежат самому обществу.

Указанный вывод суда является верным, основан на правильном применении норм материального права.

Вычетам подлежат, если иное не установлено статьей 172 Кодекса, только суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении товаров (работ, услуг), после принятия на учет указанных товаров (работ, услуг) с учетом особенностей, предусмотренных данной статьей, и при наличии соответствующих первичных документов.

Иных требований либо ограничений для получения права на налоговые вычеты Кодекс не содержит.

В соответствии со статьей 1 Федерального закона от 25.02.1999 № 39-ФЗ «Об инвестиционной деятельности в Российской Федерации, осуществляемой в форме капитальных вложений» инвестиции - денежные средства, ценные бумаги, иное имущество, в том числе имущественные права, имеющие денежную оценку, вкладываемые в объекты предпринимательской и (или) иной деятельности в целях получения прибыли и (или) достижения иного полезного эффекта; инвестиционная деятельность - вложение инвестиций в осуществление практических действий в целях получения прибыли и (или) достижения иного полезного эффекта.

Следовательно, вложение денежных инвестиций является одним из способов развития производства, в результате которого инвестор рассчитывает получить соответствующую часть прибыли или иного полезного эффекта.

Согласно правовой позиции, изложенной в постановлении Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 20.11.2007 № 3151/07, полученные застройщиком от инвестора денежные средства составляют имущество самого застройщика, а не инвестора.

При таких обстоятельствах, при оплате подрядчикам выполненных работ заявитель использовал собственные денежные средства.

Суд апелляционной инстанции отклоняет ссылку инспекции на позицию Конституционного суда Российской Федерации, изложенной в его определении от 11.05.2006 № 157-О, поскольку выводы суда в данном определении основаны на том, что основные средства не были приобретены налогоплательщиками им не поставлены ими на учет.

Между тем, соответствующих выводов в решении инспекции не содержится.

В связи с изложенным суд апелляционной инстанции приходит к выводу, что инспекцией не доказана обоснованность доначисления НДС в сумме 3 835 017 руб., оснований для отмены решения суда в указанной части апелляционный суд не усматривает.

В ходе проверки налоговый орган пришел к выводу, что в проверенном периоде в рамках заключенных инвестиционных договоров заявитель выполнял функции заказчика-застройщика и полученные от дольщиков денежные средства включали в себя средства на оплату услуг заказчика-застройщика (пункт 1.3. стр.5 оспариваемого решения).

Выполнение заявителем функций заказчика-застройщика признано инспекцией реализацией услуг дольщикам, в связи с чем заявителю вменена неуплата НДС в сумме 10 993 226 рублей, начислены пени и штраф. При этом налоговый орган руководствовался пунктом 5 статьи 38, пунктом 1 статьи 39, ст. 146 Кодекса Письмом Минфина России от 26.10.2004 № 07-05-14/283.

Признавая решение инспекции в указанной части несоответствующим налоговому законодательству, суд первой инстанции исходил из того, что объект заканчивался строительством поэтапно, до полного введения в эксплуатацию объекта определить среднюю себестоимость квадратного метра строительства и следовательно, сумму фактической экономии инвестиционных средств, являющейся объектом налогообложения у застройщика, определить невозможно.

Указанный вывод является правильным, основан на полном и всестороннем исследовании материалов дела.

Согласно пункту 1 статьи 4 Закона  «Об инвестиционной деятельности» субъектами инвестиционной деятельности, осуществляемой в форме капитальных вложений, являются инвесторы, заказчики, подрядчики, пользователи объектов капитальных вложений и другие лица. В соответствии с пунктом 3 названной нормы заказчики, уполномоченные на то инвесторами, физические и юридические лица, которые осуществляют реализацию инвестиционных проектов. При этом заказчик, не являющийся инвестором, наделяется правами владения, пользования и распоряжения капитальными вложениями на период и в пределах полномочий, которые установлены договором и (или) государственным контрактом в соответствии с законодательством Российской Федерации.

Согласно Положению по бухгалтерскому учету долгосрочных инвестиций, утв. Письмом Минфина от 30.12.1993 № 160, под застройщиками понимаются предприятия, специализирующиеся на выполнении функций организации строительства, контроля за его ходом и ведения бухгалтерского учета производимых при этом затрат.

Пунктом 1.4 Положения по учету долгосрочных инвестиций установлено, что организация строительства объектов, контроль за его ходом и ведение бухгалтерского учета производимых при этом затрат осуществляются застройщиками. При этом под застройщиками понимаются предприятия, специализирующиеся на выполнении указанных функций, в частности предприятия по капитальному строительству в городах, дирекции строящихся предприятий и т.п., а также действующие предприятия, осуществляющие капитальное строительство. При выполнении строительных работ подрядным способом застройщик по отношению к подрядной строительной организации выступает в роли заказчика.

Пунктом 4 ПБУ 2/94 предусмотрено, что застройщики при выполнении договоров на строительство должны обеспечить формирование информации по объектам бухгалтерского учета по следующим показателям:

- незавершенное строительство;

- завершенное строительство;

-авансы, выданные подрядчикам и другим субъектам, занятым в строительстве объектов, в соответствии с договорами на строительство;

- финансовый результат деятельности.

Согласно пункту 15 ПБУ 2/94 финансовый результат у застройщика по деятельности, связанной со строительством, образуется как разница между размером (лимитом) средств на его содержание, заложенным в сметах на строящиеся в данном отчетном периоде объекты, и фактическими затратами по его содержанию. В случае расчетов застройщика с инвестором за сданный объект по договорной стоимости его строительства в состав финансового результата включается также разница между этой стоимостью и фактическими затратами по строительству объекта с учетом затрат по содержанию застройщика.

Обязанности Застройщика носят длящийся и непрерывный характер. Они включают в себя сбор технических условий, проектирование, государственную экспертизу проекта, получение разрешения на строительство, организация строительства, технический надзор, получение заключения государственного органа о соответствии выстроенного Объекта проектной документации, получения разрешения на ввод Объекта в эксплуатацию. Вся документация, подтверждающая выполнение указанных функций, находится в распоряжении Застройщика до момента передачи ее эксплуатирующей организации.

Результатом выполнения функций Застройщика является получение разрешения на ввод Объекта в эксплуатацию.

Поскольку возникновение, изменение, выполнение и прекращение обязательств застройщика возникает в силу закона и не связано договорами с Инвесторами, застройщик не может осуществлять инвестору  реализацию этих услуг. Инвестор, в свою очередь, не может становиться собственником результата выполненных обязательств, поскольку не является субъектом отношений по осуществлению строительства.

Инспекцией при определении сумм названного вознаграждения исходила из фактических затрат: расходы на оплату труда, общепроизводственные расходы, материальные расходы, отчисления на социальные нужды, управленческие расходы, отраженные на счете 08.3 «Затраты на строительство объектов основных средств».

В ходе проведения дополнительных мероприятий налогового контроля обществом представлены расшифровки материальных расходов по строительному объекту «На Вознесенской горке» за 2004-2006г. - карточки счета 20.1 «Затраты на производство: материальные расходы», из которых инспекцией установлено, что налогоплательщик произвел материальные расходы, связанные со строительными работами.

В имеющихся в материалах дела договорах долевого участия в строительстве не предусмотрена сумма вознаграждения за оказываемые обществом  услуги заказчика-застройщика, а также порядок ее уплаты.

Однако предметом договора инвестирования является передача инвестору Объекта введенного в эксплуатацию. Оказание каких-либо иных услуг договором не предусмотрено. Обязанности инвестора ограничивались внесением денежных средств, эквивалентных стоимости пая, и контролем за их целевым использованием.

Таким образом, объектом налогообложения в данном случае следует считать фактическую экономию денежных средств заявителя, определенную после окончания строительства комплекса в целом.

В ходе рассмотрения апелляционной жалобы установлено и не оспаривается налоговым органом, что на момент проведения проверки строительство объекта - многофункциональный комплекс «На Вознесенской горке» по ул. Мамина-Сибиряка – К. Цеткин в г. Екатеринбурге не было завершено.

При изложенных обстоятельствах, начисление НДС в связи с реализацией заявителем услуг заказчика-застройщика не может быть признано правомерным.

Суд апелляционной инстанции также учитывает пояснения инспекции о том, что сумма НДС  - 10 993 226 рублей начислена как от суммы расходов на выполнение строительных работ, так и услуг заказчика – застройщика, поскольку общества в нарушение статьи 8 Закона РФ № 129-ФЗ от 21.11.1996 «О бухгалтерском учете» отсутствует раздельный учет операций по реализации услуг заказчика-застройщика и услуг подрядчика. Налоговый орган не смог разделить оказанные организацией услуги на услуги заказчика-застройщика и услуги подрядчика.

При этом в функции заказчика-застройщика и подрядчика в силу приведенных норм являются различными.

Таким образом, апелляционный суд приходит к выводу, что инспекцией не доказана, что сумма принимаемых при расчете расходов, понесены заявителем исключительно при исполнении функций заказчика-застройщика.

В ходе налоговой проверки установлено, что в период с 01.01.2004 по 31.12.2006 обществу оказывались услуги подрядными организациями, в том числе ООО «Техмашстрой-ЕК» и ООО «Спецконструкция».

Инспекция установила отсутствие названных организаций по юридическому адресу, юридические адреса, директора и бухгалтеры относятся к массовым, показания директора ООО «Техмашстрой-ЕК» о выполненных работах не совпадают с данными о выполненных работах, представленных заявителем, предоставление указанными организациями недостоверной налоговой отчетности, отсутствие достаточных технических средств и численности рабочей силы, а также отсутствие у указанных организаций расходом на приобретение материальных ценностей, поступившие от заявителя денежные средства направлялись на приобретение векселей. В связи с изложенным инспекция пришла к выводу, что в представленных заявителем документах указана недостоверная информация о хозяйственных операциях.

Руководствуясь статьями 169, 252 Кодекса инспекцией пришла к выводу, о неправомерном заявлении  налоговых вычетов по НДС в 2004-2006 годах в сумме 19 020 226 рублей, а также уменьшении суммы выручки при исчислении налогооблагаемой базы по налогу на прибыль, что повлекло начисление соответствующих сумм НДС,  уменьшение исчисленных убытков за 2004 год в сумме 674 288 руб., и доначисление налога на прибыль за 2005, 2006 годы в сумме 25 096 716 руб. (пункт 4, 7 решения налогового органа).

Удовлетворяя заявленные требования в указанной части, суд первой инстанции исходил из недостаточности оснований для признания недобросовестным заявителя установленных фактов недобросовестности его контрагентов. 

Указанный вывод является верным, основан на полном и всестороннем исследовании материалов дела и правильном примени норм материального права.

Согласно пункту 2 статьи 169 Кодекса счета-фактуры, составленные и выставленные с нарушением порядка, установленного пунктами 5 и 6 настоящей статьи, не могут являться основанием для принятия предъявленных покупателю продавцом сумм налога к вычету или возмещению. Невыполнение требований к счету-фактуре, не предусмотренных пунктами 5 и 6 настоящей статьи, не может являться основанием для отказа принять к вычету суммы налога, предъявленные продавцом.

Пунктом 1 статьи 252 Кодекса предусмотрено, что налогоплательщик уменьшает полученные доходы на сумму произведенных расходов. Расходами признаются обоснованные и документально подтвержденные затраты, осуществленные (понесенные) налогоплательщиком.

Под обоснованными расходами понимаются экономически оправданные затраты, оценка которых выражена в денежной форме.

Под документально подтвержденными расходами понимаются затраты, подтвержденные документами, оформленными в соответствии с законодательством Российской Федерации. Расходами признаются любые затраты при условии, что они произведены для осуществления деятельности, направленной на получение дохода.

Из материалов дела следует, что заявитель, вступая в договорные отношения с ООО «Техмашстрой-ЕК» и ООО «Спецконструкция», получил информацию о регистрации указанных обществ в качестве юридического лица, получены копии лицензий на осуществление строительно-монтажных работ.

Фактическое выполнение работ по договору налоговым органом не оспаривается.

При этом суд апелляционной инстанции считает обоснованным  довод заявителя о том, что наличие у организации лицензии в силу установленных законодательством лицензионных требований давало основание полагать о достаточности технической оснащенности и квалифицированного персонала для выполнения  работ по заключенным договорам подряда.

Ссылка налогового органа на пояснения директора ООО «Техмашстрой-ЕК» Украинца В.И., в соответствии с которыми указанная организация выполняла заявителю  иные работы,  не может быть принята во внимание. В ходе налоговой проверки инспекцией не получены документы (актов выполненных работ, счетов-фактур и т.п.), подтверждающие пояснения данного лица. Таким образом, показания указанного свидетеля не могут быть положены в основу вывода о представлении заявителем недостоверной информации.

Позиция налогового органа о возможности произвести эти работы заявителем самостоятельно также отклоняется апелляционным судом. Во-первых, доказательства данного довода налоговым органом не представлено. При этом стоимость таких работ  сравнительному анализу со стоимостью работ, выполненных указанными организациями ,не подвергалась, что влечет неправомерность вывода о необоснованной налоговой выгоде ,полученной налогоплательщиком. Во-вторых, в силу абзаца 2 пункта 4 постановления Пленума Высшего Арбитражного суда Российской Федерации от 12.10.2006 № 53 возможность достижения того же экономического