Постановление Четырнадцатого арбитражного апелляционного суда от 27.03.2014 по делу n А05-10241/2013. Оставить без изменения решение, а апелляционную жалобу - без удовлетворения (п.1 ст.269 АПК)

ЧЕТЫРНАДЦАТЫЙ АРБИТРАЖНЫЙ

АПЕЛЛЯЦИОННЫЙ СУД

ул. Батюшкова, д.12, г. Вологда, 160001

http://14aas.arbitr.ru

П О С Т А Н О В Л Е Н И Е

28 марта 2014 года

г. Вологда

Дело №А05-10241/2013

Резолютивная часть постановления объявлена 25 марта 2014 года.

В полном объеме постановление изготовлено 28 марта 2014 года.

Четырнадцатый арбитражный апелляционный суд в составе председательствующего Смирнова В.И., судей Пестеревой О.Ю. и               Холминова А.А.

при ведении протокола секретарем судебного заседания Мазалецкой О.О.,

рассмотрев в открытом судебном заседании апелляционную жалобу общества с ограниченной ответственностью «Феникс» на решение Арбитражного суда Архангельской области от 28 ноября 2013 года по делу № А05-10241/2013 (судья Чурова А.А.),

у с т а н о в и л:

общество с ограниченной ответственностью «Феникс» (ОГРН 1022901141295, далее – общество) обратилось в Арбитражный суд Архангельской области с заявлением к Межрайонной инспекции Федеральной налоговой службы № 1 по Архангельской области и Ненецкому автономному округу (ОГРН 1042901307602, далее – инспекция, налоговый орган) о признании недействительным решения от 28.06.2013 № 07-25/37 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения в части доначисления 157 067 руб. 83 коп. налога на добавленную стоимость (далее – НДС) и соответствующих пеней.

Решением Арбитражного суда Архангельской области от 28 ноября 2013 года в удовлетворении заявления общества отказано.

Общество с судебным решением не согласилось и обратилось с апелляционной жалобой, в которой просит суд апелляционной инстанции его отменить. В обоснование апелляционной жалобы ее податель указывает на неправомерный перерасчет входного НДС по подтвержденным и неподтвержденным экспортным операциям, поскольку у налогового органа отсутствует право на изменение принятой налогоплательщиком совокупности способов ведения бухгалтерского учета, учетной политики предприятия. По второму оспариваемому эпизоду, податель жалобы указывает на то, что обществом была определена доля и сумма входного НДС в соответствии с положениями внутренней учетной политики по операциям, относящимся к операциям, не облагаемым НДС, в связи с этим указанная сумма налога не заявлялась к вычету и отражена в бухгалтерских справках в табличной части,  расчеты общества не приводят к возмещению несуществующего НДС или к его повторному возмещению.

Инспекция в отзыве отклонила доводы апелляционной жалобы, просила решение суда оставить без изменения, жалобу – без удовлетворения. Просит рассмотреть апелляционную жалобу в отсутствие ее представителя.

Лица, участвующие в деле, надлежащим образом извещены о времени и месте судебного заседания апелляционной инстанции, представителей в суд не направили, в связи с этим дело рассмотрено в их отсутствие в соответствии со статьями 123, 156, 266 Арбитражного процессуального кодекса Российской Федерации (далее - АПК РФ).

Исследовав доказательства по делу, проверив законность и обоснованность оспариваемого решения, суд апелляционной инстанции не находит оснований для удовлетворения апелляционной жалобы.

Как следует из материалов дела, налоговым органом проведена выездная налоговая проверка деятельности общества по вопросам правильности исчисления, полноты и своевременности уплаты налогов и сборов, в том числе НДС за 3 квартал 2010 года – 4 квартал 2012 года, результаты которой отражены в акте проверки от 05.06.2013 № 07-25/20.

С учетом возражений общества заместителем начальника инспекции 28.06.2013 вынесено решение № 07-25/37 о привлечении к ответственности за совершение налогового правонарушения, которым заявителю, в том, числе доначислен НДС в размере 331 145 руб.70 коп., признан излишне исчисленным НДС в размере 371 930 руб.06 коп., признан излишне заявленным к возмещению НДС в сумме 313 496 руб., подлежащим возмещению 3895 руб.13 коп. соответствующие суммы пеней и штрафов.

Не согласившись с решением инспекции, общество обжаловало его в Управление Федеральной налоговой службы России по Архангельской области и НАО (далее – Управление ФНС).

По результатам рассмотрения апелляционной жалобы и.о. руководителя Управления ФНС 12.08.2013 вынесено решение № 07-10/1/09270, которым решение инспекции изменено в части размера штрафных санкций и утверждено.

Общество, обратилось в арбитражный суд с настоящим заявлением, в котором указало, что спаривает решение налогового органа в части доначисления НДС в размере 157 067 руб.83 коп., в том числе 124 985 руб. 51 коп. по эпизоду распределения входного НДС по подтвержденному экспорту (пункт 1.1 решения, сумма завышения налога по решению – 137 310 руб. 41 коп.) и 32 082 руб. 32 коп. по эпизоду распределения входного НДС между операциями на внутреннем рынке подлежащими и не подлежащими налогообложению НДС за 4 квартал 2012 года (пункт 1.3 решения, сумма завышения налога по решению – 32 662 руб. 66 коп.). При этом налогоплательщиком в суд первой инстанции представлены расчеты НДС отличные от ранее представленных в инспекцию вместе с налоговыми декларациями (т. 4, л. 40 - 75).

Обжалуемым решением суда в удовлетворении заявления общества отказано.

Апелляционный суд считает данный судебный акт законным и обоснованным по следующим основаниям.

В проверяемом периоде ООО «Феникс» осуществляло операции по реализации товаров (работ, услуг) на внутренний рынок (на территории Российской Федерации) и на экспорт (за пределами территории Российской Федерации).

Согласно пункту 1.1 оспариваемого решения инспекции обществу вменяется нарушение порядка распределения заявителем в текущем налоговом периоде остатка «входного» НДС с предыдущего квартала по неподтвержденном экспортным операциям, то есть то, что указанный остаток не может участвовать в расчете пропорции подтвержденного и не подтвержденного экспорта. Соответственно, например, за 3 квартал 2010 года по первоначальному расчету общества такая пропорция составила 58, 2 %, по расчету налогового органа 23, 55 %.  

В соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 164 НК РФ налогообложение производится по налоговой ставке 0 процентов при реализации товаров, помещаемых под таможенный режим экспорта, при условии их фактического вывоза за пределы таможенной территории Российской Федерации и представления в налоговые органы документов, предусмотренных статьей 165 Налогового кодекса Российской Федерации (далее - НК РФ).

Право налогоплательщика на возмещение из бюджета налога на добавленную стоимость, уплаченного поставщикам товаров (работ, услуг), и порядок реализации этого права при экспорте товаров (работ, услуг) установлены статьями 165, 171, 172 и 176 НК РФ.

В пункте 1 статьи 165 НК РФ предусмотрено, что при реализации товаров, вывезенных в таможенном режиме экспорта, для подтверждения обоснованности применения налоговой ставки 0 процентов в налоговые органы одновременно с налоговой декларацией представляются предусмотренные названной нормой закона документы в срок не позднее 180 календарных дней, считая с даты помещения товаров под таможенный режим экспорта. Если по истечении указанного срока налогоплательщик не представил необходимые документы (их копии), операции по реализации товаров подлежат налогообложению по ставкам, установленным пунктами 2 и 3 статьи 164 НК РФ. Налогоплательщику предоставляется право представить впоследствии в налоговые органы документы (их копии), обосновывающие применение налоговой ставки 0 процентов, с заявлением уплаченных сумм налога к возмещению, осуществленному в порядке и на условиях, определенных статьей 176 НК РФ.

В соответствии с пунктом 10 статьи 171 НК РФ вычетам подлежат суммы налога, исчисленные налогоплательщиком в случае отсутствия документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ, по операциям реализации товаров (работ, услуг), указанных в пункте 1 статьи 164 НК РФ.

Согласно абз. 2 пункта 3 статьи 172 НК РФ вычеты сумм налога, указанных в пункте 10 статьи 171 НК РФ, производятся на дату, соответствующую моменту последующего исчисления налога по налоговой ставке 0 процентов в отношении операций по реализации товаров (работ, услуг), предусмотренных пунктом 1 статьи 164 НК РФ, при наличии на этот момент документов, предусмотренных статьей 165 НК РФ.

Пунктом 10 статьи 165 НК РФ определено, что документы, указанные в настоящей статье, представляются налогоплательщиками для обоснования применения налоговой ставки 0 процентов одновременно с представлением налоговой декларации. Порядок определения суммы налога, относящейся к товарам (работам, услугам), имущественным правам, приобретенным для производства и (или) реализации товаров (работ, услуг), операции по реализации которых облагаются по налоговой ставке 0 процентов, устанавливается принятой налогоплательщиком учетной политикой для целей налогообложения.

В силу пункта 6 статьи 166 НК РФ сумма налога по операциям реализации товаров (работ, услуг), облагаемых в соответствии с пунктом 1 статьи 164 Кодекса по налоговой ставке 0 процентов, исчисляется отдельно по каждой такой операции.

В соответствии с пунктом 1 статьи 173 НК РФ сумма налога, подлежащая уплате в бюджет, исчисляется по итогам каждого налогового периода, как уменьшенная на сумму налоговых вычетов, предусмотренных статьей 171 НК РФ (в том числе налоговых вычетов, предусмотренных пунктом 3 статьи 172 НК РФ).

Таким образом, как правомерно указал суд первой инстанции, спорные вычеты производятся не на момент определения налоговой базы, а на момент последующего исчисления налога по налоговой ставке 0 процентов.

Вместе с тем, суммы налога, предъявленные налогоплательщику и уплаченные им при приобретении на территории Российской Федерации товаров, подлежат вычетам в отношении товаров, приобретаемых для операций, признаваемых объектами налогообложения, по каждой такой операции.

Следовательно, налогоплательщик не только обязан отдельно определить налоговую базу и налог по операциям реализации товаров, облагаемых налоговыми ставками 0 и 18 процентов, но и не может уменьшить указанную сумму налога на те вычеты, которые не относятся к товарам (работам, услугам), приобретенным для осуществления данных операций.

Поскольку правила раздельного учета сумм «входного» НДС для реализации товаров на экспорт НК РФ не определены, налогоплательщик обязан самостоятельно разработать порядок ведения учета «входного» НДС и закрепить его в приказе об учетной политике.

В целях соблюдения указанных требований ООО «Феникс» ведет раздельный учет сумм налога по приобретенным товарам (работам, услугам), в том числе по основным средствам и нематериальным активам, используемым при осуществлении таких операций в соответствии с принятой Учетной политикой, закрепленной в Приказах о принятии учетной политики ООО «Феникс» от 01.01.2010 № 1, от 01.01.2011 № 1, от 01.01.2012 № 1 (т. 3, л. 79).

Методика ведения раздельного учета налоговых вычетов установлена в принятой налогоплательщиком учетной политике следующим образом: распределение всех сумм «входного» НДС по товарам (работам, услугам), приобретенным для производства продукции по реализации которой облагаются по разным налоговым ставкам, осуществляется пропорционально контрактной стоимости товаров, реализованных на экспорт общей стоимости реализованных товаров.

Распределение «входного» НДС по операциям, по ставкам 0 % и 18 %, производился на основании данных бухгалтерского учета (справки о расчете НДС), в которых для расчета НДС учитывается реализация на внутреннем рынке и реализация по экспортным операциям (экспорт по которым подтвержден). Расчет производится путем распределения между подтвержденными экспортными операциями пропорционально доле таких операций.

Таким образом, принятая налогоплательщиком Учетная политика в целом не противоречит положениями НК РФ.

Вместе с тем, как установлено в обжалуемом судебном акте, указанная пропорция распределения между подтвержденными и неподтвержденными операциями производилась ООО «Феникс» без учета периодов совершения таких операций. С указанной оценкой суд апелляционной инстанции согласен.

Так по расчету общества, доля выручки от реализации на экспорт составила 28 % (4 811 768 / (12 645 170,66 + 4 334 408 + 477 360)), сумма входного НДС в целом 1 895 516 руб.65 коп., входной НДС относимый к экспорту составит 530 744 руб.66 коп. (1 895 516,65 * 28 %). Соответственно данный НДС подлежит  пропорциональному распределению с учетом подтвержденного – 2 800 528 руб. и не подтвержденного экспорта. Пропорция определена обществом как 58% (2 800 528 / 4 811 768), размер налогового вычета по экспортным операциям равен сумме 307 831 руб. 90 коп. (530 766, 66 * 58 %) и 234 941руб. 60 коп. переносимый остаток со 2 квартала 2010 года (т. 4, л. 46).

Пункт 2 статьи 173 НК РФ предусматривает возмещение налогоплательщику суммы превышения налоговых вычетов над суммами исчисленного НДС применительно к налоговому периоду.

Согласно правовой позиции, сформулированной в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда Российской Федерации от 19.05.2009 № 17473/08, указание в пункте 2 статьи 173 НК РФ на соответствующий налоговый период по операциям ранее не подтвержденного экспорта означает тот налоговый период, за который определена налоговая база и исчислен налог, заявленный к вычету.

Таким образом, по правилам НК РФ понятие «налоговый период» связано не с моментом, в котором применяются налоговые вычеты, а с моментом, за который определяется налоговая база для целей уплаты налога по операциям реализации.

Соответственно с учетом норм НК РФ, положений учетной политики предприятия, нормативно и экономически обоснованным является расчет налогового органа.

Объем подтвержденной реализации на экспорт за 3 квартал 2010 года составляет 1 133 231 руб. как разница между подтвержденной к концу 3 квартала реализацией 2 800 528 руб. и 1 667 297 руб. остатка реализации не подтвержденной во 2 квартале 2010 года. Соответственно пропорция подтвержденного и не подтвержденного экспорта составит 23, 55 % (4 811 768 / 1 133 231), НДС к вычету равен сумме 123 042 руб.49 коп. (522 473, 40 *23, 55 %) и 231 151 руб. 13 коп. переносимый остаток со 2 квартала 2010 года.

Следовательно, вывод обжалуемого решения о том, что при расчете налога, предъявленного к вычету, налогоплательщиком не учтено, что выручка от реализации экспортной продукции в части подтвержденного экспорта относится не только к экспортной продукции отчетного периода, но и к экспортной продукции предыдущих(его) периодов(а), что приводит к включению в состав налоговых вычетов сумм НДС, относящихся к реализации